王利剛，裘芳芳，張艷俊，周玄

（水利部海河水利委員會，天津300170）

水利企業(yè)清算財稅處理的實踐與思考

王利剛，裘芳芳，張艷俊，周玄

（水利部海河水利委員會，天津300170）

水利企業(yè)清算注銷一直是水利財務管理實際工作中的難點，清算過程所涉及的稅務事項和財務處理對企業(yè)而言都比較棘手。結(jié)合海委所屬某水利企業(yè)清算工作實踐，總結(jié)水利企業(yè)清算過程涉及的財稅處理內(nèi)容，提出在辦理稅務注銷過程中的一些注意事項，以期提高清算水利企業(yè)財稅處理過程的效率和效果。

清算；財務處理；稅務處理；水利企業(yè)

當企業(yè)遭遇被法院宣告破產(chǎn)、章程規(guī)定的營業(yè)期限屆滿或者解除經(jīng)營、因合并或分立解散、被依法責令關閉等情形時，需要向登記機關申請注銷登記，即企業(yè)注銷。在企業(yè)注銷之前，首先要進行財產(chǎn)清算。清算是法律意義上的程序，企業(yè)在注銷時必須進行財產(chǎn)、債權(quán)、債務的全面清算。如果沒有經(jīng)過清算就自行終止企業(yè)的行為是沒有法律效力的，也不受法律保護。

1 水利企業(yè)清算的情形

水利企業(yè)清算是指水利公司終止經(jīng)營后，為解除現(xiàn)存的財產(chǎn)和其它法律關系，依照法律程序，對公司的財產(chǎn)和其它債權(quán)、債務關系進行清理、處置和分配，以了結(jié)其債權(quán)、債務關系，從而解除公司法人資格的法律行為。

水利企業(yè)清算前必須到稅務部門結(jié)清其所有的稅務事項。依據(jù)稅法的相關規(guī)定，把企業(yè)的全部資產(chǎn)以及上級單位的投資作為計稅基礎。需要進行清算處理的水利企業(yè)有以下幾種類型：

1.1 企業(yè)解散

有一些合資、合營的水利企業(yè)，合作經(jīng)營期滿后不再合作經(jīng)營，這樣的企業(yè)會因解散而注銷。

1.2 企業(yè)破產(chǎn)

因水利企業(yè)不能償還到期的債務、剩余資產(chǎn)不足以償還債務而且明顯缺乏償還能力的，企業(yè)本身可以主動向法院申請對企業(yè)進行破產(chǎn)清算；還有一種情形就是，水利企業(yè)法人已經(jīng)解散，企業(yè)本身資產(chǎn)不足以清償債務的，債權(quán)人有權(quán)利向法院提出對該企業(yè)進行破產(chǎn)清算。

1.3 其它原因的清算

水利企業(yè)遭到自然災害或其它損失不能再經(jīng)營下去，應進行企業(yè)清算；或?qū)Νh(huán)境、社會造成危害，對公眾的利益造成損害，被行政執(zhí)法部門責令關門停業(yè)、撤銷，不允許再經(jīng)營，這樣的水利企業(yè)也要清算注銷；還有一些小型國有水利企業(yè)，隨著社會的發(fā)展以及政策的改革，失去了它的存在價值，對所屬單位沒有起到促進和幫助作用，反而成了所屬單位的負擔，這樣的水利企業(yè)也沒有存在的價值，企業(yè)本身可以向上級單位提出清算注銷的申請。

下面是水利企業(yè)清算注銷認識錯誤的實例：甲集團公司（天津）是大型國企，乙公司是其下屬全資子公司。2014年12月，由于公司整合需要，把乙公司撤銷，變?yōu)槟腹炯椎囊粋€部門。實際中，一切債權(quán)、債務由母公司承接，對公司內(nèi)部只是并賬處理（一切按原賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)）、對公司外部只是換個名稱，并無較大“動作”。乙公司認為：母公司對乙公司全資控股的這種吸收、合并，是企業(yè)整合、集中生產(chǎn)的需要，符合財務制度的不清算規(guī)定，在稅務清算中也不構(gòu)成企業(yè)清算。而當?shù)囟悇諜C關認為：這種子公司的合并，屬于獨立法人的乙公司解散，應該清算注銷企業(yè)，并按公允價值計量、評估清算企業(yè)所得稅。可見，乙公司的這種認識是錯誤的。

