李穎

摘 要：隨著會計行業(yè)的不斷發(fā)展，會計國際化進程的腳步也越來越快，如何更好地與國際化會計接軌，我們需要引進國際會計準(zhǔn)則中適合我國會計發(fā)展的內(nèi)容。實質(zhì)重于形式原則的引入對我國會計核算的發(fā)展起到重要作用，它的引入不僅彌補了會計理論原則的一些不足，同時對我國會計的發(fā)展有巨大的推動作用。本文以《小企業(yè)會計制度》中實質(zhì)重于形式原則為根本出發(fā)點，對《小企業(yè)會計制度》中的資產(chǎn)、收入和長期借款的確認分別作了闡述，其中重點從融資租賃資產(chǎn)、自建固定資產(chǎn)、短期投資的跌價準(zhǔn)備、長期股權(quán)投資損益、應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備、存貨的跌價準(zhǔn)備六個方面對資產(chǎn)的確認進行了分析。

關(guān)鍵詞：實質(zhì)重于形式 小企業(yè) 資產(chǎn) 收入 長期借款

中圖分類號：F233 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2017）05（c）-100-02

1 資產(chǎn)的確認

企業(yè)的資產(chǎn)指的是企業(yè)對于資產(chǎn)的絕對擁有權(quán)和控制權(quán)。其中擁有權(quán)的內(nèi)容是企業(yè)所有者的投入、債權(quán)人的投入、企業(yè)所購買的?？刂茩?quán)的內(nèi)容是在特定時期或者特定的條件下對企業(yè)的一切可以進行支配。這就表明企業(yè)的資產(chǎn)是以擁有權(quán)和控制權(quán)為衡量標(biāo)準(zhǔn)，即實質(zhì)重于形式原則。

（1）融資租賃資產(chǎn)應(yīng)作為企業(yè)的資產(chǎn)。在《小企業(yè)會計制度》中，固定資產(chǎn)是通過融資來租入的，根據(jù)合同中所確定的價值，額外還有運輸中所產(chǎn)生的費用（其中包括運輸費用和保險費用），最后的安裝費用等與固定資產(chǎn)一并計入，當(dāng)其達到預(yù)定可使用的狀態(tài)前，所產(chǎn)生的利息支出和匯兌損益后的金額是融資租賃資產(chǎn)的成本。在融資租賃期限滿后，在合同中如果有所規(guī)定該租賃資產(chǎn)的擁有權(quán)歸承租企業(yè)，即科目有變化，應(yīng)從“融資租入固定資產(chǎn)”轉(zhuǎn)入明細科目。以上表明在融資租賃資產(chǎn)的形式下，承租方已經(jīng)承擔(dān)了出租方提供的出租物品的成本和所取得的利潤，而且承租方在租賃期間，對出租物品的使用基本上是該物品全部使用期限中的絕大多數(shù)時間，當(dāng)融資租賃資產(chǎn)的合同到期后，承租方對于出租物品享有優(yōu)先的購買權(quán)，其價格也是低于市場價，這說明在融資租賃期間，出租物品的風(fēng)險和報酬主要由承租方來享有，形式上是承租方租來的物品，但實質(zhì)上已經(jīng)對出租物品有了控制權(quán)，即實質(zhì)重于形式的原則。

（2）自建“達到預(yù)定的可使用狀態(tài)”時應(yīng)作為企業(yè)固定資產(chǎn)。自建固定資產(chǎn)是由企業(yè)自行建造的工廠、設(shè)備間以及設(shè)備安裝的一系列工程等。自建的固定資產(chǎn)從建成到計提折舊其長期借款利息一直存在，終止取決于計提折舊的時間。企業(yè)會計核算中“在建工程”何時轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”，直接影響著會計信息的可靠性?！缎∑髽I(yè)會計制度》中有所規(guī)定，自建固定資產(chǎn)是否已經(jīng)“達到預(yù)定的可使用狀態(tài)”，是進行以上核算的關(guān)鍵，這與以前的工程辦理竣工完全不同，即實質(zhì)重于形式的原則。

