●趙云旗

論中國近代財政預算制度現(xiàn)代化

●趙云旗

編者按：改革開放以來，財稅體制改革作為全面深化改革的先行軍，發(fā)揮著突破口的作用。黨的十八屆三中全會提出“財政是國家治理的基礎和重要支柱”，將財政定位上升到國家治理的高度。財稅改革不僅是經濟領域的重要問題，而且是連接政治、經濟、社會改革的重要載體，在國家治理中發(fā)揮著重要的推動作用。我國歷史上進行了哪些重大的財稅改革？對當前新一輪財稅體制改革有何借鑒意義？本期專題“歷史上的財稅改革與國家治理”特別邀請相關學者展開討論，借古開今，為全面深入推進財稅體制改革提供有價值的建議。

黨的十八屆三中全會《決定》中提出建立“現(xiàn)代財政制度”，“推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”。這意味著全面深化財稅體制改革的總體目標是建立現(xiàn)代財政制度。財政預算是財政體制的核心，建立現(xiàn)代財政制度必須要建立現(xiàn)代財政預算制度。為了汲取歷史經驗，本文全面系統(tǒng)地研究了中國近代的財政預算制度現(xiàn)代化，認為目前財政預算現(xiàn)代化雖然不是歷史的翻版，但卻有一定的共性。在現(xiàn)階段，所謂現(xiàn)代財政預算制度，首先，要有更高的科技含量，重點突出財政預算的科學性、公平性、有效性、法制性和導向性；其次，要有建立現(xiàn)代財政預算制度的必要基礎和環(huán)境氛圍，使其與現(xiàn)代政治體制、經濟體制、文化體制相適應，這樣現(xiàn)代財政預算制度才有建立和發(fā)展的根基；再次，現(xiàn)代財政預算制度的建立要與國家治理現(xiàn)代化緊密聯(lián)系起來。

中國近代 財政預算制度現(xiàn)代化

一、中國財政預算制度現(xiàn)代化①的過渡期

中國傳統(tǒng)財政預算制度向現(xiàn)代財政預算制度的過渡，出現(xiàn)在清朝后期（1840—1912年），這是中國傳統(tǒng)財政預算制度現(xiàn)代化的第一個重要轉型時期。在這個過渡期，中國長期發(fā)展完善起來的傳統(tǒng)預算制度開始不斷發(fā)生變化，推陳出新，向西方現(xiàn)代財政預算制度轉型過渡。

（一）清后期財政預算制度現(xiàn)代化的轉型

1、中央與地方財政分配關系的變化。清后期（公元1840年鴉片戰(zhàn)爭之后）財政預算制度變化較大的首先是中央與地方的財政預算分配關系的變化。如光緒二十六年（公元1900年）的度支清單（非正式預算）與清前期（乾隆時期）就大不相同，具有了近似于西方財政預算制度支出體例的影子（如表1所示）。

表1 光緒二十六年（1900年）戶部非正式預算（單位：庫平銀千兩）

與清前期財政預算相比，清代后期的預算變化：一是財政收支出現(xiàn)了中央與地方的劃分。原來中央的主要收入項如丁漕、鹽課、鹽厘、常關稅、海關稅、厘金以及各項捐輸、雜收入現(xiàn)在均列作地方收入，即“各省入款”，地方政府的收入占全國財政收入的90%以上，中央財政只是來自皇莊等國有資產收入。盡管這種劃分是由當時政治、軍事形勢所促成的，而不是清政府的自覺行為，但對于統(tǒng)收統(tǒng)支的財政預算體制而言是一個巨大的變化。原來財政預算權全部集中在中央，地方收支全由中央撥付；現(xiàn)在財政預算權移至地方政府，中央經費由各省解款，國家的預算決定權由中央下移至地方，這樣的財政預算制度變化是史無前例的，這種變化畢竟是向現(xiàn)代財政預算的靠近和看齊。二是稅收分配出現(xiàn)類似現(xiàn)代財政預算的形式。清后期各省對中央的解款主要采取“撥解”和“照撥”兩種形式?！皳芙狻笔菑母黜椂惥枋杖胫袚芙庖欢〝?shù)額，如“中央入款”中所列“漕折及四成洋稅”以及“海防捐輸、土藥稅及雜款”，相當于稅收的分成；“照撥”是作為指定經費由各省分擔，如“中央入款”中所列“京餉”、“籌備餉需、邊防經費”、“海軍鐵路各經費”以及“新添船廠經費”，這些都是相對固定的經費，由地方給中央撥付。這兩種分配方式都是清前期所沒有的，具有現(xiàn)代財政預算制度的新意。三是新的財政預算科目明顯增加。如收入中邊防經費、海軍經費、鐵路經費、新添船廠經費，支出中歸還洋款（即支付外債）等。從這些變化可以看出我國封建社會傳統(tǒng)財政預算向現(xiàn)代財政預算轉型的步履。

2、財政預算科目的變化。如果說光緒二十六年（公元1900年）戶部非正式預算的變化主要反映了中央與地方財政分配關系的話，那么光緒二十九年（公元1903年）所編的“收支概算表”則主要反映了預算分類和收支科目的變化。這時期財政預算出現(xiàn)了不少以前從未有的新科目，預算科目的設置如表2所示。

表2 光緒二十九年（公元1903年）“收支概算表”

表2中的邊防費、稅局費、鐵路費、公債本息、使館費、賠款等，均屬于現(xiàn)代財政預算的支出科目，這時期的邊防費絕不是封建社會軍費的概念，至于鐵路費、公債本息、賠款等更是傳統(tǒng)預算中找不到的內容，這一時期的預算變化是十分顯著的。

3、財政預算體例的變化。從光緒三十三年（公元1907年）開始，不僅發(fā)生了預算科目的新變化，而且出現(xiàn)了財政管理機構的新變化。此年清政府開始整理財政，建立專門預算機構——“清理財政局”籌辦新式財政預算。頒布“清理財政章程”，規(guī)定自宣統(tǒng)二年（公元1910年）起，在清理財政局主持下編制財政預算，匯總到度支部核定。宣統(tǒng)二年（公元1910年）正月，又擬定“預算冊式及例言”，規(guī)定以每年1月1日至12月底為財政預算年度。預算體系框架是先列收入，后列支出；預算分“經常預算”和“臨時預算”兩門；各門內分類，類下分款，款下分項，項下分子目。這時的傳統(tǒng)財政預算已經完全轉型為現(xiàn)代財政預算，預算體系煥然一新。根據(jù)制定的新體例，宣統(tǒng)二年編制了我國近代第一個新式預算，即宣統(tǒng)三年（公元1911年）的財政預算（如表3所示）。

