■張雪菲 徐向真

對審計全覆蓋內(nèi)涵的幾點認識

■張雪菲 徐向真

審計全覆蓋是當前及今后一個時期國家審計工作的重點內(nèi)容，對實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化具有重要意義，因而對審計全覆蓋內(nèi)涵的理解與把握意義重大?，F(xiàn)有研究多是對劉家義審計長提出的審計全覆蓋“四個方面”及“四有原則”的解釋與完善。本文在總結(jié)分析現(xiàn)有研究內(nèi)容的基礎(chǔ)上，從覆蓋內(nèi)容、全面審計與審計重點的關(guān)系以及威懾功能的發(fā)揮三個角度分析了審計全覆蓋的內(nèi)涵。

審計全覆蓋；內(nèi)涵；審計重點

2013年，李克強總理在國務院第26次常務會議上肯定了國家審計作為公共資金“守護者”所發(fā)揮的重要作用，并首次對國家審計工作提出了審計全覆蓋的要求。隨后，劉家義審計長在2013年全國審計工作會議上對審計全覆蓋進行了深入解讀，提出新時期審計工作的一個重要思路是對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導干部經(jīng)濟責任履行情況進行審計全覆蓋，并且要實現(xiàn)有深度、有重點、有步驟、有成效的全覆蓋。作為當前及今后一個時期國家審計工作的重點內(nèi)容，審計全覆蓋的提出及推行，對推動國家政策措施貫徹落實、促進資金高效使用、實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化具有重要意義，也已成為學術(shù)界以及審計實務工作者研究的熱點問題。那么應該如何理解審計全覆蓋的內(nèi)涵，全面審計與審計重點又有怎樣的關(guān)系，正是本文要探討的主要內(nèi)容。

一、對審計全覆蓋內(nèi)涵的現(xiàn)有研究

什么是審計全覆蓋？如何理解審計全覆蓋的內(nèi)涵？這是研究這一問題必須首先予以思考和解答的問題。學術(shù)界對此已開展了一定研究。任艷利（2015）以公共預算理論、審計理論為支撐，分別從審計監(jiān)督的時間維度、空間維度、審計目的以及審計成果的載體四個方面探析了審計全覆蓋的內(nèi)涵；徐薇（2015）一方面對審計全覆蓋理念的外延進行了論述，認為審計監(jiān)督的對象全面涵蓋公共資金、國有資產(chǎn)和國有資源，而審計重點和被審計主體則是對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源進行管理、分配和使用的活動以及部門、單位和個人。另一方面從“有深度、有重點、有步驟、有成效的全覆蓋”四個層面進行介紹；晏維龍等（2016）指出“全覆蓋”理念下國家審計范圍的重點發(fā)生了變革與發(fā)展，即由財政財務收支審計邁向了公權(quán)力全覆蓋審計，這是對“全覆蓋”理念下重點審計內(nèi)容的論述，但沒有談到國家審計在審計深度、效果等方面的“全覆蓋”；裴育（2016）從“一條主線、二大目標、三項要求、四個抓手、五條路徑”五個方面闡述了全覆蓋的內(nèi)涵，認為審計全覆蓋的關(guān)鍵特征是公共性，即以公共受托責任為基礎(chǔ)。

各學者對“全覆蓋”內(nèi)涵的表述雖不一致，但內(nèi)容都是對劉家義審計長提出“四個方面”、“四有原則”的解釋與完善，即“對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源以及領(lǐng)導干部履行經(jīng)濟責任情況實現(xiàn)有深度、有重點、有步驟、有成效的全覆蓋”。有重點即抓好審計工作的橫向全覆蓋，理清審計對象與內(nèi)容，把握好全面審計與突出重點的關(guān)系；有步驟即審計工作的推進應該有據(jù)可循，制定好審計計劃、由點及線、由線及面地逐步推進；有深度即審計工作要縱向?qū)崿F(xiàn)全覆蓋，杜絕蜻蜓點水淺嘗輒止，力求查深查透；有成效即注重審計工作的效率效果，在縱向、橫向全覆蓋的基礎(chǔ)上實現(xiàn)審計的“免疫系統(tǒng)”功能。

