溫志清

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立，改革開(kāi)放和體制轉(zhuǎn)軌帶來(lái)經(jīng)濟(jì)快速增長(zhǎng)的同時(shí)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與社會(huì)發(fā)展不同步，社會(huì)矛盾和社會(huì)問(wèn)題就凸顯出來(lái)。就業(yè)問(wèn)題就是這些社會(huì)矛盾與問(wèn)題中較為突出的問(wèn)題，可以說(shuō)就業(yè)問(wèn)題關(guān)系到國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)的穩(wěn)定。稅收籌劃是指納稅人在稅法的規(guī)定和許可的范圍之內(nèi)，通過(guò)對(duì)公司財(cái)務(wù)中涉及到稅務(wù)方面的活動(dòng)合理的籌劃和安排，充分利用政府部門(mén)和稅法中提供的優(yōu)惠政策和可以選擇的條款，來(lái)減輕公司稅收負(fù)擔(dān)的行為，也被稱(chēng)為納稅籌劃。

1 企業(yè)稅收籌劃理論的起源

目前在發(fā)達(dá)國(guó)家中稅務(wù)籌劃已經(jīng)十分普遍，已經(jīng)成為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和發(fā)展的重要組成部分。據(jù)記載，稅務(wù)籌劃的誕生追溯到19世紀(jì)的意大利，但是現(xiàn)代稅務(wù)咨詢(xún)成立于1959年的歐洲稅務(wù)聯(lián)合會(huì)，這是由從事稅務(wù)方面的專(zhuān)業(yè)人員和團(tuán)體組成，其聯(lián)合會(huì)成員遍及歐洲各地國(guó)家。歐洲稅務(wù)聯(lián)合會(huì)提出在聯(lián)合會(huì)中的稅務(wù)專(zhuān)家是以事務(wù)咨詢(xún)?yōu)橹行拈_(kāi)展稅務(wù)方面的服務(wù)，因此在稅務(wù)方面真正形成了稅務(wù)籌劃的出現(xiàn)，從而不斷地發(fā)展起來(lái)的。而在我們國(guó)家，稅務(wù)籌劃方面的發(fā)展較晚，其發(fā)展速度比較緩慢。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展稅收才在不斷地?fù)?dān)負(fù)起組織財(cái)政收入和調(diào)節(jié)人們收入分配的職能，也是稅務(wù)籌劃的概念在企業(yè)中運(yùn)行，為企業(yè)的良好發(fā)展起到了重要的作用。

2 企業(yè)稅收籌劃理論的發(fā)展現(xiàn)狀

在20世紀(jì)90年代以前，我國(guó)關(guān)于稅務(wù)籌劃方面的理論研究很少。這主要是由以下二方面的原因造成的：一方面，在以往的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)收集整理體制下，企業(yè)為國(guó)家或集體所有，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)自主權(quán)受到極大限制；同時(shí)，企業(yè)每年為國(guó)家所貢獻(xiàn)的利稅作為國(guó)有企業(yè)考核的一項(xiàng)重要指標(biāo)，因此，企業(yè)沒(méi)有稅務(wù)籌劃的壓力和動(dòng)力。另一方面，由于社會(huì)上對(duì)稅務(wù)籌劃存在錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，特別是稅法詳細(xì)地規(guī)定了納稅人的納稅義務(wù)，卻很少、甚至沒(méi)有規(guī)定納稅人的權(quán)利，這使很多人把稅務(wù)籌劃與偷稅、漏稅等同起來(lái)，使納稅人從事稅務(wù)籌劃承擔(dān)了過(guò)高的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，因此阻礙了稅務(wù)籌劃理論的研究及其實(shí)際應(yīng)用的發(fā)展。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展稅收籌劃受到了重視，企業(yè)稅務(wù)籌劃的理論與實(shí)務(wù)研究悄然興起并得到社會(huì)的認(rèn)同，對(duì)其研究的成果日漸增多。

