摘要：內(nèi)審和注冊(cè)會(huì)計(jì)師外審在內(nèi)部控制審計(jì)中各有利弊，針對(duì)我國(guó)的實(shí)際情況應(yīng)將內(nèi)外審整合，利用一切可利用資源做好內(nèi)部控制審計(jì)的建設(shè)。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部控制審計(jì)；內(nèi)審；注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)

中圖分類(lèi)號(hào)：F239.45 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）001-000-01

有效的內(nèi)部控制審計(jì)可以幫助企業(yè)防范風(fēng)險(xiǎn)，是企業(yè)運(yùn)營(yíng)的有力保障，對(duì)企業(yè)的發(fā)展有著不可估量的作用和影響。我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)水平持續(xù)升高，特別是加入 WTO 之后，面臨新的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)在有效控制企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)力方面起著舉足輕重的作用，筆者認(rèn)為，應(yīng)該結(jié)合內(nèi)外審，在強(qiáng)化內(nèi)審的同時(shí)加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部審計(jì)，雙管齊下，互補(bǔ)長(zhǎng)短，合力協(xié)作。

一、內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的關(guān)系及其利弊

內(nèi)部控制已經(jīng)成為衡量企業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)力的重要標(biāo)準(zhǔn)，而內(nèi)部審計(jì)作為一種監(jiān)督管理措施在一定程度上決定了內(nèi)部控制是否有效。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理更迭變化，因此內(nèi)審也應(yīng)當(dāng)是一個(gè)動(dòng)態(tài)發(fā)展過(guò)程。內(nèi)部審計(jì)需要不間斷地、動(dòng)態(tài)地監(jiān)督內(nèi)部控制，讓監(jiān)督工作成為內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)主要日常工作。

內(nèi)部審計(jì)具有其得天獨(dú)厚的條件：內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)較為了解，熟悉企業(yè)內(nèi)部控制，能較為及時(shí)準(zhǔn)確的把控風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。內(nèi)部審人員是企業(yè)的內(nèi)部成員，與企業(yè)的關(guān)系密切，很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)成果與績(jī)效有關(guān)，因此內(nèi)部審計(jì)人員責(zé)任心一般都較為強(qiáng)烈，其評(píng)價(jià)的目的主要是改善企業(yè)內(nèi)部控制，其評(píng)價(jià)結(jié)果更具建設(shè)性和全面性。另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)內(nèi)部控制時(shí)，是受了委托，關(guān)于內(nèi)部控制的資料是由組織提供的，研究的角度集中于審計(jì)工作的影響因素，評(píng)價(jià)時(shí)，其目的、范圍大多數(shù)情況下有其本身的局限性。此外，企業(yè)管理層出于自身利益，以及企業(yè)出于維持投資者信心等多方面原因?qū)е虏糠制髽I(yè)產(chǎn)生舞弊行為，對(duì)外審進(jìn)行欺瞞甚至提供虛假審計(jì)資料，這對(duì)外審的有效性產(chǎn)生了極大的影響。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的關(guān)系及其利弊