表3 清代宣統(tǒng)三年（公元1911年）預算科目（單位：兩）

通過表3，首先看財政預算體例，規(guī)定先列收入，后列支出；全部預算分為“經常預算”和“臨時預算”兩門；各門內分類，類下分款，款下分項，項下分子目，這完全是現(xiàn)代財政預算的體例。再看預算科目，比光緒二十六年（公元1900年）發(fā)生了更大的變化，收入項中出現(xiàn)的洋關稅，支出項中出現(xiàn)的行政、外交、財政、教育、民政、軍政、邊防、司法、交通、工程費等，都屬于現(xiàn)代財政預算中的支出科目。傳統(tǒng)的八旗綠營兵餉、王公以下官員俸職、各衙門費用等支出項不見了，或者改換了名稱。史言：“蓋自光緒三十三年……凡昔日外銷之款項，與夫雜損陋規(guī)之類，及新定之教育、司法、實業(yè)、軍政、外債諸費，皆列于簿書期會?！彪m然預算科目中還保留有傳統(tǒng)的科目如田賦及雜損陋規(guī)之類，但數(shù)量已經大大減少，大多是新建科目，從清末的財政預算已看到了中國現(xiàn)代財政預算的縮影。

宣統(tǒng)三年（公元1911年）試編的宣統(tǒng)四年（公元1912年）全國財政預算，財政預算體例和科目進一步完善，總收入是233956655兩，其中劃為地方的收入25955875兩；總支出是218919590兩，余15037065兩。與宣統(tǒng)三年（公元1911年）相比，增加了預備金6000000兩，補助費12654815兩。預備費在清代宣統(tǒng)三年（公元1911年）預算科目還沒有，也是新時期的產物。此年的財政新預算因辛亥革命的爆發(fā)未能實施，不過這已經能夠說明中國傳統(tǒng)的財政預算開始向著現(xiàn)代財政預算邁進。

（二）財政預算現(xiàn)代化的特征

我國傳統(tǒng)財政預算制度經過轉型階段，顯現(xiàn)出不少新氣象，與清前期相比有截然不同之效。

1、財政預算制度現(xiàn)代化逐步顯現(xiàn)。清后期預算制度在光緒年間逐漸開始吸收國外財政預算，并嘗試制定新的預算制度。光緒三十四年（公元1908年），度支部奏呈的清理財政章程總綱第一條就明確指出“編訂新章，調查出入確數(shù)，為全國預算、決算之預備”。預算編制開始分類，如規(guī)定“分門別類”編造報告冊。預算科目也在不斷更新，如“各省預算報告冊內……地方行政經費系指教育、警察、實業(yè)等項”。清代財政預算制度的逐漸過渡，在李希圣編著的《光緒會計錄》例言中就已明確肯定：“今日言理財者，莫不仿行西法?！薄豆饩w會計錄》中財政收支項目的排列方法，就是以西式簿記決算報告表的基本格式為模式的，尤其是增設了中、西收支項目對比考核的規(guī)定。由此可知，過渡期我國財政預算現(xiàn)代化是漸進式的，是從一些局部開始的，而不是大刀闊斧地全面革故鼎新。所以存在許多局限性，如財政預算管理機構現(xiàn)代化的滯后，財政預算運行程序的不健全等。

2、試行財政說明書。光緒至宣統(tǒng)年間，受西方財政制度的影響，我國開始編制《財政說明書》，而且出版刊行，公諸于世。這是清代后期財政預算制度獨一無二的特色，也是前所未有的進步?！敦斦f明書》基本內容主要是對會計資料的歸類整理與分析，反映上年財政狀況，對有關財政問題的分析作為指導今后財政預算工作的依據(jù)。宣統(tǒng)二年（公元1910年），廣東奉命編成《廣東財政說明書》，詳載光緒三十四年（公元1908年）和宣統(tǒng)元年（公元1909年）收支情況，內容完整，巨細無遺。這種做法成為我國財政公開制度的濫觴，對加強和改進財政預算制度發(fā)揮了重要作用。

3、完成了現(xiàn)代財政預算制度的初步框架。過渡期我國財政預算制度已經開始走上現(xiàn)代化的道路，宣統(tǒng)三年和四年的財政預算制度全是按照西方新式財政預算體系編制的。但這時的現(xiàn)代財政預算制度卻是不完整，如宣統(tǒng)三年（公元1911年）編制的新式預算只有預算而無決算，“即值變更國體，故有預算而無決算”。宣統(tǒng)三年（公元1912年）的財政預算編制工作也非常困難。所以，過渡期財政預算制度只是現(xiàn)代財政預算的初級階段。但仍然是有價值的，它開創(chuàng)和奠定了中國近代乃至以后的預算框架體系，對中國現(xiàn)代預算制度的建立意義非凡。

二、中國現(xiàn)代財政預算制度的建立與標志

從我國財政預算制度現(xiàn)代化的發(fā)展過程看，清后期是我國財政預算制度現(xiàn)代化的過渡期，現(xiàn)代財政預算制度的建立和發(fā)展經歷了兩個時期。它的建立期在民國政府至北洋政府時期（公元1912—1937年）；完善期是國民政府（南京政府）執(zhí)政期間（公元1937—1948年），這兩個時期完成了我國財政預算制度的現(xiàn)代化。經過這兩個時期，我國財政預算制度現(xiàn)代化全部完成，與封建社會傳統(tǒng)的財政預算制度發(fā)生了翻天覆地的變化，呈現(xiàn)出顯著的現(xiàn)代化標志。

（一）財政預算機構的現(xiàn)代化

辛亥革命成功后，民國政府1912年改清朝的“度支部”為“財政部”，直屬于大總統(tǒng)，下設會計、賦稅、財務三個司，后來改組擴大為五個司。1914年，財政部確定為五司一廳體系，即賦稅司、會計司、泉幣司、公債司、庫藏司和總務廳。此外，設鹽務處主管全國鹽務行政，稅務處綜理海關監(jiān)督事務。為改革幣制，擴大公債發(fā)行，加強中央專款征收等事務，將泉幣司升格為幣制局，直屬國務院；將公債司改組為公債局，鹽務處升格為鹽務署，另設煙酒署、印花稅處、官產處及全國經界局等機構，中央財政機構初步建立。在財政部掌管財務行政外，為加強事前和事后財務監(jiān)督，又于總統(tǒng)府政事堂設立主計局和審計院，主計局主管預算和決算，同時還辦理財政稽核、統(tǒng)計事務，使財政與計政分離。由于這一時期現(xiàn)代財政預算的管理機構處于初創(chuàng)階段，與國民政府時期相比只能說初具規(guī)模，國民政府成立以來，現(xiàn)代財政管理機構進一步建立健全。

（1）主計處的獨立與專業(yè)化。國民政府時期，為了加強財政預算的管理和發(fā)揮財政預算部門的職能作用，把預算管理機構從財政部提升獨立出來，這種格局在中國是絕無僅有的。國民政府成立后鑒于北洋政府時期財政管理混亂的弊端，將財政部直隸于國民政府，明確財政部負責“管理全國庫藏、稅收、公債、錢幣、會計、政府專賣、金銀及一切財政收支事項，并監(jiān)督所轄各機關及公共團體之財政。”財政部建制為一廳、一處、三署、六司，即參事廳、秘書處、關務署、鹽務署、稅務署、總務司、賦稅司、公債司、錢幣司、國庫司、會計司。1928年國民政府實行“五權分離”后，財政部隸屬于行政院，并與其他各部處于平等地位，雖然還是管理和監(jiān)督全國財務的最高機構，但職能的發(fā)揮無疑受到限制。于是國民政府將預算管理機構主計處從財政部獨立出來，直接隸屬于國民政府。

