湯玲

摘 要：本文梳理了公允價值的概念和特性以及它與歷史成本計量屬性的比較，分析了公允價值在我國及國際上的發(fā)展和應(yīng)用，并且最后提出與之相對應(yīng)的進(jìn)一步提升我國公允價值應(yīng)用的措施和建議。

關(guān)鍵詞：公允價值；會計準(zhǔn)則；可靠性；相關(guān)性

中圖分類號：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1005-5312（2017）08-0268-01

當(dāng)我們發(fā)現(xiàn)歷史成本這一被普遍接受的計量屬性存在著很大的弊端——無法通過財務(wù)報表向投資者反映資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)時價值、揭示潛在的風(fēng)險時，公允價值作為一種新興的計量屬性，在會計界得到了相當(dāng)廣泛的應(yīng)用。那么公允價值在我國的應(yīng)用情況如何？怎樣有效地提升公允價值的應(yīng)用效果是擺在會計理論和實務(wù)界的急需解決的問題。

一、公允價值及其本質(zhì)屬性

公允價值（Fair Value） 亦稱公允市價、公允價格。熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買賣或者一項負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r格。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉市場情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。購買企業(yè)對合并業(yè)務(wù)的記錄需要運(yùn)用公允價值的信息。在實務(wù)中，通常由資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)對被并企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)行評估。

公允價值其核心在于價值的公允性，公允價值的特性主要有：市場性、時效性。

公允價值的市場性是指交易對象是以市場價格為基礎(chǔ)來進(jìn)行的定價或交易。該定價或交易是具有廣泛市場性的。所反映的公允價值要能夠給其他的市場參與者提供參考價值，否則就不具備公允價值的基本特征，也不能視作公允價值。

公允價值的時效性就涉及到公允價值與歷史成本計量屬性的比較問題。隨著時間的推移，會有新的符合市場行情的公允價值不斷地覆蓋過去的，而這些過去時點(diǎn)下的公允價值會逐步轉(zhuǎn)化為歷史成本。歷史成本可視作在過去進(jìn)行初始計量那個時點(diǎn)的公允價值，在進(jìn)行后續(xù)計量時，歷史成本往往無法繼續(xù)向信息使用者披露資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)實價值，那么它便不再是公允價值。

公允價值的概念不僅是與其他計量屬性相并列的概念。實際上，它可以被用來作為衡量所有計量屬性內(nèi)在統(tǒng)一性的質(zhì)量特征，即是否公允表達(dá)計價對象的價值特征。而其他的會計計量屬性只是公允價值計量屬性在不同時間和場所的表現(xiàn)形式。

二、公允價值在我國的發(fā)展和應(yīng)用分析

公允價值的引入是由于當(dāng)資本市場的迅速發(fā)展到一定程度規(guī)模。社會各界對當(dāng)今的會計目標(biāo)和會計信息質(zhì)量的各方面要求均發(fā)生了潛移默化的改變。具體地來說：會計目標(biāo)需要貫徹決策有用觀，即財務(wù)報告的使用者不再只是公司管理層，還有很多資本市場里的投資者和債券人。這便要求著信息披露者需要將外部經(jīng)濟(jì)條件的變化真實且及時地反映在披露的財務(wù)報表里，以幫助使用這些財務(wù)信息的投資人及時對風(fēng)險采取應(yīng)對措施。同樣地，這也將有利于企業(yè)管理層對已發(fā)生和即將發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行風(fēng)險監(jiān)管；另外，會計信息披露相對而言更加強(qiáng)調(diào)相關(guān)性，這源自企業(yè)內(nèi)部控制的實際需求。公允價值作為相關(guān)性最理想的計量屬性，不僅是能及時地將企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果呈現(xiàn)在投資者面前，還能有效地控制和減少企業(yè)通過歷史成本計量虛增收入或轉(zhuǎn)移虧損的違規(guī)操作。

我國對公允價值的引進(jìn)和應(yīng)用可以分為以下幾個階段：

1.20實際-21世紀(jì)初是我國首次引入和試用公允價值會計階段。我國財政部于1998年6月第一次在具體的會計準(zhǔn)則中引入公允價值的概念，旨在提高我國的會計信息質(zhì)量和滿足國內(nèi)經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的切實需求。2001初，由于我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境和資本市場的不完善，公允價值的應(yīng)用受到了相應(yīng)的限制。公允價值的應(yīng)用還依賴于進(jìn)一步經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改善和資本市場的發(fā)展。

2.2006年以后是我國公允價值會計穩(wěn)步發(fā)展階段。2006年2月，財政部大規(guī)模地修訂了公允價值會計的運(yùn)用范圍。一方面是適應(yīng)國內(nèi)市場經(jīng)濟(jì)的需求。歷史成本計量已無法滿足市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要，而相比而言，具有良好相關(guān)性的公允價值計量屬性則能在財務(wù)報告中很好的發(fā)揮反映的職能。并且，21世紀(jì)以來我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的日趨規(guī)范和透明化會計信息制度也得到進(jìn)一步的完善和規(guī)范，重新引入公允價值概念對是我國會計準(zhǔn)則適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境有著正面影響。另一方面，是為了適應(yīng)企業(yè)會計準(zhǔn)則國際趨同的必然需要。