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是外部審計(jì)也叫社會(huì)審計(jì)，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法接受委托、獨(dú)立執(zhí)業(yè)、有償為社會(huì)提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)的活動(dòng)。2010年4月26日，財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布了內(nèi)部控制配套指引，同時(shí)提出了自2011年起逐步在上市公司中開(kāi)展內(nèi)部控制審計(jì)的要求，內(nèi)部控制審計(jì)成為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的一項(xiàng)重要的獨(dú)立鑒證業(yè)務(wù)（王美英、鄭小榮，2010[1]）。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的財(cái)務(wù)審計(jì)是以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向型的，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行職業(yè)判斷之前必須了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況，筆者認(rèn)為可以借鑒美國(guó)將注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合。內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體體現(xiàn)為：1.內(nèi)部控制的有效性決定控制測(cè)試的結(jié)果。控制測(cè)試目的是是為了獲取審計(jì)證據(jù)證明已經(jīng)設(shè)計(jì)并正在運(yùn)行的某認(rèn)定相關(guān)的內(nèi)部控制運(yùn)行是否有效，即是否防止或發(fā)現(xiàn)并糾正了財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)，而了解內(nèi)部控制的目的是為了獲取審計(jì)證據(jù)證明針對(duì)某認(rèn)定是否設(shè)計(jì)相關(guān)內(nèi)部控制，如果已經(jīng)設(shè)計(jì)相關(guān)控制，這些控制是否正在運(yùn)行，并且已設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制如果運(yùn)行的話(huà)是否能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)；2.財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中的實(shí)質(zhì)性程序有利于對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性做出評(píng)價(jià)。實(shí)質(zhì)性程序是指用于發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)的審計(jì)程序。其抽樣的規(guī)模需根據(jù)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)和符合性測(cè)試的結(jié)果來(lái)確定，同時(shí)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的結(jié)果也有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定針對(duì)某項(xiàng)控制的有效性得出結(jié)論所必需的測(cè)試時(shí)作出風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是相互影響互為利用的，內(nèi)部控制審計(jì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)定，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程在某種程度上影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)，也有利于企業(yè)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的不足。通過(guò)以上分析筆者認(rèn)為我國(guó)可以借鑒美國(guó)的做法由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)，這樣可以大幅度降低審計(jì)成本。筆者曾任職于四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一的德勤華永會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以德勤為例，其設(shè)有審計(jì)部門(mén)及ERS部門(mén)（Enterprise Risk Service企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)），這兩個(gè)部門(mén)的工作成果是互為利用的，具體來(lái)說(shuō)當(dāng)審計(jì)部門(mén)接受委托對(duì)一家企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，本著以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)原則，審計(jì)部門(mén)會(huì)進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，并一般會(huì)提供給企業(yè)管理建議書(shū)，在這種情況下ERS部門(mén)在出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí)可以利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論。當(dāng)然由審計(jì)部門(mén)出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)精確性并不能完全達(dá)到要求，ERS部門(mén)需要在此基礎(chǔ)上進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大測(cè)試范圍并最終出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。而當(dāng)ERS部門(mén)先接受企業(yè)委托時(shí)，審計(jì)部門(mén)可以不再進(jìn)行內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)，而是直接利用ERS部門(mén)出具的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論。若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)由兩家事務(wù)所承接，其在資料、信息交接以及信息依賴(lài)上均有不同程度的困難，造成了成本的提高資源的浪費(fèi)。

三、內(nèi)部審計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)整合

通過(guò)以上分析我們可以看出，內(nèi)審和注冊(cè)會(huì)計(jì)師外審在內(nèi)部控制審計(jì)的建設(shè)上各有優(yōu)勢(shì)。內(nèi)部審計(jì)更為直接，對(duì)企業(yè)更為熟悉，可以獲得企業(yè)的一手資料，更全面、系統(tǒng)、及時(shí)的對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)及反饋。但是內(nèi)審普遍存在的問(wèn)題是容易受平行部門(mén)限制，更偏向于財(cái)務(wù)相關(guān)的監(jiān)督，以及成本較高。反觀注冊(cè)會(huì)計(jì)師外審，其優(yōu)點(diǎn)是更為專(zhuān)業(yè)、成本較低，但其缺點(diǎn)則是很難得到企業(yè)的一手資料，對(duì)企業(yè)的了解度不高，容易受到舞弊欺瞞，而且在實(shí)際操作中會(huì)計(jì)師事務(wù)所處于對(duì)自身利益的考慮為了能與被審企業(yè)保持良好合作關(guān)系繼續(xù)承接訂單會(huì)存在刻意隱瞞事實(shí)以及粉飾報(bào)告的動(dòng)機(jī)。綜上，內(nèi)審與注冊(cè)會(huì)計(jì)師外審互為利弊，筆者認(rèn)為將兩者結(jié)合起來(lái)可以互相取長(zhǎng)補(bǔ)短，達(dá)到最好的效果。

內(nèi)審與外審整合是結(jié)合內(nèi)力與外力共同發(fā)力內(nèi)部控制，但在此塊領(lǐng)域的經(jīng)驗(yàn)我國(guó)尚有不足，在這種情況下，應(yīng)該創(chuàng)造一切可以創(chuàng)造的條件，盡可能的提供較為有利的發(fā)展環(huán)境：1.企業(yè)應(yīng)該不斷加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的重視程度，建立健全內(nèi)部控制制度；2.建立有效的激勵(lì)約束機(jī)制；3.提高審計(jì)人員的工作水平，審計(jì)不僅是書(shū)面上的核算規(guī)劃，還需要懂得互聯(lián)網(wǎng)使用技術(shù)，加強(qiáng)培訓(xùn)，學(xué)會(huì)建立數(shù)據(jù)庫(kù)，學(xué)會(huì)利用電子技術(shù)解決問(wèn)題，進(jìn)而提高審計(jì)效率，促進(jìn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展（吳健，2013[2]）。

參考文獻(xiàn)：

[1]王美英，鄭小榮.對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的思考[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2010（7）：66-67.

[2]吳健.淺析企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)方法與策略[J].中國(guó)外資，2013（1月上）：184-185.

作者簡(jiǎn)介：陳晴晴，女。