1931年成立主計處，分為歲計、會計、統(tǒng)計3局，分掌全國的歲計、會計、統(tǒng)計各項事務，其中專門負責編制全國總預算。原屬于財政部的中央總會計的職權轉移到主計處，原有財政部會計司于1937年改組為財政部會計處，負責推行財政部及所屬各級機關計政制度。同時，明確劃分了主計處與財政部的職權：凡收入、支出、存放、匯兌等四種財務行政權歸于財政部，預算、會計、統(tǒng)計等三種財務監(jiān)督權歸于主計處。

主計處具有獨立的性質和地位，直接隸屬于國民政府，全稱“國民政府主計處”，被視為“超然之專門事務機關”。主計處之所以提升到獨立地位，具有經辦預算、決算、會計、統(tǒng)計等事務的職能，因為它是監(jiān)督政府機關的重要工具，為了免受干擾不能隸屬于被監(jiān)督的院部，只能隸屬于國民政府。主計處從上至下實行條條管理，各院部及地方政府的主計機關，雖事務上受本級機構長官監(jiān)督，但依法直接對主計處負責。主計人員的任免、調遷、訓練、考績都由主計處決定，不受在駐機關長官的干預。主計人員在制止貪官污吏浮報虛報和侵占濫支方面，依據(jù)會計法及統(tǒng)計法獨立行使職權，可見主計處獨立超然的程度。

國民政府各部門也相應成立主計機構。國民政府下設五院，五院下設各部會，部會下設若干附屬機關，各級機關按照事務繁簡設置，主計機構的規(guī)模完全依其歲計、會計、統(tǒng)計事務確定。為了保障與中央主計機構對口，各省財政廳綜理該省財政收支、預決算編制、財政監(jiān)督等；在縣一級相應設置財政科綜理全縣財政收支、預決算的編制及執(zhí)行稅收等活動，省財政廳和縣財政科與主計處業(yè)務對接，上下形成一套財政預算體系。這樣的體制格局，使主計處與財政部形成兩個系統(tǒng)，財政部為財稅系統(tǒng)，主要管財政收支、稅務、債務等業(yè)務，主計處主要負責財政預決算、會計、統(tǒng)計業(yè)務，這種體制使預算編制與預算執(zhí)行分離，這在國外屬于現(xiàn)代財政預算制度應有之義，但在當時的中國確確實實是一種創(chuàng)造。

（2）成立全國預算委員會。1928年全國經濟會議和第一次全國財政會議均通過設立全國預算委員會，主要職能是厲行預決算制度的提案。

（3）完善財政預算監(jiān)督機制。民國政府時期財政預算的編制、執(zhí)行和決算各方面管理進一步加強，受到內外兩方面的監(jiān)察監(jiān)督，即財政系統(tǒng)內部的監(jiān)督和財政系統(tǒng)外部的監(jiān)督。當時的財政制度分為財務行政、會計、公庫出納、審計四大系統(tǒng)，其中行政機構是主管財務行政的機關，主要執(zhí)行財務行政上的收支命令，并辦理稅務、金融、幣制、公債等財政實務；會計機構的職權是依據(jù)主管長官的行政計劃編制預算，并登記收支事項，整理收支憑證；出納公庫機關的職權由國庫銀行或郵政機關代理，執(zhí)行一切出納事項，經管現(xiàn)金票據(jù)證券的出納；審計機構主管事前事后審計及稽查事務，審核由會計人員整理的收支憑證和收支終結報告及決算。這四大結構各有其主管機關，但又是統(tǒng)一辦理財政事務的系統(tǒng)，既彼此牽制又互相輔助，形成內部監(jiān)督機制。每一財務事項的處理，均須經過行政、會計、出納、審計等人員的監(jiān)察。通過這四個系統(tǒng)的牽制配合，達到財政內部監(jiān)督的目的。財政預算外部監(jiān)督機制由行政監(jiān)督、立法監(jiān)督、司法監(jiān)督和審計監(jiān)督四個系統(tǒng)組成，財政預算同時受四個系統(tǒng)的制約。如編制預算、決算屬行政監(jiān)督的范圍，決定歲入預算與歲出預算屬立法監(jiān)督的范圍，預算人員違法失職的處分、懲戒屬司法監(jiān)督的范圍。審計部的職責是監(jiān)督國民政府所屬全國各機關預算的執(zhí)行、決算及計算，審計監(jiān)督是一種獨立行使的職權，政府各機關編造預算、改動預算、決算報告等均須送呈審計部審核。審計監(jiān)督在實行過程中往往又滲透到行政、立法、司法的職權之內，通過這些環(huán)節(jié)對財政預算又產生監(jiān)督的作用。如所有財政主管機關的支付命令等必須先送審計部核準，支付命令與預算案或支出法案不符時審計部予以拒絕；又如國民政府歲出歲入總決算及政府機關的各種收支計算均由審計部審計，各項決算及計算即使與預算案或支出法案相符，如有不經濟的支出審計部在審查時也要駁回。

國民政府時期采用“五權分立”體制，在財政監(jiān)督方面比之三權分立的西方國家還要嚴密。三權分立下歲入預算與歲出預算的決定以及決算的審核都劃歸立法監(jiān)督范圍之內，而在國民政府五權分立下各機關的決算報告要送該級審計機關，其駐有審計人員的還要先審后送，并附加審查意見。各級政府總決算書編成后送各級審計機關最終審定。具體規(guī)定：各機關于每月15日前，依預算案的范圍編造下月支付預算書，送財政部查核后轉送監(jiān)察院備案；于每月過后5日以內，編成上月收入計算書、支出計算書、收支對照表、貸借對照表、財產目錄，連同收支憑證、單據(jù)及其他表冊，送審計機關審查。國庫或國庫代理機構于每月15日以內，編成國庫收支月計表及歲入金、歲出金明細表，連同單據(jù)經財政部轉送審計機關審查；各院、部、委員會等機關應于年度末了6個月以內，編成所管歲入決算報告、主管歲出決算報告及特別會計決算報告書，送財政部查核。財政部應于年度末了8個月內，匯核各院、部、委員會等機關及本部決算報告書、國債計算書等編成總決算，連同附屬書表送審計部審查。審計部審核后報監(jiān)察院，再由監(jiān)察院送國民政府。國民黨中央執(zhí)行委員會的預算、決算雖然不受審計部審計，但由國民黨中央監(jiān)察委員會稽核，黨務費的支付預算要送審計部備案，支付命令須經審計部簽印。

可以說，在當時的環(huán)境下國民政府時期的財政預算管理機構已經達到了完善的程度。就財政預算的監(jiān)督來看，國民政府時期的財政預算不僅置于財政系統(tǒng)內部的監(jiān)督籠子，還要置身于外部監(jiān)督審查的網(wǎng)絡中，檢查監(jiān)督如此嚴密周全在此前的中國財政發(fā)展史上絕無僅有，在當時的國際范圍內也是極少的，雖然其執(zhí)行的實際效果并非如此，但從財政預算的制度建設方面看也是值得肯定的。由上可知，財政管理機構的變化并不是名稱的變化而已，而且包括部門職能、任務、作用、責任的變化，在許多方面是與封建社會不同的，或者是新增加的。這種新式管理機構在中國是前所未有的，中國古代的“治粟內史”、“度支”、“戶部”等機構與此是無法比擬的。

