史蓓莉

摘要：EPC是綜合性極強的工程項目承包管理方式，尤其在全面營改增后，總包商的會計核算更為復(fù)雜。本文基于財稅[2016]36號及財會[2016]22號的規(guī)定，探討EPC項目總包商在實踐中的會計實務(wù)具體操作。

關(guān)鍵詞：營改增 EPC 會計實務(wù)

EPC總承包是我國目前推行總承包模式最主要的一種，也是現(xiàn)在廣為應(yīng)用的大中型工程項目管理模式。EPC是工程項目總承包商對一個工程設(shè)計、采購、施工整體負(fù)責(zé)，統(tǒng)一化、流程化，精簡了管理中間流程，從而提高作業(yè)生產(chǎn)效率并節(jié)約了工程成本。EPC總承包項目的會計核算作為管理的一部分，貫穿了工程項目的始終。隨著財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅[2016]36號）下發(fā)，全面營改增的時代宣告到來，對于總承包項目來說實現(xiàn)了增值稅稅種統(tǒng)一，同時又出現(xiàn)了稅率差異化的特殊局面，總承包商的會計核算也隨之產(chǎn)生巨大的改變。

一、全面“營改增”對EPC項目總承包商會計核算影響

全面營改增后，EPC總承包項目將出現(xiàn)多檔稅率：

（1）采購設(shè)備及材料適用稅率為17%。

（2）建筑安裝適用稅率為一般納稅人稅率11%，小規(guī)模納稅人及選擇適用簡易計稅方法的一般納稅人稅率3%。建筑工程老項目、清包工項目、為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選用簡易計稅辦法計稅，其進項稅不允許抵扣。

（3）設(shè)計及管理服務(wù)適用稅率為6%。由于稅率的不同，納稅人提供適用不同稅率或者征收率的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)分別進行會計核算，如未分別核算，會被要求從高適用稅率。

全面營改增后，對于EPC總承包項目的承包商來說，從稅率上比對稅負(fù)有所上升，會計核算方面由于受新老項目銜接、建安業(yè)務(wù)與增值稅結(jié)合的實際操作指引的不確定性等因素影響會日益復(fù)雜。

二、全面“營改增”后EPC項目總承包商的會計實務(wù)處理

EPC項目總承包商的會計核算通常會采用建造合同準(zhǔn)則來進行會計實務(wù)處理。根據(jù)建造合同準(zhǔn)則的科目設(shè)置要求及財會[2016]22號《增值稅會計處理規(guī)定》將科目設(shè)置如下：一是設(shè)置工程施工科目，下設(shè)二級科目合同成本與合同毛利；設(shè)置工程結(jié)算、應(yīng)收賬款、營業(yè)收入、營業(yè)成本、資產(chǎn)減值損失、存貨跌價準(zhǔn)備、應(yīng)交稅費、營業(yè)稅金及附加等基本核算科目，合同完成后，工程施工與工程結(jié)算科目對沖后結(jié)平。二是增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在應(yīng)交稅費科目下設(shè)置應(yīng)交增值稅、未交增值稅、預(yù)交增值稅、待抵扣進項稅額、待認(rèn)證進項稅額、待轉(zhuǎn)銷項稅額、增值稅留抵稅額、簡易計稅、代扣代交增值稅等明細(xì)科目。在應(yīng)交稅費科目下，涉及增值稅二級科目設(shè)置增加為十個。

新建項目采用一般計稅法核算下的主要會計分錄（以下分錄未考慮城建稅等附加稅費）

（1）項目伊始，根據(jù)合同約定收到業(yè)主支付的工程預(yù)付款

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

借：應(yīng)交稅費-預(yù)交增值稅

貸 ：銀行存款

根據(jù)財政部和國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅相關(guān)規(guī)定納稅人提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天，同時需要按照2%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅稅款，計稅基數(shù)為取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額。

（2）工程施工過程中，發(fā)生相關(guān)合同成本

借：工程施工-合同成本

-間接費用

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅）

貸：應(yīng)付賬款、應(yīng)付工資、庫存材料等

期末根據(jù)相應(yīng)的分配方法把在工程施工項下二級科目間接費用核算的費用進行分?jǐn)偂?/p>

（3）收到與業(yè)主簽認(rèn)完畢的工程結(jié)算單并開據(jù)增值稅發(fā)票

借：應(yīng)收賬款

貸：工程結(jié)算

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅）

開據(jù)建筑安裝業(yè)務(wù)發(fā)票時，需先在項目所在地預(yù)交增值稅，根據(jù)國稅函[2010]156號規(guī)定還需預(yù)繳企業(yè)所得稅。

（4）資產(chǎn)負(fù)債表日按完工百分比確認(rèn)合同收入、成本與毛利

借：營業(yè)成本

工程施工-合同毛利

貸：營業(yè)收入

項目執(zhí)行過程中，經(jīng)測算如發(fā)生合同預(yù)計總成本大于合同預(yù)計總收入的情況，應(yīng)將預(yù)計的合同損失計提減值準(zhǔn)備確認(rèn)為當(dāng)期費用，完工后將預(yù)計損失轉(zhuǎn)回

（5）計算繳納增值稅、企業(yè)所得稅

借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

貸：應(yīng)交稅費—未交增值稅

借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（已交稅金）

—未交增值稅

貸：銀行存款

計算當(dāng)期應(yīng)繳納增值稅額時，預(yù)繳的增值稅稅款可以從應(yīng)納稅額中抵減，并以完稅憑證作為有效依據(jù)，本期抵減不完可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。年度資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)完工百分比確認(rèn)合同收入、成本與合同毛利，并計提企業(yè)所得稅費用。計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額時，在項目所在地預(yù)繳的企業(yè)所得稅稅款可以從應(yīng)納稅額中抵減。

（6）工程項目完工并竣工決算

借：工程結(jié)算

借或貸：工程施工-合同毛利

貸：工程施工-合同成本

在EPC總承包項目中， 會計核算貫穿了工程項目的始終，會計核算不僅僅是記錄也是工程項目經(jīng)營成果的真實反映，高質(zhì)量的會計核算可為管理層的正確決策提供支持保障。營改增后，增值稅核算越發(fā)復(fù)雜，核算風(fēng)險也隨之加大，需財務(wù)人員認(rèn)真掌握增值稅的政策變化、核算原理方能適應(yīng)日新月異的變化。