二、對審計全覆蓋內(nèi)涵的三點認識

（一）基于覆蓋內(nèi)容的認識

審計全覆蓋的覆蓋內(nèi)容，通俗的講，即審計工作應該包括的審計項目范圍，是開展審計工作的首要關(guān)注點，可以從兩個方面考慮落實：一是開展以資金運用和權(quán)力運行為主線的審計工作，二是構(gòu)建橫向到邊、縱向到底的立體覆蓋系統(tǒng)。

首先是將資金運用和權(quán)力運行相結(jié)合的審計主線。對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導干部履行經(jīng)濟責任情況實行審計全覆蓋，是國家對審計工作提出的綱領(lǐng)性要求，凡涉及到公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導干部履職的所有單位人員和運營活動，審計機關(guān)都要對其進行監(jiān)督檢查。這可以歸納為以資源運用和權(quán)力運行為主線的審計，應審盡審，實現(xiàn)對公共資源和人員權(quán)力的全面覆蓋。以資源運用為主線的審計面廣量大，凡涉及到公共資源的，不管是資金資源、財產(chǎn)資源還是自然資源，都要審計；不管是資金資源的分配運用，還是國有資產(chǎn)的管理運營、自然資源資產(chǎn)的開發(fā)利用，都要予以監(jiān)督。這類審計要以資金流向和資源開發(fā)利用為指引，資金分配到哪里，審計就跟進到哪里；資源利用多少，監(jiān)督任務就安排多少。審計全覆蓋最根本的目的是要把權(quán)力關(guān)進制度的籠子，因而以權(quán)力運行為主線的審計是較資源主線審計更深刻的審計內(nèi)容。該審計主線即主要關(guān)注黨政領(lǐng)導干部和國有企業(yè)領(lǐng)導人經(jīng)濟責任的履行情況，審的是領(lǐng)導干部、領(lǐng)導行為，計的是對公責任、行政效能。此類審計并非單線獨審，而要與資源審計相結(jié)合，關(guān)注資產(chǎn)資源運用背后的權(quán)力執(zhí)行情況，嚴查弄虛作假、損害群眾利益的做法，嚴懲玩弄權(quán)力、腐敗違法的行為，將經(jīng)濟責任審計與領(lǐng)導干部的監(jiān)督管理、制度政策的執(zhí)行落實有效銜接在一起，形成合力，規(guī)范權(quán)力運行。

第二是構(gòu)建橫向到邊、縱向到底的立體覆蓋系統(tǒng)。這是對資金主線和權(quán)力運行主線的補充，即在把握審計內(nèi)容和范圍的基礎(chǔ)上，貫徹好“有深度”的全覆蓋要求。不僅要關(guān)注縱向鏈條上各審計環(huán)節(jié)的審計質(zhì)量，做好各項目多環(huán)節(jié)、多角度的審計工作；還要深入審計項目內(nèi)部，深挖問題背后隱藏的制度機制等深層次原因，以此構(gòu)建大范圍、多層次的立體審計覆蓋系統(tǒng)，保障審計的效果。

（二）基于全面審計與審計重點的認識

審計全覆蓋的核心要義是“全”，但此類“全覆蓋”的作用對象有一定范圍。2014年 10月國務院印發(fā)《關(guān)于加強審計工作的意見》提出，要提高審計效率，對穩(wěn)增長、促改革、調(diào)結(jié)構(gòu)、惠民生、防風險等政策措施落實情況，以及公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源、領(lǐng)導干部經(jīng)濟責任履行情況進行審計，實現(xiàn)審計監(jiān)督全覆蓋。因而審計全覆蓋并非對現(xiàn)有國家經(jīng)濟活動、各個層面運行內(nèi)容的全部審計，現(xiàn)有的審計人力資源、技術(shù)資源、財力資源等各類資源也無法支撐此類審計目標的實現(xiàn)。審計全覆蓋是有重點的全覆蓋。此處的有重點有兩個層次的含義：一是審計全覆蓋的覆蓋內(nèi)容是現(xiàn)有國家各部門單位經(jīng)濟活動、政策措施落實等各個方面匯總的重點內(nèi)容，需要審計機關(guān)予以專業(yè)、嚴格、細致地審計，這是國家賦予審計機關(guān)的職責，也是維護國家財政經(jīng)濟秩序、促使國民經(jīng)濟和社會健康運行的保障。二是現(xiàn)有審計全覆蓋的覆蓋面仍較大，存在現(xiàn)有審計資源難以完全匹配、難以每年皆審的難題。因而在探索審計全覆蓋的初期階段，審計機關(guān)只能力求實現(xiàn)有重點的全覆蓋。這就需要在開展具體審計工作前明晰審計全覆蓋的重點內(nèi)容，避免“眉毛胡子一起抓”，此為“有重點的”審計全覆蓋的第二層含義。

