劉晶
摘要:本文基于與房地產(chǎn)項目密切相關(guān)的土地增值稅概念,分析房地產(chǎn)項目的土地增值稅稅收籌劃內(nèi)容。并結(jié)合房地產(chǎn)項目的具體案例對房地產(chǎn)項目的稅負優(yōu)化實施方式進行論述,最后基于案例分析結(jié)論闡明優(yōu)化房地產(chǎn)項目稅收籌劃的重要性。
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)項目;稅收籌劃;重要性
一、土地增值稅的概念及其特殊性
土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物所取得收入的單位,按照國家規(guī)定的扣除后的增值額部分對國家進行納稅的一種稅負。土地增值稅是房產(chǎn)企業(yè)負擔(dān)最重的一種稅負,其所采用的方法是超額累進稅率,這種計稅方式更增加了企業(yè)的稅收負擔(dān),相應(yīng)地,土地增值稅的籌劃對房產(chǎn)企業(yè)來說顯得尤為重要。合理的土地增值稅籌劃方式能夠在降低企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成本的同時有效提升企業(yè)價值。
二、房產(chǎn)項目的土地增值稅稅收籌劃分析
(一)普通住宅稅收籌劃
對于普通住宅項目的稅收籌劃,應(yīng)當(dāng)做好項目定價,把握好土地增值稅稅率變動的臨界點,定價時應(yīng)當(dāng)準確把握土地增值稅的稅率檔次,提高企業(yè)的稅后凈收益。普通住宅項目享受20%以下增值率免征土地增值稅優(yōu)惠政策,依據(jù)相關(guān)計算方法將免稅的最高定價作為參考。利用土地增值稅臨界點來選擇適當(dāng)?shù)拈_發(fā)方案,避免因增值稅率高于起征點造成稅負增加。另外房產(chǎn)企業(yè)可以選擇適當(dāng)?shù)睦⒖鄢绞?,貸款利息扣除限額包括商業(yè)銀行同類同期貸款利率限額扣除以及按稅法規(guī)定的房產(chǎn)開發(fā)成本的10%以內(nèi)扣除兩種方式。在市場可以接受的范圍內(nèi),房產(chǎn)企業(yè)采取適當(dāng)?shù)姆绞郊哟蠊才涮淄度?,改善項目的綠化環(huán)境,提高檔次,增加扣除項目金額,降低稅率。
(二)成本測算和分配
完善企業(yè)管理制度,合理劃分管理部門及生產(chǎn)部門,對房產(chǎn)企業(yè)的管理費用、銷售費用以及工程項目中的開發(fā)間接費用等成本測算沒有嚴格的規(guī)定,因此在實際業(yè)務(wù)中,房產(chǎn)企業(yè)財務(wù)部門能夠依據(jù)自身實際情況,將開發(fā)項目的行政管理、技術(shù)支持、后勤保障等與公司業(yè)務(wù)做合理的分割,在組織機構(gòu)、人員編制等方面也能夠進行合理的分配,從而做到能夠?qū)⒏鞑块T費用明顯區(qū)分列支,減少因企業(yè)部門職責(zé)劃分不清帶來的費用認定風(fēng)險,加大建造總成本。
三、稅負優(yōu)化的可行性實施方式
以“麗景長安”項目為例,麗景長安項目由2棟保障房、7棟商品房及配套商業(yè)、地下車庫組成,總占地面積73,188m2,總可售建筑面積248,602.95 m2,其中2棟保障房可售建筑面積50,496.62m2,占比20%。商品房戶型為137m2和155m2的平均單價分別為3萬和3.4萬,每套平均售價分別約為430萬和490萬。項目取得土地使用權(quán),建安成本已分別按照保障房、商品房、車庫、商業(yè)等進行了歸類,測算土地增值稅時,保障房和非普宅成本均按照建筑面積比例分攤計算,測算應(yīng)繳土地增值稅為15.07億。
其中:1.麗景長安項目若全部銷售收入約為71.8億,其中普宅收入3.53億,非普宅收入63.14億,車庫和商業(yè)5.16億,本次測算按照非普宅收入68.3億為基數(shù)測算。
2.由于普宅部分增值額為負值,不繳納土增稅,本次測算僅考慮非普宅部分土增稅。(見表1)
非普宅增值稅計算:(見下頁表2)
依據(jù)此房產(chǎn)項目的具體情況,可以采用以下方式進行土地增值稅優(yōu)化。
(一)按不同方式進行成本分攤
一是按照占地面積分攤土地成本,依據(jù)北京市地方稅務(wù)局公告2016年7號《北京市地方稅務(wù)局土地增值稅清算管理規(guī)程》第三十一條的規(guī)定解決占地面積和綜合經(jīng)濟技術(shù)指標(biāo)作為稅務(wù)機關(guān)認可的證明材料,在項目清算時使用“基底占地面積”計算分攤保障房和商品房土地成本,能夠得到稅務(wù)機關(guān)認可,此次測算預(yù)計可節(jié)約土增稅3460.18萬。(見表3)