（二）財政預算體系的現(xiàn)代化

民國初年，北洋政府在清代后期試行的現(xiàn)代財政預算體系上繼續(xù)完善。起初的財政預算包含在《會計法》中，1914年公布的《會計法》中專有一章為“預算”。內容主要有：一是預算年度的規(guī)定。采取跨年度，上年7月1日至下年6月30日，每年收支結算不得超過下限；二是財政支出。各年度財政支出不得移作其他年度經費；三是財政收入。各年度剩余款項轉入次年度收入，出納完結年度的收入及繳還款、預算外收入均編入當年收入；四是預算追加。規(guī)定年度收支總預算應于上年度提交立法院，不是法律和契約而產生的經費一般不得追加預算；五是預算編制的格式?？傤A算分經常和臨時兩門，并分款項編制；六是預備金。第一預備金規(guī)定充預算內發(fā)生的不足，第二預備金充預算外所需要。1914年，北洋政府財政部正式編制了專門的財政預算方案，對預算編制格式、編制時間、編制方法、計算方法、審批程序都作了具體規(guī)定和說明，形成這一時期比較完整的預算制度體系。北洋政府中央財政預算科目分款、項兩級，款級科目中收入分田賦、鹽稅、關稅、厘金、正雜各稅、正雜各捐、官業(yè)收入、債款、捐輸?shù)?；支出按照政府機關分類，有外交部、內務部、財政部、教育部、陸軍部、海軍部、司法部、農商部、交通部等經費支出項目。

這一時期還制定了現(xiàn)代財政決算制度。北洋政府財政部開始制訂《辦理臨時決算例言》，籌辦在京各機關決算。1913年財政部在《審計法施行細則》中規(guī)定了財政決算的編制程序及期限，通電各省辦理1912年決算表冊。1914年在《會計法》中對決算編制作了修訂，規(guī)定決算科目設置與總預算相同。收入部分必須提供收入預算額、查定預算額、已收收入額、收入虧缺額、未收訖額；支出部分必須提供支出預算額、預算決定后增加的支出額、支付文書已發(fā)后的支出額、轉讓次年度支出額、支出剩余額?？倹Q算報告書先由審計院審定，再由大總統(tǒng)提交國會，并附各官署所管收入決算報告書、各官署主管支出決算報告書、各官署主管特別會計決算報告書。

國民政府時期財政預算體系更加完備，主要由以下幾個方面構成。

1、財政預算編制的完善。1937年國民政府公布的《二十六年度普通預算辦法》中規(guī)定，預算編制程序依次經過概算的籌劃、擬編、核定，預算編制四個程序。具體環(huán)節(jié)概括起來：第一步進行概算的籌劃工作；第二步是中央主計機關對第二級機關概算的核定；第三步是中央各第二級及第三級機關的主管部門依法編造所管單位的擬定預算和附屬單位的擬定預算，并送中央主計機關；第四步是中央主計機關編制中央總預算，連同第二級和第三級機關單位擬定預算及附屬單位擬定預算送行政院，經行政院議決后送立法院。財政預算的編制由“概算的籌劃”開始，經過概算的擬編和核定兩個步驟，完成擬定預算的編制，最后由中央主計機關編成擬定總預算，經行政院通過后送立法院審議，完成這一程序需要13個月。

2、財政預算執(zhí)行制度的完善。國民政府要求歲入預算公布后要立即執(zhí)行，非有重大事故和特殊變遷不得延誤。歲出預算公布后各級機關要嚴格核實支出，非有重大事故和特殊變化不得超越。歲出預算公布后不得提出追加預算，若有必不可免的經費遇到不足時可以提出追加，但要以法定程序審批。

3、財政決算制度的完善。國民政府時期堅持預算與決算并重，通過制度督促決算的施行。1928年至1934年國民政府中央收支均編制報告，先后公布。自1933年起，每年都制定國庫收支結算辦法，使各機關的實際收支依法結算，記入當年決算之內。1938年正式頒布了《決算法》，1941年又公布《決算法實施細則》，財政決算制度達到健全?！稕Q算法》非常詳細，規(guī)定各級政府的決算每一會計年度終了時辦理，一切收入、費用都要編入，與預算年度及收支方法相銜接。決算分總決算、單位決算、單位決算的分決算、附屬單位決算、附屬單位決算的分決算五種。決算的編制有四種：一是決算應備書類，二是決算編制程序，三是各機關編制決算的限制，四是公庫編制決算的期限。決算編制要求必須列明的數(shù)據(jù)有：本年度預算數(shù)、本年度預算增減數(shù)、上年度決算時權責發(fā)生轉入數(shù)、本年度收付實現(xiàn)數(shù)、決算時權責發(fā)生數(shù)、本年度結余數(shù)。在繼續(xù)經費中，除上列各數(shù)外還應附列全部計劃的預算經費全額、收付實現(xiàn)累計數(shù)、決算時權責發(fā)生數(shù)、經費全額結余數(shù)。以上兩項的計算數(shù)據(jù)，如有與以前若干年度比較的還要列其比較數(shù)。各級政府機關的年度決算，以立法機關審議后的年度預算作主要參考資料及監(jiān)察機關監(jiān)督政府財政的主要憑據(jù)。與預算分類相聯(lián)系，決算科目及門類也須與其年度的預算科目門類相同。決算均由主計處歲計局編制，總決算書及總說明書由主計機關編制。

4、預備金制度的建立。為了平衡預算與決算，準備非常之需，國民政府還建立了預備金制度。預備金規(guī)定了兩種：一種是第一預備金，由第二級機關單位在預算內按1%—2%設立，1948年改為2%—5%；另一種是第二預備金，在總概算內按1%—3%設置。兩種預備金的用途不同：第一預備金用于預算內小額的經費缺口，如各機關執(zhí)行分配預算遇到各科目經費不足時，可以請求動支。第二預備金用于預算外需要的巨額款項，如依法律增加新機關及預算外發(fā)生重大事件需用巨款，第二預備金要求事后提出追加經費預算。

（三）財政預算的法制化

《預算法》是財政的根本大法，也是財政預算制度現(xiàn)代化的一個主要標志。民國政府時期財政預算制度還沒有達到法制化的程度，國民政府于民國二十一年（1932年）正式頒布了《預算法》，共9章96條，分為“通則”、“預算籌劃”、“概算擬編及核定”、“預算擬定及核定”、“預算之審議”、“預算之執(zhí)行”、“追加預算及非常預算”、“地方預算”、“附則”九個方面的內容。“通則”要求各級政府編制概算和預算皆以《預算法》為依據(jù)，財政預算分“擬定預算”、“法定預算”、“行政預算”、“概算”四種；基金分為普通基金和特種基金，普通基金供一般支出，特種基金供特殊用途。“預算籌劃”、“概算擬編及核定”和“預算擬定及核定”，對財政預算的編制進行了詳細規(guī)定，擬定預算書完竣后送行政院會議核定，總預算書核定后由主計處刊印，由行政院咨送立法院審議?！邦A算之審議”規(guī)定，預算案審議的程序和內容，最后以全案表決。“預算之執(zhí)行”是對行政預算經費撥付、動用預備金、各項基金使用、必要時裁減經費、有關國庫負擔的契約、公開招標、會計年度終了經費未經使用、追加預算等作出的規(guī)定?！暗胤筋A算”是對省級政府財政預算的編制、執(zhí)行、決算程序的規(guī)定。在頒布實施《預算法》的同時，國民政府時期頒布實施了《決算法》和《決算法實施細則》，對財政預算決算的相關內容作了詳細的規(guī)定。國民政府《預算法》頒布后，要求自1932年起所有國家預算均依照預算章程及收支分類標準辦理。1942年編制的1940年及1941年度的決算，都是嚴格依照《決算法》和施行細則以及主計處制訂的各項決算書表格及說明辦理的。這是一個很大的進步，與中國封建社會財政預算皇帝說了算的做法發(fā)生了本質的變化，就這一點而言，中國封建社會的財政預算制度是專制的，而這一時期的現(xiàn)代財政預算制度是法制的。