不管是上述哪一層次的重點審計，要發(fā)揮好國家審計的治理職能，審計機關(guān)都要利用好審計計劃這一工具。本著重點部門、重點單位每年都審，其他審計對象在最多五年的審計周期內(nèi)至少審計一次的原則，確定好年度審計計劃，按照審計計劃有序推進審計重點全覆蓋，提高審計監(jiān)督效率效果；對于重大政策、重大投資項目、重點專項資金等審計內(nèi)容，最好由高層審計機關(guān)統(tǒng)一制定長期的、多層次的審計項目計劃，上下部門聯(lián)動有序地推進審計計劃，實現(xiàn)有重點的審計全覆蓋。

（三）基于審計威懾功能的認識

審計全覆蓋工作雖然重點在覆蓋，但最終落腳點仍是審計工作，發(fā)揮的仍然是審計的功能。且該理念在探索階段就能發(fā)揮審計的威懾效能，主要體現(xiàn)在兩個方面：第一，審計全覆蓋涉及的審計內(nèi)容面廣量大，雖然限于審計資源不能每年皆審，但能夠以一個審計周期或領(lǐng)導干部任期為邊界，對全部應該審計的項目及人員進行全面覆蓋審計；且在“有深度”的覆蓋要求下，審計機關(guān)對審計對象凡審必嚴，相較之前更能發(fā)現(xiàn)被審計單位或人員的違法違紀問題，迫于此種原因，部分潛在違規(guī)人員則不會選擇冒險違規(guī)，而是履職盡責做好自身的本職工作，即全覆蓋理念對被審計單位和人員產(chǎn)生了心理威懾。第二，全覆蓋理念的提出能夠增大審計人員的違規(guī)成本。審計全覆蓋不僅要求“應審盡審、凡審必嚴”，還要求“嚴肅問責”，被發(fā)現(xiàn)的違規(guī)人員不僅可能被移送司法紀檢機關(guān)，還會影響后期的仕途，增大了其違規(guī)成本，從這一角度講，審計全覆蓋理念同樣能夠有效震懾被審計單位和人員。

三、結(jié)語

從審計機關(guān)建立之初的差錯糾偏，到以真實性為主的追責審計，到本世紀初刮起反腐改革“審計風暴”，及至今天的國家治理“免疫”審計，審計的職能一直在完善、進步。審計全覆蓋理念正是國家治理目標變遷、審計職能變化發(fā)展的必然結(jié)果，是經(jīng)濟改革新常態(tài)對審計工作提出的全新要求。正確理解與把握審計全覆蓋的內(nèi)涵，推動該審計目標的有效落實，正是本文研究的意義所在。

［1］戚振東，尹平.國家治理視角下的審計全覆蓋：一個理論框架［J］.學海，2015，（6）：107－112.

［2］郭長水.我看“審計全覆蓋”［J］.審計與理財，2016，（1）40－42.

［3］游異.新常態(tài)下審計全覆蓋與審計重點的關(guān)系芻議［J］.財經(jīng)界（學術(shù)版），2015，（8）：305.

（作者單位：濟南大學商學院）

本文是審計署2016-2017年度重點科研課題“審計全覆蓋”（16SJ01002）的階段性成果。