董娜++鄧曉丹

[摘 要]“營改增”作為當(dāng)前財(cái)稅領(lǐng)域的一次深刻變革，無論對(duì)征稅主體還是納稅主體，都將產(chǎn)生重大影響。其中，稅負(fù)是對(duì)納稅主體最直接且重大的影響。本文利用投入產(chǎn)出表，分析測(cè)算了在《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）規(guī)定下，“營改增”對(duì)各行業(yè)稅負(fù)的影響。同時(shí)，基于簡(jiǎn)化稅制，減少稅率檔次的考慮，本文還測(cè)算了服務(wù)業(yè)統(tǒng)一適用13%或17%時(shí)各行業(yè)稅負(fù)變化的情況。本文最后在得出結(jié)論的基礎(chǔ)上，提出了相關(guān)建議。

[關(guān)鍵詞]營改增；行業(yè)稅負(fù)；投入產(chǎn)出表

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.04.004

[中圖分類號(hào)]F812.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1673-0194（2017）04-00-02

0 引 言

自1994年分稅制改革以來，增值稅與營業(yè)稅兩稅并存狀態(tài)導(dǎo)致的重復(fù)征稅、抵扣鏈條中斷等問題日益凸顯。2012年1月起，在上海首次試點(diǎn)實(shí)施部分服務(wù)業(yè)由營業(yè)稅改征增值稅，至2016年5月1日，全面推開“營改增”。從宏觀層面，全面實(shí)施“營改增”是當(dāng)前推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要舉措，為經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)運(yùn)行提供有力支撐。在企業(yè)經(jīng)營困難的情況下，通過結(jié)構(gòu)性減稅，用政府收入的“減法”，換取企業(yè)效益的“加法”和市場(chǎng)活力的“乘法”；從調(diào)結(jié)構(gòu)促轉(zhuǎn)型層面，“營改增”為各行業(yè)提供了中性的稅制供給，減少了因稅收區(qū)別對(duì)待導(dǎo)致的無效損失，促進(jìn)了產(chǎn)業(yè)分工精細(xì)化、專業(yè)化，從而帶動(dòng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)；從稅收征管角度，兩稅并存不但會(huì)加大稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作量，同時(shí)也會(huì)給企業(yè)逃避稅收留有空間。統(tǒng)一稅制不但可以降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅成本，同時(shí)也可以降低納稅人的遵從成本；從完善稅制角度，抵扣鏈條的不完善會(huì)引發(fā)層疊效應(yīng)，扭曲經(jīng)濟(jì)體的決策行為，有違稅收中性原則。

“營改增”作為當(dāng)前財(cái)稅領(lǐng)域重要改革，具有牽一發(fā)而動(dòng)全身的效應(yīng)，其中稅負(fù)對(duì)企業(yè)有較直接且重要的影響。分析行業(yè)稅負(fù)水平對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)戰(zhàn)略性調(diào)整具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

1 “營改增”對(duì)各行業(yè)稅負(fù)影響的測(cè)算分析

增值稅稅負(fù)主要與中間品投入比例、增加值比例及可抵扣進(jìn)項(xiàng)等因素有關(guān)，投入產(chǎn)出表綜合反映了各部門之間的經(jīng)濟(jì)技術(shù)聯(lián)系，包括中間投入使用及增加值等，故本文采用投入產(chǎn)出表分析測(cè)算“營改增”后各行業(yè)的稅負(fù)變化。

1.1 模型設(shè)定

假設(shè)在完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中有m個(gè)部門，生產(chǎn)m種商品，當(dāng)不存在稅收時(shí)，第j部門產(chǎn)品的總價(jià)值可以用以下等式表示：

（1）

兩邊同除該部門總產(chǎn)出Xj，便可得到以下價(jià)格方程：

（2）

其中，i，j=1，2，…，m，Pj為第j部門單位產(chǎn)品價(jià)格，aij為第j部門利用第i部門產(chǎn)出的中間投入系數(shù)，Vj為第j部門增加值比例。按以往類似文獻(xiàn)的做法，將各部門不含稅價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)化為1。

由于本文重點(diǎn)研究營業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響，故在此模型中只加入增值稅和營業(yè)稅，而不考慮其他稅種。因此，在完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)且直接消耗系數(shù)假設(shè)不變的前提下，考慮稅收時(shí)，有以下均衡方程：

