■中圖分類號：F234 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）22-0027-02

摘要：當前我國相關零售和服務業(yè)已進入O2O模式，但是與O2O模式相關的財稅政策仍處于真空地帶。文章從國家財稅利益角度出發(fā)，試針對O2O模式中代金券相關業(yè)務的財稅處理問題進行分析，并建立一套完善的會計核算體系。

關鍵詞：O2O 代金券 團購 增值稅

一、引言

隨著我國信息技術以及互聯(lián)網金融的快速發(fā)展，全球零售產業(yè)高度信息化發(fā)展已推動我國相關零售、服務業(yè)進入O2O（Online To Offline）模式，以大眾點評、拉手網等為代表的各類O2O團購網站的數(shù)量不斷增加。此外，隨著國內消費水平的提高，價值偏高的電腦、平板、手機等電子產品也在快速進入O2O營銷模式。本文以O2O團購網站及線下實體商家為例進行探討。

根據(jù)國家電子商務研究中心數(shù)據(jù)顯示，作為國內主流的消費模式，O2O模式涵蓋的衣食住行等生活服務業(yè)占據(jù)了互聯(lián)網消費的絕大部分，C2C或者B2C模式所占互聯(lián)網消費比率仍舊偏少?？梢钥闯?，全球信息化大背景下，隨著國內互聯(lián)網市場的快速發(fā)展，企業(yè)若能將互聯(lián)網線上的客戶資源與實體消費有效地整合在一起、實現(xiàn)無縫對接，此類生活服務業(yè)市場必將蘊含無限商機。與此同時，站在政府層面來看，有著巨大商機的商業(yè)模式必然伴隨著廣袤的財稅收入，這就需要政府部門高瞻遠矚、提前布局。從目前來看，與O2O模式相關的財稅政策仍處于真空地帶，依舊延續(xù)使用傳統(tǒng)貿易企業(yè)的財稅核算辦法。為此，本文從保護國家財稅利益的角度出發(fā)，試針對O2O模式中代金券相關業(yè)務的財稅問題進行分析，并建立一套完善的會計核算體系。

二、代金券業(yè)務

為了刺激消費者在平臺上的重復購買，現(xiàn)在的主流團購網站均推出了類似優(yōu)惠券的代金券，此類代金券可以在后期再一次消費中按照等值的面額用于支付，這一營銷創(chuàng)新被絕大多數(shù)團購網站作為主打的營銷手段。目前與代金券相關的銷售模式主要涵蓋以下三種類型。一是電子券。在團購網站上可以更便宜、更優(yōu)惠的價格購買用于在實體店中消費的各種電子券，比如實體店中的百元消費券在團購網站可以適當?shù)恼劭郏ň耪?、八折或更低的折扣）購買。消費者可以通過各種電子支付手段在線上平臺購買，然后憑著平臺發(fā)放的數(shù)字化的電子券或驗證碼等，代替各種實體券在實體店中進行消費。二是優(yōu)惠券。此類模式主要是線下商家在線上平臺上不定期地發(fā)放各種免費的優(yōu)惠券，消費者領取并前往實體店進行消費。三是消費返券。此類方式主要是線下商家及線上平臺為了擴大銷售，刺激客戶的重復消費，在客戶消費過程中按照一定比例返還現(xiàn)金抵用券，現(xiàn)金券可以在后續(xù)的一次或多次消費中直接當現(xiàn)金抵用。

三、代金券業(yè)務收入確認及稅收方面存在的問題

（一）收入確認問題。對于O2O模式下的收入確認，現(xiàn)行會計準則中并未有針對性地提出與之相關的指導意見。不過根據(jù)會計準則的規(guī)定，可以參考提供勞務收入的確認方式來對相關的團購活動中的收入予以確認、計量。當前，國內O2O模式的線上平臺和線下實體商家在進行合作的過程中，對消費者的收費都是以分段收費的方式進行，線上平臺獲得一定的手續(xù)費等中介費作為其收入。按照權責發(fā)生制原則，客戶在線上平臺購買代金券時并未真正獲得勞務等服務，只有在前往線下實體店消費時方可獲得。為此，客戶在線上平臺支付的部分款項線上平臺不宜將其確認為一項收入，確認為負債更為合理。