（四）預算章程的精細化

國民政府時期財政預算章程不斷修改完善。1927年制定的《會計則例》和1928年公布的《審計法》以及兩年后擬定編制的《預算例言及預算書式》，均屬預算章程建立的初始時期。之后編制的預算章程條目越來越細致規(guī)范，如財政部頒行的《民國十八年度預算章程》共5章27條，并附有收支科目細則及預算格式和說明書?！睹駠拍甓仍囖k預算章程》共4章51條?！睹駠甓阮A算章程》共4章64條，分為通則、綱要、編制、計算等部分，比以前的章程更加完善和規(guī)范，成為以后各年度都遵行的財政預算章程?！巴▌t”中“綱要”規(guī)定：每年7月1日至次年6月30日為一會計年度，年度預算分為國家預算和地方預算兩部分，按照預算收支標準分別編制；國家預算和地方預算均分為普通會計和經營會計，歲入和歲出按性質分為經常性和臨時性兩門分別編制；每一會計年度收入和支出均要編入預算，屬于國家支出機關的收入列入國家歲入預算，屬于國家收入機關的支出列入國家歲出預算，均要滿收滿支，不得相互抵扣?！坝嬎恪币?guī)定了歲入和歲出概算的計算方法，歲入計算的方法是：屬于生產性質的稅收以本經營區(qū)內的產銷額數(shù)計算，屬于進出口的稅收如關稅以本經營區(qū)內輸入輸出的情況計算，屬于固定貨物稅如田賦等以本經營區(qū)內固定物數(shù)額計算，屬于行為稅如印花稅等以本經營區(qū)內商市民力情況計算，屬于營業(yè)稅收入以本經營區(qū)內商業(yè)狀況估計，屬于官產屯衛(wèi)田土收入以本經營區(qū)內數(shù)額及清理狀況估算，屬于行政收入如規(guī)費等根據(jù)各機關狀況估計，屬于事業(yè)文化收入以各該事業(yè)狀況估算，屬于國家及地方營業(yè)收入以營業(yè)狀況及成本估計，其他不能歸類的收入根據(jù)近三年的實收狀況估算。歲出計算方法是：俸給以各等級中一人的標準進行計算，物件以各品類中一件為單位計算，計算償還債款其利息本金及其他各項費用根據(jù)契約和法令規(guī)定估計，旅費除了特殊原因外以前年度實支數(shù)為標準，不能根據(jù)以上各項計算的經費用比較實在的方法估計。由此就可以知道國民政府時期財政預算章程詳細、具體的程度，無需贅言。

以上是我國現(xiàn)代財政預算制度的一些主要標志，由此證明至國民政府時期我國的現(xiàn)代財政預算制度已經達到完備成熟時期。與傳統(tǒng)財政預算制度相比發(fā)生了顯著的變化：一是脫離了古代財政預算制度的色彩，具備了現(xiàn)代預算制度的要素和標準；二是預算科目分類完全轉向西方國家財政預算制度，不再能看到傳統(tǒng)預算的名目；三是財政預算走上了法制的軌道，預決算法成為編制財政預算的唯一法則，財政預算不是原來的皇帝說了算，必須通過議院的審議通過；四是預算體系不再像原來那樣粗放，發(fā)展到了細致健全的程度。除此，還有更重要的一點值得稱道，就是體現(xiàn)了預算的民主化，如中央預算執(zhí)行規(guī)定歲出預算要公布，規(guī)定地方政府編制預算時要吸納法團和公民參與，在當時的社會背景下提出這樣的規(guī)定充分體現(xiàn)了現(xiàn)代財政預算的“現(xiàn)代”涵義。

三、我國財政預算現(xiàn)代化的原因分析

財政預算是隨著社會和時代的變遷而演化的，這一變化與當時政治、經濟、軍事、文化以及人民的思想、意識、理念有著密切的關系。中國財政預算制度現(xiàn)代化離不開當時的政治、經濟、軍事、文化基礎，這些基礎不是被動地接受與之適應的新事物而是積極主動地促成新事物的形成和成長。它們不僅是現(xiàn)代財政預算制度建立和存在的土壤，而且是其發(fā)展完善的命脈，在我國財政預算制度現(xiàn)代化的過程中起到了不可或缺的作用。

（一）對現(xiàn)代財政預算制度的傳播

財政預算傳入中國始于中西文化交流的19世紀末，發(fā)揮主要作用的是清政府的駐外大使和眾多的留學生。曾任駐日公使館參贊和駐美國舊金山使館領事的黃遵憲，對日本的預算制度進行了詳細的介紹，他比鄭應觀介紹得更完整、更明確，其中包括“預算”、“決算”、“預算公開透明”、“預算原則”等主要方面，對中國財政預算的轉型起到了振聾發(fā)聵的作用。

中國首任駐西方公使郭嵩燾也具體記錄了西方國家的預算制度。其內容：一是預算的制定，強調按照財政收支多少編制預算，合理安排資金；二是預算平衡問題；三是預算的審批程序；四是預算原則問題，明確指出西方預算原則是“量出為入”，與中國傳統(tǒng)的預算原則正好相反。郭嵩燾對西方預算制度的介紹非常詳細，無疑起到實質性的作用。

進入20世紀初，隨著大批留學生走出國門，對西方預算制度的介紹和研究更加廣泛和全面。1906年《南方報》刊載的《論中國于實行立憲之前宜速行預算法》一文，首先論述了財政預算的結構框架，主張建立經常性和臨時性的復式預算。復式預算早在20世紀初期在西方國家就已經出現(xiàn)，清末民初建立的財政預算制度就是這樣的復式預算，這種全面深入的宣傳對中國財政預算制度轉型發(fā)揮著不可低估的作用。其次論述了預算審批的程序和權限的劃分，強調“預算案編成之權限其要點在發(fā)案權與定議權之分。發(fā)案權屬于政府，定議權屬于議會。政府對于預算費常有要求增加歲入之意，議會對于預算費常有要求核減歲出之心”。西方這一做法的介紹為民國時期預算權限的分配指明了路徑，民國初年的財政預算權限就是這樣分配的，預算編制權屬政府，批準權屬議院，起到了國會與議院之間相互制衡的作用。再次論述了財政預算的信用問題。預算信用在西方國家被視為一個很重要的問題，不能失信于民，所以在各個方面都要求得非常嚴格。另外，還論述了預算監(jiān)督問題，指出西方財政預算是政府與民眾之間簽訂的“契約”，即“預算契約論”。既然預算是政府與民眾簽訂的契約，就要得到民眾的知情和認可，接受民眾的監(jiān)督，預算就是授權民眾監(jiān)督的一份契約而已。此文對財政預算的論述層次很高，在當時的中國不同凡響。由于當時我國還沒有議會，他建議“預算之法，須經憲法規(guī)定，議會協(xié)贊，今我國憲政未行，議會未立，果將依何法以行預算乎……初不必俟憲法頒布，而始行預算之法也?！边@是認為可以采取漸進的方式，先改革預算制度事后由憲法承認即可，這一建議是有的放矢。