（3）短期投資的跌價準(zhǔn)備。企業(yè)會計準(zhǔn)則中有所規(guī)定，對于資產(chǎn)的計量要遵從歷史成本的原則。在《小企業(yè)會計制度》中，對于資產(chǎn)減值的處理，應(yīng)該是對比短期投資的總成本和總市價來計量資產(chǎn)，如果短期投資的總成本高于總市價，則計提短期投資的跌價準(zhǔn)備。在實際情況下，短期投資的變化不僅快，而且復(fù)雜，但是短期投資的總成本與市場的價值有著很大的聯(lián)系，所以在實際中我們應(yīng)該以市場的價值來反映，不能只關(guān)注短期投資的成本，即實質(zhì)重于形式的原則。

（4）長期股權(quán)投資損益。在《小企業(yè)會計制度》中有所規(guī)定，小企業(yè)對外的長期股權(quán)投資，要采用成本法和權(quán)益法進行會計核算，具體采用哪種會計核算方式，要根據(jù)對被投資單位的影響程度來決定。采用權(quán)益法進行會計核算，則小企業(yè)對外投資要占到被投資單位表決權(quán)資本的20%或以上；當(dāng)小企業(yè)對外投資只占被投資單位表決權(quán)資本的20%以內(nèi)，則采用成本法進行會計核算。以上情況表明，小企業(yè)對外的長期股權(quán)投資，應(yīng)該按照在被投資單位中所占的表決權(quán)資本的比重來決定采用何種會計核算方法，即實質(zhì)重于形式的原則。

（5）應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備。在《小企業(yè)會計制度》中明確規(guī)定小企業(yè)應(yīng)該對應(yīng)收賬款進行定期的檢查，如果定期檢查不能及時做到，也應(yīng)該在每年的年末對其進行檢查，對于各項應(yīng)收賬款是否能夠按時收回做檢查，對于可能發(fā)生的壞賬，應(yīng)該提取壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)所持有的還沒有到收款日期的票據(jù)，有確切數(shù)據(jù)表明該款項收回的可能性不大或者是根本不能收回，這樣的票據(jù)資金應(yīng)該計入應(yīng)收賬款，并應(yīng)提取壞賬準(zhǔn)備。在實際情況中，有的債務(wù)企業(yè)欠款時間不長，企業(yè)也在進行正常的經(jīng)營管理，從形式上看該債務(wù)企業(yè)仍然存在，沒有破產(chǎn)和撤銷，該項應(yīng)收賬款肯定可以收回。但經(jīng)過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，該債務(wù)企業(yè)的資金鏈斷裂，再或者遇到了嚴重的資金危機等，即將面臨倒閉。對于債權(quán)企業(yè)，必須計提壞賬準(zhǔn)備，即實質(zhì)重于形式的原則。

（6）存貨的跌價準(zhǔn)備。在《小企業(yè)會計制度》中明確規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)該對所存貨品進行定期的檢查，如果定期檢查不能及時做到，也應(yīng)該在每年的年末對貨品進行檢查，貨品在存放過程中，會由于存放不當(dāng)導(dǎo)致的受潮或者陳舊，再或者因為時間原因造成的產(chǎn)品貨品變現(xiàn)凈值低于其成本等一些原因，這時應(yīng)該提取存貨跌價準(zhǔn)備。

會計核算中，提取存貨跌價準(zhǔn)備，既符合會計的謹慎性原則，又遵從實質(zhì)重于形式原則。小企業(yè)對所存貨品進行清查后，清查結(jié)果證實了存貨的實際價值已經(jīng)發(fā)生變化，從形式上看，這些存貨仍然被小企業(yè)所控制，所有權(quán)仍然在小企業(yè)手中，但是其價值的減退是真實存在的，該項資產(chǎn)所帶來的經(jīng)濟效益已經(jīng)低于企業(yè)的預(yù)期，所以小企業(yè)的該項資產(chǎn)不能再按照企業(yè)預(yù)期的經(jīng)濟效益來計算，應(yīng)該按照清查結(jié)果來計算其價值，企業(yè)應(yīng)該及時調(diào)整賬面價值，才能正確地反映企業(yè)資產(chǎn)的情況，即實質(zhì)重于形式的原則。