1.線上平臺的收入確認問題。目前團購網站的收入除了來自給線下商家介紹客戶的手續(xù)費等中介收入，更多的是來自線上平臺的廣告營收或其自營收入。對于廣告或自營收入的確認本文在此不做過多探討，主要探討團購網站向線下實體商家收取的手續(xù)費收入的確認方法。此部分收入可分兩種方式確認。一是線上平臺按照固定的金額作為代銷中介費。線下商家按照協(xié)商好的銷售費用比例支付給線上平臺作為傭金及各種推廣費，線上平臺確認的收入不考慮線下商家所提供的各種社會服務的實際銷售情況，通常在團購截止日前以協(xié)商的最低團購金額且消費者已經付清或預付相關款項后方可確認收入。此處針對線上平臺代收的部分消費款屬于線下實體商家，應作為線上平臺的代收款及負債。二是線上平臺按照團購銷售額的一定比例確認手續(xù)費收入?？紤]到團購網站大多設置了一定的無條件退款協(xié)議，故相關團購銷售結束后并不能完全確認為此次的銷售額，線上平臺的手續(xù)費收入也面臨難以確定的問題。針對此種情況，應進行分段確認：第一階段，在團購銷售完成后按照50%的預收款劃撥給線下商家，線上平臺按照約定比例確認收入；第二階段，在大部分消費者進行線下消費過程中撥付20%—40%左右的預收款給線下商家，線上平臺按照約定比例確認收入；第三階段，相關代金券“無條件退款”條件到期后，根據(jù)最終結果撥付余款確定線上平臺的收入。

2.線下商家的收入確認問題。按照現(xiàn)行會計準則規(guī)定，線下商家銷售的非實物可以按照“提供勞務收入”的方式確認收入；線下商家銷售的實物，則可參照《企業(yè)會計準則第14號——收入》商品銷售收入確認方法進行確認。

（二）稅收方面存在的問題。針對線下商家來說，社會服務業(yè)企業(yè)作為O2O的主導，其按照實際折扣后的銷售金額確認收入，并以此作為相關稅費的計稅基礎。企業(yè)所得稅法規(guī)定，此類線下商家給予客戶在商品（服務）上的價格優(yōu)惠屬于商業(yè)折扣，允許其按折扣后的金額確定銷售收入作為計稅基礎。對于增值稅，現(xiàn)行增值稅暫行條例對商業(yè)折扣分兩種情形來規(guī)定。若折扣金額與折扣后的銷售額合并在一張發(fā)票上，則允許以折扣后的銷售額作為計稅基準；若折扣金額與折扣后的銷售金額分別開具發(fā)票，則不允許扣除折扣金額，將以折扣前的銷售額作為計稅基準。

針對線上平臺，網站展示及銷售代金券的主要目的是為了推廣擴大線下商家的各種商品或服務。此前的增值稅暫行條例及營業(yè)稅暫行條例均未對此中介費收入作出規(guī)定；不過，2016年5月1日全面實行“營改增”之后，此問題便迎刃而解，將該部分收入按照有關規(guī)定計征增值稅。線上平臺需繳納的企業(yè)所得稅及增值稅可按照現(xiàn)行稅法的有關規(guī)定予以征收。

四、各類代金券業(yè)務的會計處理

（一）電子券業(yè)務。

例1：A娛樂城通過甲團購網站銷售K歌電子券，A與甲均為增值稅一般納稅人，適用6%的稅率。根據(jù)兩者協(xié)商，甲網站按照團購銷售額的1%收取手續(xù)費，A娛樂城的電子券面值為200元/張，線上售價為106元/張，并且支持7天無條件退款。團購結束后電子券共計銷售200張，其中180張被用于實際消費。

1.甲網站的賬務處理。

（1）收到在線銷售200張電子券的銷售額合計21 200元。

借：銀行存款（或庫存現(xiàn)金） 21 200

貸：預收賬款——A娛樂城 21 200

（2）隨后，先將50%預收款支付給A娛樂城，扣除1%作為平臺收入。

借：預收賬款——A娛樂城 10 600

貸：主營業(yè)務收入 （10 000×1%）100

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） （100×6%）6

銀行存款 （10 600-106）10 494

（3）團購活動到期后，考慮到部分電子券尚未全部消費，故按照協(xié)議撥款25%給A娛樂城，并按1%確認為平臺收入。

借：預收賬款——A娛樂城 5 300

貸：主營業(yè)務收入 （5 000×1%）50

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） （50×6%）3

銀行存款 （5 300-53）5 247

（4）最終“無條件退款”到期后，10%的客戶未消費、予以退款，故將余款15%支付給A娛樂城。

借：預收賬款——A娛樂城 3 180.00

貸：主營業(yè)務收入 （3 000×1%）30.00

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） （30×6%）1.80 銀行存款 （3 180-31.8）3 148.20