2 水利企業(yè)清算期間的涉稅事宜及財務處理

水利企業(yè)在清算期間，雖然是正常企業(yè)，但是不能再開展與清算無關的活動。如果是年度中間開始進入清算程序的，應先向主管稅務機關辦理正常生產(chǎn)經(jīng)營活動期間的企業(yè)所得稅申報和年度企業(yè)所得稅匯算清繳，依照相關規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。在進入清算前，企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營活動期間涉及增值稅、營業(yè)稅和流轉(zhuǎn)稅附加稅的，企業(yè)也必須一并向稅務機關報送納稅申報表，并結(jié)清相關的稅款。

水利企業(yè)在宣告清算之前發(fā)生的涉稅事項屬于清算以前事項。工商部門關注的是企業(yè)是否有未處理完的債權(quán)、債務，稅務部門關注的是企業(yè)是否有未繳的稅款。賬務處理和清算報告應圍繞這個中心點編制，只要全部清理完畢、手續(xù)完備，注銷手續(xù)就能辦理。注銷企業(yè)，即便是已經(jīng)把國稅、地稅、工商部門的注銷手續(xù)辦理完畢，本企業(yè)也要有一個完整的財務記錄。關于利潤表的問題，可以不用調(diào)整，最后將所有科目進行清理做賬歸零，整理歸檔并封存。

清算期間涉稅事項主要是清算企業(yè)在處置企業(yè)剩余資產(chǎn)、分配剩余財產(chǎn)過程中所產(chǎn)生的稅費。最好提前提交1份合理的清算報告，主要通過實施查詢和分析性復核，發(fā)現(xiàn)會計報表是否在重大方面有違反企業(yè)會計準則及國家其它有關財務會計法規(guī)規(guī)定的情況。通常有別于年度會計報表檢查。由于其程序簡單，操作也相對容易，與審計相比程序較少。該報告通常是在特殊目的下，提供給水利企業(yè)的投資人或上級單位。

當水利企業(yè)存在庫存存貨或清算財產(chǎn)增值且有一部分收益時，就會涉及增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等稅種，最終應作為水利企業(yè)債權(quán)一并計算應納稅金，同時必須向主管稅務機關報送清算期間的增值稅、企業(yè)所得稅等納稅申報表，保證結(jié)清稅款。

2.1 流轉(zhuǎn)稅類

水利企業(yè)在清算期間一般會涉及處置固定資產(chǎn)、處置存貨等收益行為，這些行為可能會涉及增值稅、營業(yè)稅等。水利企業(yè)注銷時，對于非貨幣資產(chǎn)的處理一般分為兩種情況：①變賣資產(chǎn)，對于資產(chǎn)處置的情形，則根據(jù)稅法規(guī)定，計算繳納有關稅費，如銷售時應繳納增值稅；②直接轉(zhuǎn)給投資人，對于轉(zhuǎn)給投資人情形，根據(jù)稅法相關規(guī)定予以處理。

2.2 所得稅類

水利企業(yè)清算的所得稅工作，是指企業(yè)不再經(jīng)營，取消公司的存在、處置賬務上的剩余資產(chǎn)、償還債務以及向投資者分配剩余收益的經(jīng)濟活動。依據(jù)財政部、國家稅務總局《關于水利企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》的規(guī)定，企業(yè)清算所得稅的經(jīng)濟活動包括：①全部資產(chǎn)均應按可變賣銷售的實際價格確認資產(chǎn)收益和損失，注意這中間可能會發(fā)生流轉(zhuǎn)稅的問題，如有發(fā)生也要向稅務機關及時繳納；②清查債權(quán)、債務所發(fā)生的收益或損失；③賬務上有現(xiàn)存的預提費用或待攤費用，也要進行處理；④企業(yè)清算的所得稅，可以依據(jù)企業(yè)所得稅規(guī)定進行以前年度彌補虧損，再繼續(xù)所得稅的計算；⑤合理周全地計算，繳納清算企業(yè)所得稅；⑥剩余的凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)回給投資人。