我國(guó)稅務(wù)籌劃的相關(guān)文獻(xiàn)基本上是在20世紀(jì)90年代以后才逐漸出現(xiàn)的?！抖愂栈I劃》是我國(guó)第一部關(guān)于稅務(wù)籌劃方面的專(zhuān)著，《避稅與反避稅全書(shū)》中謹(jǐn)慎地介紹了避稅和反避稅的一些技術(shù)。隨后，關(guān)于稅務(wù)籌劃理論和實(shí)務(wù)的相關(guān)著作才大量出現(xiàn)。其中，影響比較大的有：《現(xiàn)代企業(yè)的合理避稅籌劃》、《納稅籌劃寶典》、《國(guó)際稅收籌劃》、《公司避稅節(jié)稅轉(zhuǎn)嫁籌劃》、《稅收籌劃與企業(yè)財(cái)務(wù)管理》、《稅收籌劃原理與實(shí)務(wù)》，全國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試中用到的每年的指定教材《稅務(wù)代理實(shí)務(wù)》等等，這些著作主要從理論的角度談?wù)摿岁P(guān)于稅務(wù)籌劃的技術(shù)、企業(yè)稅收優(yōu)惠政策、分稅種稅務(wù)籌劃等內(nèi)容，個(gè)別著作還從企業(yè)的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的角度對(duì)公司稅務(wù)籌劃進(jìn)行了探討。此外，《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》籌劃周刊也對(duì)我國(guó)稅務(wù)籌劃的發(fā)展起到了很大的推動(dòng)作用?！斗康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)理稅顧問(wèn)》中采用分稅種的結(jié)構(gòu)，詳細(xì)地講解了房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)該納什么稅，應(yīng)該交多少稅，各種特殊情況的處理方法，如何計(jì)算應(yīng)納稅額，納稅申報(bào)的途徑，怎么樣才能享受到那些稅收優(yōu)惠政策，如何才能申報(bào)辦理享受稅收優(yōu)惠政策的手續(xù)等內(nèi)容。該書(shū)的目的是能夠幫助各類(lèi)企業(yè)事業(yè)單位的管理人員、財(cái)務(wù)人員以及社會(huì)上的個(gè)人和家庭學(xué)習(xí)和掌握稅法知識(shí)，正確履行依法納稅的義務(wù)。張美中（2005）的《最優(yōu)納稅方案選擇—房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)》中，從稅收實(shí)務(wù)的角度分析，書(shū)中是以房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所涉及到的主要稅種為主線，依次介紹了房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在營(yíng)業(yè)稅、所得稅、個(gè)人所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、契稅以及其他稅種納稅方案的選擇；同時(shí)并在介紹每一種稅的納稅方案的選擇時(shí)給出了案例和對(duì)案。

3 企業(yè)稅收籌劃理論的不足

現(xiàn)有的研究存在著以下幾個(gè)方面的不足：首先，更多的是從宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度對(duì)稅務(wù)籌劃進(jìn)行探討，而不是從微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來(lái)展開(kāi)；首次，在稅務(wù)籌劃的制度基礎(chǔ)方面，僅局限于對(duì)稅收政策的介紹，沒(méi)有從更深層次的、從法系的角度進(jìn)行分析，這可能使稅務(wù)籌劃的理論與方法得不到很好的理解；最后，現(xiàn)在的研究大多沒(méi)有從企業(yè)戰(zhàn)略或財(cái)務(wù)戰(zhàn)略的層次來(lái)討論企業(yè)的稅務(wù)籌劃，而僅僅從企業(yè)經(jīng)營(yíng)的層次來(lái)討論稅務(wù)籌劃，這可能使企業(yè)稅務(wù)籌劃的效果存在一定的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

4 對(duì)企業(yè)的減稅效應(yīng)

根據(jù)資本有機(jī)構(gòu)成的比例，可將企業(yè)區(qū)分為資本密集型與勞動(dòng)密集型兩種類(lèi)型。為便于分析，我們假定下面所說(shuō)的投資均指企業(yè)在資本有機(jī)構(gòu)成不變情況下自身的擴(kuò)大再生產(chǎn)。