1907年《時報》發(fā)表《論國民當知預算之理由及其根據(jù)》一文，對預算的性質、實施的原因、預算的目的、預算作用進行了深入的論述。其一，認為預算是政府對納稅人的承諾，如果政府不履行承諾征收租稅就變成無理的行為，立憲國家預算之所以由議會通過就是要實現(xiàn)承諾，防止國會獨斷專行。其二，指出預算是專制政體向民主政體過渡中君主與民眾斗爭的結果，是君主對民眾的讓步，“乃由君主讓其權力之一部分于人民”。其三，解釋預算的目的在于向民眾公示，接受民眾的監(jiān)督。其四，強調預算的作用是約束政府的財政支出，“國家之所以編制預算案……收入支出皆不得越其范圍，是謂有拘束力。此拘束力非政府自拘束之，而議會拘束之也。”此文對預算的認識水平已相當高，特別是將預算視為國民行使對政府財政活動的監(jiān)督權，可謂比今人也高于一籌。

對西方財政預算的宣傳和介紹，逐漸得到清末官員所認可，促使清政府所采納。1893年，思想家、企業(yè)家鄭應觀建議清政府頒行“度支清冊”，指出：一出一進皆入清冊，通過比較出入表，超過支出的截止，不可任其延續(xù)；有結余者儲存，不可使其虛耗。這一建議實際就是“預算制度”。1898維新派首領康有為對財政預算的公開性進行了專門的論述，指出：“西泰國計，年年公布，有預算、決算之表……今我戶部出入，百官無得而知焉……是益以愚我百官而已?！睆娬{“與民共者生愛力，不與民共者生散力”。所言是中西財政預算比較研究的結果，兩種做法產生截然不同的效果。1908年，福建道監(jiān)察御史趙炳麟在奏折《統(tǒng)一財權整理國政》中，就預算制度建議“由度支部收發(fā)，不得各自為政。每年責令各衙門分造預算書及預定經費要求書，送度支部辦理，如是則各部財政統(tǒng)一。然后通盤算定，事先預籌海陸軍經費應如何指定，京外官薪俸如何平均，振事業(yè)、廣教育，應如何補助以收其效”。1910年，梁啟超強調要嚴格執(zhí)行預算，不能在預算外再有征求。他指出“預算非他，實一國行政之悌鵠也。無論何種政務，行之必須政費。而立憲國之所以有預算者，則除預算表歲出項下所列諸款目外，行政官不得濫有所支銷，此立憲國之同義也。”這些有關中國預算改革中的建議說明，使西方預算開始在古老的中國土地上發(fā)芽。

（二）對現(xiàn)代財政學的傳播

財政預算是財政學的核心部分，中國財政學的形成是現(xiàn)代財政預算制度的母體。中國現(xiàn)代財政學也是在中西文化交流中形成，是乘坐“西學東漸”的航船遠洋而來的。中國對西方財政學的探索最早是從19世紀末開始的。

1、政府派官員出洋考察，搜集研究國外的財政制度，以供國內參考。光緒三十四年（公元1908年），派遣唐紹儀及隨員九人到日歐專門考察財政，為試辦財政預算提供參考。此次考察不僅提供了詳細的考察報告，而且?guī)Щ馗鲊罅康呢斦Y料，對當時財政提出的“畫一幣制”、“修改稅則”、“定虛金本位”等許多問題很有幫助。1909年，出使日本的大臣胡維德帶回《明治財政史》，供清政府從中吸收采用。

2、駐外大使和留學生對各國財政的考察。光緒、宣統(tǒng)時期，搜集國外理財狀況是駐外使節(jié)的主要任務之一。中國首任駐外公使郭嵩燾，在國外認真學習財政理論，考察西方財政制度，研究財政問題，同時介紹英國一些財稅部門的具體做法。1909年，駐意大利公使錢恂對該國財政收支情況、預算決算情況、國債發(fā)行情況等進行了認真考察，作為清末預算改革重要的參考資料。眾多的留學生在國外也把財政學作為學習的內容之一，其中算學就包括數(shù)學、會計、預算等。他們在學習期間或畢業(yè)回國之后，通過翻譯和著述大量介紹西方財政學及其相關內容。

3、翻譯西方財政學著作。19世紀后期，蔡爾康所譯英國駐上海領事查密森《中國財政考》（譯名《中國度支考》）一書，受到社會關注；留日生李景和曾彝等翻譯的《管制篇》，大篇幅地討論中央會計與地方會計的關系。黃可權所譯的《財政學》，分為“財政學總論、經費論、歲入論”三編，其中“歲入論”包括租稅分類、租稅原則、累進稅原理、租稅轉嫁等內容。張錫之、晏才杰等所譯《比較財政學》，分為財政學總論、國家經費論、國家收入論、國家國債論、國家財務論、財政史論六編，此書的特色是以德國學者瓦格納的租稅原則為理論構架，對各國財政制度和各學派進行比較，在當時是少見的。這些譯著代表了19世紀末中國傳播西方財政學的水平。

4、刊載西方財政學文章。19世紀后期，國內報紙雜志紛紛開辟財政學專欄介紹國外的財政學理論，在社會變革中起到了推陳出新的作用。如《譯林》在1901—1902年，連載日本世川潔撰寫的《理財學》；《東方雜志》設立“財政”、“外國財政”和“各省財政”三個欄目，大量刊登由留日學生和日本財政專家的撰文；《申報》、《國民報》、《游學譯報》、《浙江潮》、《民報》等開辟有“經濟”“財政”“理財”等欄目，介紹國外憲政時期的財政理論。1906年，發(fā)表在《北洋學報》的日本財政研究會撰寫的《財政學中新發(fā)明大義》，詳細論述了三要（易地、變形、保藏）和三寶（人力、土地、資本）與財政學的密切關系。1906—1907年，《民報》連載留日生朱執(zhí)信等人介紹著名的經濟學家德國瓦格納《財政學》和日本小林丑三郎的《比較財政學》，對我國財政學的形成發(fā)揮著極大的作用。

