姜 敏

(遼寧稅務高等?？茖W校 遼寧 大連 116023)

稅收風險管理
——社會組織

姜 敏

(遼寧稅務高等?？茖W校 遼寧 大連 116023)

社會組織作為社會經濟生活的主體之一，與其它納稅人一樣承擔納稅義務。本文從征管角度提出如何構建社會組織的稅收風險管理指標體系，防范社會組織出現不必要的涉稅風險，從而使其失去享受稅收優(yōu)惠的資格，影響其發(fā)展。

社會組織；稅收風險管理；增值稅；政策

1.社會組織的概念及相關管理

1.1 概念及種類

社會組織的概念可以從狹義、廣義兩方面定義。狹義的社會組織是指企業(yè)、政府、學校、醫(yī)院、社會團體等為了實現特定的目標而有意識地組合起來的社會群體。廣義的社會組織除狹義的社會組織外還包括氏族、部落、家庭等不為某特定目標存在但共同活動的所有群體形式。

社會組織按照不同的角度可以有很多種分類方法和類別，以滿足不同的需要。稅收是國家對從事經營活動的組織所取得的收入和所得，參與其分配的必要手段和方式，目的是為了滿足國家公共需求。因此，從稅收角度進行分類，按照社會組織經營目的是否為營利可將其分為營利性組織和非營利性組織。營利性組織從事生產經營活動，目的是獲取收入和所得；非營利性組織的產生、運營不是以營利為目的，而是為了滿足其他特殊的需求，如提供衛(wèi)生、教育等公共服務、慈善救濟和提供精神寄托等各種非營利目的，包括事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位、基金會、宗教團體等。

本文從稅收角度研究的社會組織是指在民政部門注冊登記的社會團體和民辦非企業(yè)單位。其中，社會團體是由自然人為實現某種目的或愿望，自發(fā)成立并按照共同約定的規(guī)則開展活動的非營利性社會組織；民辦非企業(yè)單位是由法人出資（不包括以國有資產出資）為實現某種非營利目的舉辦的社會組織。社會組織提供的服務包括公共服務和社會服務兩種。

1.2 政府部門對社會組織的管理與規(guī)范

社會組織的設立、運營必須符合政府部門制定的相關規(guī)定，其中社會團體設立和運營要依據《社會團體管理條例》，民辦非企業(yè)單位設立和運營要依據《民辦非企業(yè)單位管理條例》。依據《社會團體登記管理條例》和《民辦非企業(yè)單位管理條例》規(guī)定，社會團體或民辦非企業(yè)單位要遵守以下規(guī)定：一是不得從事營利性經營活動；二是按規(guī)定取得的合法收入，必須用于章程規(guī)定的業(yè)務活動，不得在會員中分配；三是接受捐贈、資助，必須符合章程規(guī)定的宗旨和業(yè)務范圍同時必須按約定的期限、方式和合法用途使用；四是應當向業(yè)務主管單位報告接受、使用捐贈、資助的有關情況，并以適當方式向社會公布；五是必須執(zhí)行國家規(guī)定的財務管理制度，接受財政部門的監(jiān)督；六是資產來源屬于國家撥款或者社會捐贈、資助的，還應當接受審計機關的監(jiān)督；七是條例規(guī)定的其他條件。

同時，國務院機構改革和職能轉變方案中明確指出：通過政府轉移職能把能夠適合和能夠由社會組織承擔的管理和服務事務通過競爭性選擇方式交由社會組織承擔；要通過政府購買服務來支持社會組織提供公共服務和社會服務。

2.社會組織的相關稅收政策

依據社會組織相關法律規(guī)定，盡管社會團體或民辦非企業(yè)單位不得從事營利性經營活動，但是國務院機構改革和職能轉變方案中也提到通過競爭性選擇方式，政府部分可以把部分管理和服務事務交由社會組織承擔，當然前提是這部分管理和服務事務適合由社會組織承擔或者能夠由社會組織承擔。因此，社會團體或民辦非企業(yè)單位能夠取得合法收入，也是納稅主體，依法辦理稅務登記、領購發(fā)票和接受稅務機關管理。其收入通常包括接受捐贈收入、會費收入、提供勞務收入、商品銷售收入、政府補助收入、投資收益、其他收入。上述收入既涉及增值稅也涉及企業(yè)所得稅。