借：預收賬款——A娛樂城 2 120

貸：銀行存款（或庫存現(xiàn)金） 2 120

2.A娛樂城的賬務處理。

（1）收到第一筆50%銷售款時做如下賬務處理（假設同時實現(xiàn)了對應的銷售收入，且顧客此時已經消費）。

借：銀行存款 10 494

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） （100×6%）6

銷售費用——傭金 （10 000×1%）100

貸：主營業(yè)務收入 [10 494/（1+6%）]9 900

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

（9 900×6%）594

（2）后續(xù)分別收到余款25%及15%部分，對照上文相應賬務處理進行會計核算；需注意的是若收到甲網站支付預售款的同時并未實際發(fā)生銷售收入，可將款項暫計入“未實現(xiàn)收入”，待實際消費產生時再轉入“主營業(yè)務收入”。

（二）優(yōu)惠券。

例2：甲餐飲公司與乙團購網站進行合作，通過乙網站向社會公眾合計投放1 000張面值為10元的優(yōu)惠券，消費者可以在實際消費時等額抵扣現(xiàn)金。雙方約定以活動期間甲餐飲公司的實際銷售額的5%作為乙網站的推廣收入。假設甲餐飲公司及乙網站均為增值稅一般納稅人，適用稅率為6%。最終甲餐飲公司實現(xiàn)銷售收入84 800元。

1.甲餐飲公司的賬務處理。按照現(xiàn)行會計準則規(guī)定，甲餐飲公司免費發(fā)放的優(yōu)惠券可視為企業(yè)的商業(yè)折扣，此部分并不納入實際銷售額，故無需做相應的會計處理；但支付給乙網站的推廣費用可作為銷售費用處理?；顒咏Y束后，按照銷售額確認收入的同時向乙網站支付傭金，并將該支出作為銷售費用。

借：銀行存款（或庫存現(xiàn)金） 84 800

貸：主營業(yè)務收入 80 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 4 800

借：銷售費用——乙平臺 （80 000×5%）4 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

（4 000×6%）240

貸：銀行存款（庫存現(xiàn)金） 4 240

2.乙網站的賬務處理。在收到甲餐飲公司支付5%的傭金合計4 240元時：

借：銀行存款（或庫存現(xiàn)金） 4 240

貸：主營業(yè)務收入 4 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 240

（三）消費返券。消費返券模式可以看作是消費者在一次消費的基礎上獲得的優(yōu)惠券，具體的賬務處理類似于優(yōu)惠券的模式，此處不再贅述。

五、結論與建議

互聯(lián)網消費的快速發(fā)展要求相關會計準則及稅法等方面快速跟進，否則相應的問題會隨著時間的推移而逐漸增加。當前針對O2O領域相關的會計準則嚴重滯后，政府部門應出臺相關政策以配套支持，盡快明確此領域會計的確認、計量及報告?；ヂ?lián)網消費模式下的稅收征管也需與時俱進，互聯(lián)網的相關征稅主體、納稅對象、納稅基準甚至納稅稅目等都可能會被模糊化或面臨篡改的風險，需要在加強稅收法規(guī)、政策監(jiān)管的基礎上不斷推動相關技術手段的升級，以杜絕各種偷稅、漏稅等行為的發(fā)生。

因此，為了確保O2O相關產業(yè)的健康有序發(fā)展，各項會計準則、稅法、監(jiān)管政策等有關法律法規(guī)加速推出勢在必行，以推動此種創(chuàng)新模式成為未來消費的主導模式。S

參考文獻：

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[2]余其陽，許自堅.C2C交易中代金券業(yè)務及其會計核算[J].財會研究，2015，（01）.

[3]段玉玉.淺析兩種網絡團購模式的賬務核算[J].財會研究，2013，（11）.

作者簡介：

杜超，男，西安航空職業(yè)技術學院計劃財務處，畢業(yè)于陜西科技大學，碩士研究生。