（三）促進中國財政學的形成

在對現(xiàn)代財政預算制度和現(xiàn)代財政學的傳播中，中國的財政學應運而生。其形成途徑主要來自幾個方面：一是中國對西方財政學的研究。在西方財政學的大量傳播下，中國國內也開始對西方財政學吸收、消化，提煉、總結，形成自己的觀點和思想。如果說19世紀末期在中國傳播西方財政學的特點集中在財稅基礎知識的話，那么進入20世紀之后大多集中在基礎原理和基本理論，特別是對中國財政改革提出思路和對策建議，從傳播西方財政知識進入改革中國財政現(xiàn)實的階段。其中嚴復是一位對西方財政學有深入研究的人，他把亞當·斯密提出的稅收四大原則即“公平、確定、便利、經濟”，譯為“平、信、便、覆”，顯示了他對亞當·斯密財政思想理論的理解程度。他反對中國歷史上傳統(tǒng)的“薄稅斂”一類輕稅思想，主張西方的稅收“適度”原則，指出“賦無厚薄唯其宜”，作為國家來說要“為民開利源，而使之勝重稅”。梁啟超是這一時期涉獵西方財政學著作范圍廣泛而且撰寫財經學著作最多的一位思想家、改革家，他論述過稅收的輕重問題、稅收的轉嫁問題、稅收良惡問題、國債問題等等，認為西方所得稅、遺產稅、土地增值稅是最好的稅則，中國應該效仿。黃遵憲對日本明治維新中的稅收政策尤其關注，在1878年所著《日本國志》中重點介紹日本地稅改革的情況、地方稅制的建立情況。他贊同國外的重稅政策，認為只要完全用之于民，“非惟無害，而損富以益貧，調盈以濟虛，蓋又利存焉”。留學生中撰寫財政學方面著作的也大有人在，留日生汪榮寶與葉瀾在撰寫出版的《新爾雅》一書中，運用日本財政學理論對稅收、支出、預算、國債等概念作了詳細解釋，對國內產生了很深的影響。到了民國初年，研究西方財政學理論和中國財政問題的專家隊伍越來越大，畢業(yè)于法國巴黎大學的尹敬文出版《財政學》一書，主要研究西方國家的財政學理論和原理。與此同時，外國人對中國財政的研究也越來越多，這些研究也促進了中國財政學的發(fā)展。1898年，日本財政學專家松崗忠美發(fā)表《論清廷財政改革之急務》，認為中國財政改革應該走日本郵政、關稅改革的道路，提出“整理財政以圖國家之健全發(fā)達”的觀點。1907年，駐中國的荷蘭籍官員阿拉巴得所著《理財便覽》在中國出版，此書系統(tǒng)地分析了清政府的巨額債務，提出中國政府要實行財政預算制度和改革稅制的觀點。

通過以上的財政學理論研究，提出中國財稅改革的方案和建議。1901年，張謇在《變法平議》中第一次提出中國的稅法體系，認為中國應該開征礦山稅、郵政稅、車船稅、公司稅、度量稅、版權執(zhí)照稅等。1902年，梁啟超在所著《中國改革財產私案》中提出，中國要逐步設立所得稅、營業(yè)稅、印花稅、遺產稅、通行稅等稅種。宣統(tǒng)年間，李家駒提供了一個更加完備的稅制體系，包括營業(yè)稅、財產稅、所得稅、消費稅、繼承稅、產品稅各種類，稅種包括15種之多。畢業(yè)于耶魯大學的何廉與李銳合著《財政學》，反映了中國政府的財政收支、稅收和公債情況，并運用西方理論和計量經濟學的方法進行了分析，顯示了西方經濟學和財政學在中國的具體運用。這些建議或看法已不再是西方財政學原理的反映，而是深入研究的結晶、融會貫通的結果、運用實踐的開端，是學習的最高層次。這一時期特別值得重視的是孫中山先生在財政稅收問題上的建樹，他提出的“三民主義”中的“民生主義”集中反映了他的財稅思想和觀點，提出的稅收與民生的關系、平均地權、征收地價稅等，成為民國時期現(xiàn)代財政體制、稅收制度普遍建立的理論基礎和實踐指南。

在廣泛研究的基礎上，中國的財政學逐漸形成?！柏斦币辉~已出現(xiàn)在中國，“度支”之稱隨之廢棄。1897年梁啟超提到“財政者，天下之事也”，“財政之患，故患乎財藏于一人若數(shù)人”。這是中國最早使用“財政”這個專用名詞，可以說他是國人使用財政概念的第一人。20世紀以后，不僅“財政”或“財政學”這個名詞為人們所普遍接受，即使清政府的詔書中也用“清理財政”的表述。不僅如此，財政學著作迅速增加。畢業(yè)于法國巴黎大學的尹敬文出版《財政學》，畢業(yè)于耶魯大學的何廉與李銳合著《財政學》等，不一而足。在中國有眾多的《財政學》問世，標志著中國財政學的形成，這對于19世紀末20世紀初缺少財政理論的中國來說是十分重要的，對現(xiàn)代財政預算的建立更加重要。

（四）加快現(xiàn)代財政預算的建立

政治、文化基礎對我國財政預算現(xiàn)代化的作用顯而易見，現(xiàn)代經濟發(fā)揮的作用更加突出。

1、對傳統(tǒng)財政預算收入結構的改變。封建社會的財政預算收入結構比較簡單固定，主要靠田賦、戶調、鹽鐵專賣等，一直到清代前期基本沒有什么大的變化，主要的仍然是地丁、漕糧、關稅、鹽課四項。但從晚清開始，隨著現(xiàn)代經濟的發(fā)展，政府的財政收入結構與以前相比發(fā)生很大的變化，新的稅種明顯增加。一是關稅。主要是“五口通商”之后廣州、福州、廈門、寧波、上海通商口岸的關稅收入，稅收規(guī)模從咸豐末年（公元1861年）的490余萬兩到宣統(tǒng)末年（公元1911年）達到3670余萬兩，“為歲入大宗”。但由于關稅權由列強把持，除去債務本息清政府得到的只是少數(shù)，故稱“關余”。二是鐵路收入。此項收入也是顯著的，如長蘆鐵路1888年收入是7873兩，加上其他收入總計54898兩，至宣統(tǒng)初年（1909）達到2000萬兩。三是電訊業(yè)收入。電報營業(yè)收入第一年即1882年為6.1萬余兩，五年后達到41萬余兩，十年后達到63.12萬余兩，到1895年高達115.5萬余兩，不到15年營業(yè)額增加近20倍。到光緒初期，電報“歷年獲利約五六百萬”，19世紀90年代每年獲利約1000萬兩，增加2倍。四是郵政收入。宣統(tǒng)三年經常性收入252.85萬余兩，臨時收入683.58萬余兩，合計936.43萬余兩，收支相抵，盈余6.99萬余兩。五是外貿收入。晚清政府進出口總值在沒有鐵路的1870年是11898萬關兩，到已有鐵路的1894年增加到29020萬關兩，增長144%。1911年出口總值達到84884萬關兩，增長614%。外貿收入1909年為3090.8萬兩關平銀，比1908年增加951.74兩。六是船政收入。晚清時期造船業(yè)在洋務運動中得到顯著發(fā)展，但由于輪船公司投資很大，短期間收入不大。現(xiàn)代經濟的發(fā)展使晚清政府的財政收入結構大大改變，收入規(guī)模大大增加。嘉慶十九年（公元1841年）庫存1240萬兩，光緒二十一年（公元1895年）增加到1億兩，光緒三十四年（公元1908年）為2.37億兩，宣統(tǒng)二年（公元1911）達到2.96億兩。清末財政預決算收入為3.02億兩，實際收入達到3.5億兩。財政收入結構和規(guī)模的巨大變化，使傳統(tǒng)的封建社會財政預算難以管理，只有改行現(xiàn)代財政預算才能與新的經濟發(fā)展相適應。