2 收入的確認

在《小企業(yè)會計制度》中規(guī)定，小企業(yè)對于銷售商品的收入，要同時滿足以下四個條件才能確認為收入：第一，購方已經(jīng)承擔(dān)所購商品的風(fēng)險和報酬；第二，企業(yè)已經(jīng)將與銷售相關(guān)的利益都收回；第三，企業(yè)對已經(jīng)銷售出去的商品，不再有控制權(quán)和管理權(quán)；第四，能夠真實可靠的計量已售商品的收入和成本。以上四個條件，清晰地說明了實質(zhì)重于形式：第一，從實質(zhì)上確認購買方是否已經(jīng)承擔(dān)了所購商品的主要風(fēng)險和報酬，不再是從形式上確定商品是否從銷售企業(yè)發(fā)出；第二，從實質(zhì)上確認企業(yè)是否已經(jīng)將與銷售相關(guān)的所有經(jīng)濟利益都收回，不再是從形式上判斷是否取得收款權(quán)利。有一種情況不能作為銷售來處理，比如企業(yè)對于資產(chǎn)的處理，如果企業(yè)已經(jīng)將資產(chǎn)處理給其他的企業(yè)，但是協(xié)議中有規(guī)定可以繼續(xù)享有該資產(chǎn)的某項利益。

3 長期借款利息的確認

在《小企業(yè)會計制度》中規(guī)定，如果企業(yè)是為購建固定資產(chǎn)發(fā)生的專門借款，計入固定資產(chǎn)成本的借款費用，應(yīng)該是從滿足借款費用開始資本化的條件一直到購建的固定資產(chǎn)能夠達到預(yù)期前所產(chǎn)生的借款費用，科目應(yīng)為“長期借款”，利息支付沒有時間限制。

舉一個以長期借款利息的實例來說明《小企業(yè)會計制度》中實質(zhì)重于形式原則的體現(xiàn)。一個建筑企業(yè)向該地銀行借入200萬資金，借款時間是2015年8月份，以年率6%為借款的利率，5年的借款周期，利息支付方式為半年付。在會計處理上利息是每月計提，則2015年8月份是：借：在建工程10000，貸：長期借款10000，2015年年末，其資產(chǎn)負債表應(yīng)該是：借款的余額為205萬（即200萬+1萬*5），長期借款的本金是200萬，所以利息應(yīng)該是5萬（即：205萬-200萬本金）。因為是半年支付利息的形式，所以流動負債應(yīng)該包括此利息，則2015年年末的資產(chǎn)負債表中為205萬的長期借款，所以長期負債被夸大。以上例子說明，按照實質(zhì)重于形式的原則，在具體的會計實務(wù)中借款的利息應(yīng)該計入“長期借款”此科目，但是在實際核算中，要體現(xiàn)出流動負債的實質(zhì)，所以上述例子中的借款利息應(yīng)該計入科目：“一年內(nèi)到期的長期負債”。

4 結(jié)語

隨著小企業(yè)的不斷發(fā)展，企業(yè)會計在進行核算時，往往交易或事項的法律形式并不能如實的將實質(zhì)表現(xiàn)，這種情況下，應(yīng)該按照經(jīng)濟的實質(zhì)來反映，所以在會計核算時，就要求會計人員要有更高的專業(yè)技能，要能夠根據(jù)各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)來確定會計的政策，以此解決會計工作中的問題。

參考文獻

[1] 付春蕾.實質(zhì)重于形式原則在會計核算中的應(yīng)用[J].財會通訊，2005（6）.