二是專屬建安成本的方式,根據(jù)北京市地方稅務(wù)局公告2016年7號《北京市地方稅務(wù)局土地增值稅清算管理規(guī)程》第三十一條(三)。使用該種方式需要房產(chǎn)公司提供足夠的證據(jù)支持建安成本可以按受益對象直接歸集,通過溝通讓稅務(wù)機關(guān)認可企業(yè)建安成本專屬于某項成本對象的真實性、準確性、完整性。而其他開發(fā)成本包括前期費用和基礎(chǔ)設(shè)施費,還包括與開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的配套設(shè)施費用,以及預(yù)提的商品房維修費用及其他間接費用不能獨立核算的成本,需按建筑面積比例去分攤;如果方案落地實施階段能夠全部順利解決,此次測算建安成本如果不按建筑面積分攤由原基礎(chǔ)數(shù)據(jù)扣除項目總額29.36億增加到30.67億,預(yù)計可以節(jié)約土增稅7869萬。
三是車位和商業(yè)自持或打包銷售的方式,該項目車位計稅成本1.3萬/M2,車位的可售面積平均34 M2/個,以此計算車位的可扣除成本約為30萬/個。市場銷售價格為25萬/個,因此該項目車位為負增值。根據(jù)北京市地方稅務(wù)局公告2013年第8號第二條的規(guī)定,土地增值稅的計算統(tǒng)一采用“二分法”,非普通住宅、車位、商業(yè)統(tǒng)一作為其他商品房合并計算土地增值稅。土地增值稅清算前存在大量未售車位,按照我公司的數(shù)據(jù),目前未售車位361個,商業(yè)8套,市場價格車位25萬/個,商業(yè)4萬/平,按照銷售部門預(yù)測,剩余車位和商業(yè)不能實現(xiàn)銷售,如果打包銷售,可以給予適當(dāng)?shù)匿N售折扣,按照車位20萬/個,商業(yè)3萬/平測算,預(yù)計節(jié)稅62.06萬,如自持車位的負增值將無法在本次清算中使用,從而加大了項目增值幅度。
四是優(yōu)化公司現(xiàn)售樓處成本分攤,根據(jù)《土地增值稅暫行條例細則》第七條(二)的規(guī)定,獨立建造、使用后拆除的售樓處,不屬于開發(fā)間接費用的范圍,不允許在計算土地增值稅時扣除。如不建設(shè)售樓處,而是使用配套商業(yè)進行銷售工作,在產(chǎn)品規(guī)劃支出前就做好相關(guān)預(yù)案的話,現(xiàn)售樓處已發(fā)生的500萬成本就能夠作為扣除項目進行扣除,預(yù)計可節(jié)約土增稅324萬,從而也起到了節(jié)約銷售成本的目的。
五是優(yōu)化期間費用與開發(fā)間接費用的轉(zhuǎn)化,可以通過合理的方法,作為項目開發(fā)成本扣除,根據(jù)《土地增值稅暫行條例細則》第七條(二)的規(guī)定,直接組織、管理開發(fā)項目的人員工資、福利費,允許計入開發(fā)間接費用,并加計扣除20%。實施條件是費用支出與項目工程建設(shè)直接相關(guān),如關(guān)聯(lián)方具有工程管理能力和資質(zhì),對工程管理派遣工程人員的工資薪酬和免收的工程項目等有關(guān)費用,在實際管理的開始日雙方應(yīng)簽訂工程管理服務(wù)合同和工程項目有關(guān)服務(wù)合同,發(fā)生相關(guān)費用可計入開發(fā)間接費而不歸集為管理費用,優(yōu)化后的歸集分攤方法可以增加商品房開發(fā)成本1100萬,預(yù)計可節(jié)約土增稅1035萬。
具體優(yōu)化成本分攤節(jié)稅的方式見表4:
以上優(yōu)化方案共計節(jié)稅1.89億,籌劃方案落地,進行土增稅清算時,還需要與主管稅務(wù)機關(guān)進行充分溝通。
(二)合理制定項目售價
合理制定項目銷售目標(biāo),通過大數(shù)據(jù)的匯總分析項目成本、市場定位以及項目銷售情況,配合項目稅收籌劃測算,參照土增稅階梯累進計算的特點,找到本項目有利的稅率臨界點,進行效應(yīng)測試,從而起到對銷售價格定價的輔助指導(dǎo),避免因缺少稅收籌劃數(shù)據(jù)的支持盲目定價,產(chǎn)生的高售價反而比相對略低售價收益低的情況發(fā)生。
(三)利用利息支出方式減輕稅收負擔(dān)
合理運用利息支出方式能夠有效抵扣所需納稅額,稅法規(guī)定利息支出能夠按轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)項目計算分攤,并提供金融機構(gòu)證明,允許按照實際情況對稅收部分進行扣除,房產(chǎn)開發(fā)費用按照取得土地使用權(quán)所支付的金額和房產(chǎn)開發(fā)成本之和5%進行扣除;凡是能按照房產(chǎn)開發(fā)項目計算分攤利息支出都能按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計算扣除。在此案例中,保障房利息計稅成本7,120.65萬,商品房20,668.40萬,車庫5,671.77萬,商業(yè)1,595.27萬,資本化利息支出總額為35,056.09萬,有效利用利息支出方式能夠減輕房產(chǎn)項目開發(fā)商的稅收負擔(dān)。
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(作者單位:北京住總房地產(chǎn)開發(fā)有限責(zé)任公司)