2.1 增值稅稅收政策

自2016年5月1日，全面推行“營改增”后，有關社會組織征稅的文件，目前只在《關于進一步明確全面推開營改增試點有關再保險不動產租賃和非學歷教育等政策的通知》（財稅〔2016〕68號）規(guī)定“各黨派、共青團、工會、婦聯、中科協、青聯、臺聯、僑聯收取黨費、團費、會費，以及政府間國際組織收取會費，屬于非經營活動，不征收增值稅。”但是對于非營利性的協會、學會、聯合會、研究會、基金會、聯誼會、促進會、商會等民間群眾社會組織按財政部門或民政部門規(guī)定標準收取的會費是否征收增值稅則無明確規(guī)定，而依據《關于對社會團體收取的會費收入不征收營業(yè)稅的通知》（財稅字[1997]63號）規(guī)定“社會團體按財政部門或民政部門規(guī)定標準收取的會費，是非應稅收入，不屬于營業(yè)稅的征收范圍，不征收營業(yè)稅”。筆者認為，盡管國家稅務總局未發(fā)文明確上述社會團體的會費不征增值稅，但是依據增值稅原理以及本次“營改增”政策平移的原則，該會費應不屬于增值稅征收范圍。

除了不屬于征稅范圍的會費外，社會組織取得提供勞務收入、商品銷售收入為應稅收入，應繳納增值稅。社會組織政府取得的政府補助收入、投資收益，因不屬于“在中華人民共和國境內銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產”這一增值稅的征稅范圍，而不繳納增值稅。社會組織政府取得的其他收入，要視具體情況，并結合增值稅征稅范圍，分析是否繳納增值稅。

2.2 企業(yè)所得稅稅收政策

《財政部、國家稅務總局關于非營利組織免稅資格認定管理有關問題的通知》（財稅[2009]123號）規(guī)定，對于符合條件的非營利組織才可以申請免征企業(yè)所得稅。

《關于非營利組織企業(yè)所得稅免稅收入問題的通知》（財稅[2009]122號）規(guī)定，符合條件的非營利組織的免稅收入包括五項：一是接受捐贈的收入；二是政府補助收入（不包括屬于不征稅收入的財政撥款以及因政府購買服務取得的收入）；三是按照省級以上民政、財政部門規(guī)定收取的會費；四是不征稅收入和免稅收入滋生的銀行存款利息收入；五是財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他收入。

該政策同時明確，已認定的享受免稅優(yōu)惠政策的非營利組織在納稅申報和稅收管理方面存在逃避繳納稅款或幫助他人逃避繳納稅款行為、違反《稅收征管法》及其《實施細則》受到稅務機關處罰行為的，要取消其享受免稅優(yōu)惠政策的資格。非營利組織注銷時，若剩余財產違規(guī)進行了分配而不是轉贈給其他相同性質的非營利性組織或政府部門，其之前已享受免稅的所得稅款要依法被追繳。

綜上分析，社會團體和民辦非企業(yè)性單位因政府購買服務取得的收入既要繳納增值稅也要繳納企業(yè)所得稅。社會組織政府取得的符合條件的政府補助收入既不繳納增值稅也不繳納企業(yè)所得稅。社會組織政府取得的投資收益，不繳納增值稅但要繳納企業(yè)所得稅（除不征稅收入和免稅收入滋生的銀行存款利息收入外）。

社會團體和民辦非企業(yè)性單位，繳納增值稅時可以按照不經常發(fā)生應稅行為的單位對待，無論是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人都可適用簡易計稅方法計算增值稅，應納稅額=銷售額×3%。申報增值稅時填報《增值稅納稅申報表（小規(guī)模納稅人適用）》。

社會團體和民辦非企業(yè)性單位，企業(yè)所得稅的繳納要根據會計核算情況，確定采取查賬征收或者核定征收。查賬征收企業(yè)所得稅，應納稅額=應納稅所得額×25%，年度申報企業(yè)所得稅時填報《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類，2015年版）》及其系列報表，其中收入和支出要填入A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。核定征收企業(yè)所得稅，一是按收入總額核定應納稅所得額，應納稅額=（收入總額-不征稅收入-免稅收入）×稅務機關核定的應稅所得率×25%；二是按成本費用核定應納稅所得額=成本費用總額÷（1-稅務機關核定的應稅所得率）×稅務機關核定的應稅所得率×25%。年度申報企業(yè)所得稅時填報《中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預繳和年度納稅申報表（B類，2015年版）》相關欄次。