中國作為最大的發(fā)展中國家在國際市場里的地位如日中天，自加入世貿(mào)組織以來，隨著全球發(fā)展伙伴關(guān)系的建立以及國際化市場的逐步開放，大量來自其他國家的資本流入國內(nèi)。國內(nèi)企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際主流會計準(zhǔn)則趨同成為必然需求。國內(nèi)的要素市場逐漸成熟，監(jiān)管機(jī)制逐步完善，公允價值對我國在未來與國際市場協(xié)調(diào)磋商的時候起到理想的支撐作用。

三、公允價值在國際上的應(yīng)用和研究

隨著2000年財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（Financial Accounting Standards Board， FASB）發(fā)布了《在會計計量中運(yùn)用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》（SFACNQ7），從理論概念上肯定了公允價值計量的重要地位，甚至在很多具體細(xì)分領(lǐng)域代替了傳統(tǒng)的歷史成本計量。而英國的Accounting Stands Board只是建議和允許企業(yè)在報表中使用公允價值這種新興計量屬性來反映金融工具的有關(guān)會計信息，小型企業(yè)可以靈活地選擇對金融工具的披露方式從而減少披露財務(wù)信息的成本，基于這樣的考量，ASB接納公允價值的態(tài)度和方式是較為理性的且適合當(dāng)時市場環(huán)境的。

隨后，不斷有大型投資銀行的研究報告表示，通過公允價值計量披露會計信息對股票的價格具有助長助跌的影響，投資者能夠更加容易地發(fā)現(xiàn)經(jīng)營業(yè)績好的企業(yè)。比如Aboody.D. （2007）在研究中表示對于歷史成本計量的缺陷建議立即采取措施予以改善，J.Wahlen. （2004）也指出即使公允價值會計可能存在可靠性問題，給了企業(yè)調(diào)整利潤和盈余的機(jī)會，但這種計量模式可以及時地反映所面臨的潛在風(fēng)險，因此公允價值應(yīng)當(dāng)取代雖然精確但相關(guān)性欠缺的歷史成本。

在金融危機(jī)爆發(fā)后，金融危機(jī)不斷鞭策著人們反思和改進(jìn)現(xiàn)有的會計理論體系。會計學(xué)者們認(rèn)為公允價值只是對已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行核算和監(jiān)督，并不能引導(dǎo)市場行為，也就更不用說給企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)帶來經(jīng)濟(jì)損失。相反，很多大學(xué)研究機(jī)構(gòu)和四大會計師事務(wù)所表示，正是金融機(jī)構(gòu)的投機(jī)行為和高倍的杠桿交易釀成了這場危機(jī)。反觀而來，公允價值有效提高了市場的透明度。

四、進(jìn)一步提升我國公允價值應(yīng)用效果的對策

通過對公允價值的市場環(huán)境、概念層面和相關(guān)人員方面提出改善對策和建議。

（一）加快活躍市場環(huán)境的建立

公允價值旨在為活躍市場里的信息使用者披露具有現(xiàn)時意義的會計信息，讓資本市場中的現(xiàn)有或潛在投資者根據(jù)這些資產(chǎn)或負(fù)債的真實價值做出理性決策，因此建立一個完全競爭的交易市場是其發(fā)揮作用的充分前提條件。

（二）快速推進(jìn)公允價值會計的應(yīng)用

在公允價值的應(yīng)用主體層面可以考慮多元化的會計主體，包括上市公司、金融機(jī)構(gòu)、行政單位等。鼓勵它們嘗試將公允價值會計應(yīng)用到會計實務(wù)操作當(dāng)中來。在公允價值的應(yīng)用范圍層面，應(yīng)盡可能地擴(kuò)大公允價值的應(yīng)用范圍，可以反饋實時價值的功能既使得決策有用觀得到了體現(xiàn)，也方便廣大投資者對預(yù)期收益進(jìn)行判斷，有效地對風(fēng)險進(jìn)行持續(xù)監(jiān)控。

（三）重視全面收表的編制

按照公允價值的原則編制全面收益表，能夠為信息需求者提供更全面的信息。報表的使用者可以通過對利潤表中的期末凈收益與全面收益表中的期末全面收益的比較并結(jié)合現(xiàn)金流量，更深入分析了解企業(yè)的經(jīng)營狀況。

（四）積極建設(shè)公允價值審計制度

我國應(yīng)當(dāng)建立起一套公允價值審計的具體準(zhǔn)則，提高公允價值的確定準(zhǔn)確性，規(guī)范公允價值的確定程序，為公允價值會計時代的到來做好準(zhǔn)備。

（五）加強(qiáng)守法意識和道德教育

進(jìn)行利潤操縱采取的計量方法是利潤操縱者自己的主觀選擇的計量屬性，并不是真正的公允價值。所以為了保證真正的公允價值會計的健康發(fā)展要求會計工作者保持著良好的守法意識和道德操守。加強(qiáng)守法意識和道德教育，從主觀上消除利潤操縱的動機(jī)是保證我國公允價值會計建設(shè)的基礎(chǔ)。

參考文獻(xiàn)：

[1]黃靜如. 資產(chǎn)負(fù)債表視角下的公允價值會計順周期效應(yīng)研究[J].會計研究，2013（04）.

[2]黃世忠.公允價值會計的順周期效應(yīng)及其應(yīng)對策略[J].會計研究，2009（11）.