（3）

其中tj為第j部門增值稅實(shí)際稅率，Sj為第j部門營業(yè)稅實(shí)際稅率。等式的含義為第j部門產(chǎn)品總價(jià)格等于中間投入與增加值V及所含增值稅和營業(yè)稅之和。

將均衡方程（3）用向量表示，即為：

P=（I-A'-S）-1（I+T）V（4）

其中，P=（P1，P2，…，Pm）'為價(jià)格向量的轉(zhuǎn)置矩陣，V=（V1，V2，…，Vm）'

為各部門增加值比例向量的轉(zhuǎn)置矩陣，I為m維單位矩陣，A為m×m直接消耗系數(shù)矩陣，S、T為對(duì)角矩陣，對(duì)角線上的元素分別為各部門營業(yè)稅、增值稅的實(shí)際稅率，若該部門不征收營業(yè)稅或增值稅則相應(yīng)數(shù)值為零。

本文的思路為由于增值稅屬價(jià)外稅，采用銷項(xiàng)稅額減進(jìn)項(xiàng)稅額的方式計(jì)算，通過層層轉(zhuǎn)嫁的方式，最終稅負(fù)均體現(xiàn)在最終商品銷售價(jià)格中，營業(yè)稅亦是如此。因此，本文采取由征收增值稅及營業(yè)稅導(dǎo)致最終商品價(jià)格的變化率估計(jì)“營改增”對(duì)各行業(yè)稅負(fù)的變化。

1.2 模擬測(cè)算結(jié)果

本文首先測(cè)算分析了《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）規(guī)定的各服務(wù)行業(yè)擴(kuò)圍稅率下的行業(yè)稅負(fù)變化，其次，基于簡(jiǎn)化稅制，保持增值稅中性稅制的考慮，未來增值稅應(yīng)進(jìn)一步統(tǒng)一稅率，故本文測(cè)算了服務(wù)業(yè)統(tǒng)一采用13%和17%兩種情形下行業(yè)稅負(fù)的變化。

公式中實(shí)際增值稅稅率T和實(shí)際營業(yè)稅稅率S分別根據(jù)2008年《全國稅收收入分稅種分產(chǎn)業(yè)收入情況表》及《全國稅務(wù)統(tǒng)計(jì)》中相關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算得到；直接消耗系數(shù)A及增值率V從《2007年中國投入產(chǎn)出表》中獲取。測(cè)算結(jié)果如圖1所示。

如圖1所示，三種擴(kuò)圍方案下，工業(yè)企業(yè)稅負(fù)均有所降低，而服務(wù)業(yè)稅負(fù)波動(dòng)較大?！蛾P(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）規(guī)定的稅率測(cè)算，交通運(yùn)輸及倉儲(chǔ)業(yè)、郵政業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)分別上升0.34%、1.14%和6.84%，其他服務(wù)行業(yè)稅負(fù)均有不同程度的下降?？傮w上，“營改增”后工業(yè)和服務(wù)業(yè)平均稅負(fù)變化見表1，服務(wù)業(yè)稅負(fù)平均下降1.4%。在全服務(wù)行業(yè)采用13%稅率擴(kuò)圍時(shí)，工業(yè)企業(yè)稅負(fù)仍是降低的，但稅負(fù)上升的服務(wù)行業(yè)有所增加，且服務(wù)業(yè)平均稅負(fù)將上升0.43%。在17%稅率擴(kuò)圍下，稅負(fù)增加的服務(wù)行業(yè)進(jìn)一步增加，服務(wù)業(yè)平均稅負(fù)將上升至2.07%。

2 “營改增”對(duì)各行業(yè)稅負(fù)影響的結(jié)論及建議

2.1 結(jié)論

營業(yè)稅改征增值稅對(duì)工業(yè)企業(yè)來說，由于抵扣范圍加大，進(jìn)項(xiàng)稅額增加，稅負(fù)將有所降低。而服務(wù)業(yè)由于行業(yè)間差距明顯，稅負(fù)波動(dòng)較大。部分行業(yè)稅負(fù)存在不降反升的情況，其可能是短期內(nèi)經(jīng)濟(jì)決策存在的時(shí)期性、所簽合同的期限性及對(duì)政策反應(yīng)的滯后性等導(dǎo)致企業(yè)供應(yīng)商的選擇、生產(chǎn)布局等與政策調(diào)整并不十分吻合。針對(duì)這一情況，“營改增”文件中也出臺(tái)了一系列過渡措施，確保企業(yè)稅負(fù)只減不增，從而推進(jìn)“營改增”順利施行。