3.構建社會組織稅收風險管理指標體系

3.1 稅收風險管理理念及在現實中的應用

稅收風險管理是近幾年稅收征管的核心理念和方法，是各級稅務機關和稅務工作人員按照一定的規(guī)則，對納稅人涉稅活動中產生的數據和信息，進行風險識別并賦予對應的分值，將各風險分值加總排序后，總體評定納稅人涉稅風險程度，采取相應的風險應對策略和應對措施，以實現稅收風險的有效防范、控制和化解；稅收風險管理事項主要包括風險任務管理和風險應對管理。風險任務管理主要包括風險管理規(guī)劃、風險識別、等級排序、應對任務下達、評價監(jiān)督等。風險應對管理主要包括稅收風險提示、納稅評估、稅務稽查等。

稅收風險管理的主要目標是提高稅法遵從度和納稅人滿意度，降低稅收流失率和征納成本。目前，稅收風險管理廣泛應用于稅收日常管理，起到很好的防范作用。

3.2 構建社會組織的稅收風險指標體系的原則

建立社會組織的稅收風險指標體系，用風險管理理念和方式為社會組織的納稅申報把關，避免出現因違反稅收政策而被取消免稅資格的情況，如逃避繳納稅款或幫助他人逃避繳納稅款行為、因違反《稅收征管法》及其《實施細則》而受到稅務機關處罰等。這對社會組織來講既是納稅服務也促進其發(fā)展。

構建社會組織的稅收風險指標體系要遵循以下原則：

3.2.1 立足申報表填報數據設置指標

納稅申報表是納稅人就自身生產經營成果和應納稅額向稅務機關申報時填寫的報表；是由國家稅務總局制定的全國適用的報表；既有申報納稅功能也有采集數據功能。因此，風險管理指標設定應立足增值稅申報表和企業(yè)所得稅申報表填報的數據，根據其業(yè)務和征管需求構建指標和指標體系。

3.2.2 結合運營方式設置風險指標

一是社會組織的運營方式為非營利性組織，按照章程規(guī)定收取會費和在組織章程規(guī)定的范圍內收取提供服務取得合法收入，因此其收入指標要分別按非稅收入和應稅收入設定。二是社會組織接受的捐贈、資助，要按照與捐贈人、資助人約定的期限、方式和合法用途使用，因此應設置反應捐贈、資助收入與支出費用的勾稽關系指標。三是社會組織要向業(yè)務主管單位報告接受、使用捐贈、資助的有關情況，并將有關情況以適當方式向社會公布，因此應將納稅人申報表填報數據與向社會公開的數據進行勾稽比對。

3.2.3 結合稅收政策風險點設置指標

增值稅政策制度安排中社會組織的收入有應稅和非稅之分，為防范社會組織錯將應稅收入申報為非稅收入，應設置應稅收入占比和非稅收入占比兩類指標；企業(yè)所得稅制度安排中社會組織的收入有應稅和免稅之分，除了設置應稅收入占比和免稅收入占比兩類指標外，還要設置收入減免的指標；設置有關銀行利息收入和利率的指標，用于監(jiān)控免稅申報的利息是否全部來源于不征稅收入和免稅收入。

3.2.4 多角度、跨稅種設置指標

為避免指標單獨使用的弊端，應圍繞某一事項設計不同角度的指標，如分別設置免稅收入占比、免稅收入變動率和收入支出配比等指標用于分析免稅收入申報的準確性。

考慮社會組織的收入既涉及增值稅也涉及企業(yè)所得稅，應設置跨稅種的勾稽指標，比對其一致性。如將增值稅的會費收入與企業(yè)所得稅的會費收入進行勾稽比對。

3.3 社會組織的稅收風險指標體系的具體內容

3.3.1 反映增值稅應稅銷售額與企業(yè)所得稅應稅收入的勾稽關系的指標

若“應征增值稅不含稅銷售額（3%征收率）”的“服務、不動產和無形資產”本年累計數-“提供勞務收入”金額≠0，為異常。存在未如實申報增值稅額或企業(yè)所得稅應稅收入的嫌疑。

若“應征增值稅不含稅銷售額（3%征收率）”的“服務、不動產和無形資產”本年累計數-“應稅收入額”金額≠0，為異常。存在未如實申報增值稅額或企業(yè)所得稅應稅收入的嫌疑。