2.3 其它應繳稅類

水利企業(yè)在清算過程中，還可能涉及土地稅、房產(chǎn)稅、城市建設稅、印花稅等稅種，一定要根據(jù)稅務的相關規(guī)定進行計算。

3 水利企業(yè)清算完成后的財務處理

水利企業(yè)清算完成后，固定資產(chǎn)、往來款及負債已經(jīng)全部處理，剩余財務賬上的各會計科目需要一并歸零，報表上沒有任何數(shù)據(jù)。具體操作步驟如下：①清算結(jié)束后，應先到銀行結(jié)清利息，銀行存款歸零；②水利企業(yè)注銷清戶，銀行存款余額轉(zhuǎn)入投資人賬戶，同時結(jié)轉(zhuǎn)所有凈資產(chǎn)科目。剩余財產(chǎn)分配后，清算工作中的財務處理工作才全部完成。

4 水利企業(yè)清算和辦理注銷登記過程中的注意事項

4.1 應按照先稅務注銷，再工商注銷的順序辦理注銷登記

由于稅務部門與工商等部門相對獨立，水利企業(yè)注銷登記程序難以執(zhí)行到位。實際上，很多企業(yè)在未辦理注銷稅務登記手續(xù)的情況下，先辦理工商注銷，事后在辦理稅務登記注銷手續(xù)時可能會因程序錯誤導致一些麻煩。因此，要按照程序首先辦理稅務注銷，辦理稅務注銷登記時應向稅務機關提供的資料包括：《稅務登記證》正、副本；上級主管部門批復文件或董事會決議及復印件；購領發(fā)票憑證；公章和財務章；其它有關稅務證件資料。

4.2 企業(yè)以前年度如有多繳未退的企業(yè)所得稅，在注銷前必須辦理退稅

水利企業(yè)在申請退稅時，應向主管稅務機關提供書面材料證明以前年度應退所得稅的稅款，由于退稅需準備的資料繁多，退稅期間相對較長，有的甚至會超過一年。

4.3 企業(yè)清算期間如有企業(yè)所得稅，可以彌補以前年度虧損，但不享受優(yōu)惠政策

因為清算期間不屬于企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營，所以清算水利企業(yè)不能享受國家稅務機關相關的減免稅優(yōu)惠政策。如，2015年10月以后的小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策，應納所得稅額在30萬以下的應納稅所得額減50%，再按20%稅率繳納所得稅，相當于按應納稅所得額的10%繳納企業(yè)所得稅。一般地，企業(yè)清算期間一律按基本稅率25%繳納企業(yè)所得稅。

4.4 企業(yè)清算過程中應繼續(xù)申報各類報表和清算期間產(chǎn)生的稅款

在辦理企業(yè)注銷登記前，水利企業(yè)仍是一個法人實體，應該繼續(xù)編制財務報表并及時進行納稅申報，相關部門的報表和相關數(shù)據(jù)統(tǒng)計也要正常報送。企業(yè)應先清理往來款項，確定不需要支付的應付款項，應該并入營業(yè)外收入作為應納稅所得繳納所得稅，在企業(yè)清算的所屬納稅年度繳納企業(yè)所得稅。有的企業(yè)認為只要企業(yè)賬面上沒有欠稅同時按規(guī)定繳銷了發(fā)票，稅務登記機關就應該給予注銷稅務登記，從而忽視了企業(yè)“應納稅款”中除了生產(chǎn)經(jīng)營期間產(chǎn)生的稅款外還包括企業(yè)在清算期間所產(chǎn)生的稅款，如清算所得產(chǎn)生的企業(yè)所得稅，處置存貨、固定資產(chǎn)、物品、舊貨等產(chǎn)生的增值稅以及財產(chǎn)的變賣收益所產(chǎn)生的所得稅等稅款。

TV-9；F407.9

：C

：1004-7328（2017）01-0068-03

10.3969/j.issn.1004-7328.2017.01.022

2016—10—21

王利剛（1979—），男，碩士，高級會計師，主要從事水利財務管理工作。