其中，波動(dòng)最大的是房地產(chǎn)行業(yè)，因房地產(chǎn)行業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈條較長，影響較為復(fù)雜且不夠透明，導(dǎo)致稅負(fù)變動(dòng)較大。此外，本文只是根據(jù)投入產(chǎn)出表，考慮了各行業(yè)利用其他行業(yè)中間投入品可抵扣情況，但房地產(chǎn)業(yè)“營改增”中，土地成本可以從銷售額中減除，而根據(jù)國土資源部的調(diào)查統(tǒng)計(jì)，土地成本大約占了銷售額的30%，考慮此因素，房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)也是可以降低的。此外，“營改增”文件中針對(duì)房地產(chǎn)業(yè)也出臺(tái)了系列過渡措施，如對(duì)試點(diǎn)前開工的老項(xiàng)目可選擇按照5%征收率簡(jiǎn)易征收等措施，以確保擴(kuò)圍后稅負(fù)只減不增。另外，對(duì)房產(chǎn)購置方，由于可抵扣11%的進(jìn)項(xiàng)稅，無疑會(huì)刺激企業(yè)淘汰舊產(chǎn)能，積極購置新廠房、新設(shè)備，從而實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，同時(shí)，也可激活房地產(chǎn)市場(chǎng)，更好地促進(jìn)樓市庫存的“消化”。

為簡(jiǎn)化增值稅稅制，減少稅率檔次，對(duì)服務(wù)業(yè)統(tǒng)一稅率采取13%或17%，從測(cè)算結(jié)果可以看出，均采用17%對(duì)服務(wù)業(yè)來說可能稅負(fù)偏高。將來在服務(wù)業(yè)企業(yè)適應(yīng)增值稅稅制體系后，其供應(yīng)商選擇、產(chǎn)業(yè)布局等更趨合理時(shí)，采用13%的稅率可能是比較合理的選擇，再根據(jù)實(shí)際經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的情況，選擇部分行業(yè)適用17%稅率。

2.2 相關(guān)建議

盡管“營改增”的宗旨是確保企業(yè)稅負(fù)只減不增，讓改革紅利盡可能惠及所有企業(yè)。從模擬測(cè)算結(jié)果也可看出，總體上，行業(yè)稅負(fù)確有不同程度的下降，但對(duì)個(gè)別企業(yè)來說，由于個(gè)體差異較大，可能存在部分企業(yè)稅負(fù)不降反升的情況，若不主動(dòng)迎接“營改增”，做好未雨綢繆的規(guī)劃，稅負(fù)也可能會(huì)上升，因此，企業(yè)可以從以下幾個(gè)方面著手調(diào)整。

一是完善企業(yè)管理，做好稅務(wù)籌劃。企業(yè)稅負(fù)能否降低，關(guān)鍵看企業(yè)管理是否到位。試點(diǎn)企業(yè)及原征收增值稅企業(yè)均應(yīng)主動(dòng)適應(yīng)稅制變化，積極從產(chǎn)業(yè)鏈構(gòu)建、供貨商選擇等方面梳理企業(yè)管理模式，加強(qiáng)采購、工程項(xiàng)目等合同管理，認(rèn)真測(cè)算分析，選擇最優(yōu)的、最符合本企業(yè)利益最大化原則的采購、生產(chǎn)、流通等各環(huán)節(jié)的機(jī)制，改善經(jīng)營模式，完善企業(yè)各項(xiàng)治理。

二是加強(qiáng)學(xué)習(xí)培訓(xùn)，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)。增值稅計(jì)算、繳納及對(duì)核算要求較之營業(yè)稅更為復(fù)雜，企業(yè)應(yīng)高度重視，針對(duì)“營改增”各類文件，加強(qiáng)學(xué)習(xí)，以全面風(fēng)險(xiǎn)管理為指導(dǎo)，認(rèn)真剖析涉稅風(fēng)險(xiǎn)，找出“營改增”后，可能的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)及稅負(fù)可能增加的關(guān)鍵控制點(diǎn)，及時(shí)修正組織架構(gòu)及管控流程等，以降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

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