3.3.2 反映企業(yè)所得稅申報數據與向社會公布數據勾稽關系的指標

分別將企業(yè)所得稅申報表中填報的 “接受捐贈收入”、“會費收入”、“政府補助收入”、“業(yè)務活動成本”、“管理費用”、“籌資費用”和“其他費用”與向社會公布的相應數據進行比對，當出現不一致時，為異常。需核實是否存在虛列成本、費用的嫌疑。

3.3.3 反映各月銷售額和各年銷售收入變動的指標

增值稅銷售額變動率=［本期“應征增值稅不含稅銷售額（3%征收率）”的“服務、不動產和無形資產”本月數-基期“應征增值稅不含稅銷售額（3%征收率）”的“服務、不動產和無形資產”本月數］／基期“應征增值稅不含稅銷售額（3%征收率）”的“服務、不動產和無形資產”本月數×100%，若增值稅銷售額變動率〈0，為異常，存在少計應稅銷售額、少繳增值稅的嫌疑。

企業(yè)所得稅應稅勞務收入變動率=（本年“提供勞務收入”金額-上一年“提供勞務收入”金額）／上一年“提供勞務收入”金額，若企業(yè)所得稅應稅勞務收入變動率〈0，為異常，存在少計應稅收入嫌疑。

企業(yè)所得稅應稅勞務收入變動率=（本年 “應稅收入額”金額-上一年“應稅收入額”金額）／上一年“應稅收入額”金額，若企業(yè)所得稅應稅勞務收入變動率〈0，為異常，存在少計應稅收入嫌疑。

3.3.4 反映應稅收入與非稅（免稅）收入結構變化的指標

會費收入占比變動率=（本年會費收入占比-上一年會費收入占比）／上一年會費收入占比×100%，若會費收入占比變動率〉0且比率較大，為異常，存在虛增免稅收入的疑點。其中，會費收入占比=會費收入／民間非營利組織收入×100%。

提供勞務收入占比變動率=（本年提供勞務收入占比-上一年提供勞務收入占比）／上一年提供勞務收入占比×100%，若提供勞務收入占比變動率〈0且比率較大，為異常，存在少計應稅收入的疑點。其中，提供勞務收入占比=提供勞務收入／民間非營利組織收入×100%。

會費收入占比變動率與提供勞務收入占比變動率配比分析，即會費收入占比變動率／提供勞務收入占比變動率，若比值大于1且均為正數，表明會費收入增長幅度大于提供勞務收入的增長幅度，存在將應稅收入申報為免稅收入的疑點；若比值小于0且會費收入占比變動率〉0，提供勞務收入占比變動率〈0，存在將應稅收入申報為免稅收入的疑點。

3.3.5 反映捐贈、資助收入與支出費用勾稽關系的指標

當∑評估期間“接受捐贈收入”金額-∑評估期間“捐贈支出”金額〉0，為異常，核實捐贈收入未發(fā)生支出的原因，分析是否存在違規(guī)使用捐款情況。

3.3.6 反映投資收益構成的指標

若“投資收益”金額／“接受捐贈收入+會費收入+政府補助收入”合計金額〉一年期銀行存款利率，存在非儲蓄存款投資收益的情況，需結合會計核算審核該部分投資收益是否申報納稅。

上述指標設置中涉及的數據來源分別為:

“應征增值稅不含稅銷售額（3%征收率）”的“服務、不動產和無形資產”本月數取自各月《增值稅納稅申報表（小規(guī)模納稅人適用）》中的本月數。

“提供勞務收入”取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“應稅收入額”取自《中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預繳和年度納稅申報表（B類，2015年版）》。

“會費收入”金額取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“接受捐贈收入”金額取自取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“業(yè)務活動成本”金額取自取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“管理費用”金額取自取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“籌資費用”金額取自取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“其他費用”金額取自取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“提供勞務收入”金額取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

“捐贈支出”金額取自A105000《納稅調整項目明細表》。

“投資收益”金額取自A103000《事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細表》。

［1］羅照華.《公益性社會組織稅收監(jiān)管政策創(chuàng)新研究》《財會通訊》,2016(1).

［2］《社會團體管理條例》和《民辦非企業(yè)單位管理條例》.

［3］國家稅務總局相關政策文件.

F812

A

2095-7327（2017）-12-0140-03

對政府全口徑預算決算的審查和監(jiān)督研究，編號為13JZD021。

姜敏（1971—），女，漢族，副教授，東北財經大學MBA碩士，稅務師，現執(zhí)教于遼寧稅務高等專科學校，主要從事稅務征管、稽查教學、研究工作。