1、如果對(duì)勞動(dòng)密集型企業(yè)減稅，就會(huì)增加勞動(dòng)密集型企業(yè)的可支配資金，進(jìn)而擴(kuò)大勞動(dòng)密集型企業(yè)的投資。一方面較低的資本技術(shù)構(gòu)成要求同一單位的資金需要更多的勞動(dòng)力相匹配，從而使同等的投資能夠發(fā)揮更強(qiáng)的吸納勞動(dòng)力效應(yīng)（簡(jiǎn)稱(chēng)為吸納效應(yīng)），另一方面較低的資本價(jià)值構(gòu)成結(jié)構(gòu)使同量投資中的更大一部分直接轉(zhuǎn)化為勞動(dòng)者的工資，增加更多人的收入（尤其是低收入者），從而使同等數(shù)量的投資能夠發(fā)揮更強(qiáng)的收入效應(yīng)。在延伸階段，較強(qiáng)的吸納效應(yīng)與收入效應(yīng)將合并發(fā)揮出較強(qiáng)的消費(fèi)效應(yīng)。經(jīng)濟(jì)學(xué)上認(rèn)為平均消費(fèi)傾向是隨收入的增加而遞減的，即收入越低，消費(fèi)在收入中所占比例相對(duì)越大。由于對(duì)勞動(dòng)密集型企業(yè)減稅能夠相對(duì)吸納更多的就業(yè)者，增加更多低收入者的收入，而低收入人群所具有的較高的恩格爾系數(shù)與邊際消費(fèi)傾向的特征，將通過(guò)較強(qiáng)的乘數(shù)效應(yīng)發(fā)揮出更大的拉動(dòng)有效需求的作用，最終帶來(lái)顯著擴(kuò)大就業(yè)規(guī)模的結(jié)果。同時(shí)，勞動(dòng)密集型企業(yè)投資的增加帶動(dòng)了為滿(mǎn)足相對(duì)多的勞動(dòng)者的消費(fèi)需求的生產(chǎn)行業(yè)和服務(wù)行業(yè)的發(fā)展，而這些企業(yè)的發(fā)展又將產(chǎn)生更大的關(guān)聯(lián)效應(yīng)，拉動(dòng)有效需求，擴(kuò)大就業(yè)規(guī)模。

2、如果對(duì)資本密集型企業(yè)減稅，則會(huì)增加資本密集型企業(yè)的可支配資金，進(jìn)而增加資本密集型企業(yè)的投資。一方面較高的資本技術(shù)構(gòu)成要求同一單位的資金需要更多的生產(chǎn)資料相匹配，從而使同等數(shù)量的投資發(fā)揮出更強(qiáng)的排擠勞動(dòng)力效應(yīng)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“排擠效應(yīng)”）：另一方面較高的資本價(jià)值構(gòu)成結(jié)構(gòu)使同量的投資中更大一部分轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)資料價(jià)值，減少了更多人（尤其是低收入者）的收入，只能使少數(shù)富人的收入增加，從而使同等數(shù)量的資金只能發(fā)揮較弱的收入效應(yīng).在延伸階段，較強(qiáng)的排擠效應(yīng)和較弱的收入效應(yīng)將合并發(fā)揮出較弱的消費(fèi)效應(yīng).由于資本密集型企業(yè)的減稅相對(duì)排擠更多的就業(yè)者，無(wú)法增加更多人的收入，能增加少數(shù)富人的收入，而高收入人群所具有的較低的恩格爾系數(shù)與邊際消費(fèi)傾向的特征，將通過(guò)較弱的乘數(shù)效應(yīng)制約擴(kuò)大有效需求，最終削弱擴(kuò)大就業(yè)的效應(yīng)。同時(shí)，資本密集型企業(yè)的發(fā)展將引致更多的資本有機(jī)構(gòu)成高的投資，因?yàn)樵谕客顿Y中增加生產(chǎn)資料的比例就會(huì)增加對(duì)生產(chǎn)資料的需求，從而帶動(dòng)為滿(mǎn)足這些生產(chǎn)資料消費(fèi)需求的生產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展，而這些資本密集型的產(chǎn)業(yè)與企業(yè)的發(fā)展又將產(chǎn)生更大的關(guān)聯(lián)效應(yīng)，相對(duì)縮小就業(yè)規(guī)模。