2、財政預算支出結構的變化。清前期財政支出主要是軍費、官俸、皇室費用、工程費用等固定的幾項，晚期增加了許多新的支出科目，包括債務費（清政府后期發(fā)行國債，舉借外債，還本付息成為巨額財政支出）、教育費（主要是清政府開辦的各類新式學堂和大批留學生費用）、農商費、交通和郵政費、司法費（清末司法實行獨立，刑部改為法部，采取四級體制，司法支出大為增加）、外交費（清代自嘉慶道光之后，與西歐各國的交往日益頻繁，外交費隨之增加）、洋務費（當時舉辦洋務均屬政府撥款，與當時的軍餉、還債并列，成為三大支出之一，每年約2000余萬兩），以及對外賠款。新預算支出科目的大量出現(xiàn)和規(guī)模日益擴大，使財政資源配置發(fā)生很大變化，客觀上也要求實行新的財政預算制度，以加強對政府財政活動的計劃和管理。

3、財政預算收支計量單位的變化。中國封建社會前期財政收支都是實物，雖然也有一些工商稅繳納錢幣但不占主要比重。從唐代后期開始，實物稅開始向貨幣稅轉化，即兩稅以貨幣為單位進行計算，宋元時期這一轉化進一步擴大和加快，經過明清時期“一條鞭法”和“攤丁入畝”改革，賦稅基本上以貨幣為單位繳納，至晚清時期由于商品經濟的發(fā)展，貨幣關系滲透到整個再生產領域，財政支出完全實現(xiàn)了貨幣化。這種轉化也需要采用現(xiàn)代財政預算制度，以便用統(tǒng)一的計量單位進行計算和統(tǒng)計，將全部財政收支統(tǒng)一反映在一覽表中，才能完整地反映國家財政狀況。

由此可見，基礎條件對財政預算制度的作用是顯而易見的，不可或缺的。如果說政治和文化是催生現(xiàn)代財政預算的外部原因的話，那么新型經濟的發(fā)展就是現(xiàn)代財政預算制度發(fā)展的內部原因。

四、中國傳統(tǒng)財政預算制度現(xiàn)代化的特點與意義

由傳統(tǒng)財政預算制度轉為現(xiàn)代財政預算，是我國財政預算制度第一次實現(xiàn)的現(xiàn)代化，它是在特定的歷史條件和時代背景下完成的，具有不同以往的特點與意義。

（一）我國傳統(tǒng)財政預算制度現(xiàn)代化的特點

1、財政預算制度轉型與時代變革同步。我國歷史上的第一次財政預算制度轉型與時代變革是同步的，等傳統(tǒng)型財政預算制度轉型為現(xiàn)代財政預算制度時，我國也從封建社會轉入半封建半殖民地的近代社會。時代變革表現(xiàn)在政治方面，是數(shù)千年的封建專制體制分崩離析，資產階級社會政治體制開始在我國逐漸形成，并作為我國近代主要的政治體制得到實施；表現(xiàn)在經濟方面，是兩千多年以小農經濟為主的農業(yè)經濟模式開始衰敗，以規(guī)?；洜I的工商業(yè)開始崛起并逐漸成為近代國民經濟的主體；表現(xiàn)在文化方面，以儒家禮教為本的封建文化體系開始衰落，以西方新文化、新理念、新思潮為主流的近代新文化走上歷史舞臺，并成為推動政治、經濟、社會前進的動力。我國傳統(tǒng)財政預算制度的現(xiàn)代化與時代變革同步不是歷史發(fā)展中的巧合，而是相互作用的結果。沒有民國以后新的政治體制的建立，新的財政預算制度不會付諸實施；沒有現(xiàn)代經濟的發(fā)展，也不會出現(xiàn)對新經濟制度的要求；沒有中西文化交流的浪潮和發(fā)揮的作用，現(xiàn)代財政預算制度也不會暢通無阻地來到中國境內，由此可見經濟基礎與上層建筑之間交互關系的重要性。

2、財政預算制度現(xiàn)代化具有質的變化。我國財政預算制度現(xiàn)代化不是結構性的變化，也不是預算編制形式的變化，而是帶有本質的變化。我國傳統(tǒng)的財政預算制度是封建社會的財政預算，中國封建社會以小農經濟為基礎，地主階級占統(tǒng)治地位，這就決定了封建社會的財政預算制度是封建性質的，是為地主階級服務的，體現(xiàn)了小農經濟色彩。與此相反，西方財政預算制度是資本主義社會的經濟制度，是為資產階級服務的，具有現(xiàn)代工業(yè)經濟的色彩。所以，兩種財政預算制度是不同性質的，是從封建社會的財政預算制度轉向資產階級社會的財政預算制度，這兩種財政預算制度的更替是從一個社會跨越到另一個社會。中國之所以能夠適應這種不同社會的財政預算制度，主要是因為清末民初中國社會開始發(fā)生著變化，它從一個完全的封建社會落入半封建半殖民地性質的社會。在這樣的社會形態(tài)下，封建地主階級走向衰亡，新興資產階級越來越強大直至占據(jù)統(tǒng)治地位，建立自己的政權，為財政預算制度從性質上現(xiàn)代化創(chuàng)造了條件。

3、由內生的財政預算制度轉向外來的財政預算。我國清末民初出現(xiàn)的財政預算制度現(xiàn)代化，是通過學習引進西方國家財政預算制度完成的，而不是內生所致，這是因為中國的財政預算制度與西方的財政預算制度是截然不同的兩種預算類型。中國傳統(tǒng)的財政預算制度是在中國兩千多年的封建社會中逐漸形成的，是具有中國特色的財政預算制度。如“量入為出”的理財理念，財政預算由皇帝說了算、財政預算與百姓無關，等等，這些都是中國傳統(tǒng)財政預算制度的顯著特點。西方國家與此完全相反，財政預算最后要由議會批準，預算決算要向民眾公示，要充分體現(xiàn)納稅人的意愿。顯然，我國清末民初財政預算制度的現(xiàn)代化，只能是由國外引入的舶來品，不是中國自生自長的，而是西歐各國已經成熟的財政預算制度。中國財政預算制度現(xiàn)代化引入西方國家的財政預算制度，說明中國清末民初的新文化、新思想在消除保守、提倡開放方面發(fā)揮了巨大作用，展示了中國近代人民變革圖強的思想精神。所以，中國財政預算制度的現(xiàn)代化是中國早期改革開放的結果。

（二）我國財政預算制度現(xiàn)代化的意義

1、增強了我國財政預算制度的進步性。我國財政預算制度的現(xiàn)代化，標志著中國財政預算制度的進步。當然，中國封建社會的財政預算制度也具有自身的優(yōu)點，也是不斷完善進步的結果。但與國外的財政預算制度相比還是比較落后的，中國傳統(tǒng)的財政預算制度是封建社會的產物，而西方國家的財政預算制度是資本主義社會的制度，從馬克思的人類發(fā)展史觀看，資本主義社會是先進和優(yōu)越于封建社會的，資本主義社會的財政預算制度比封建社會的財政預算制度進步。所以，我國現(xiàn)代財政預算制度的確立是一種時代的進步。其標志：一是脫離了傳統(tǒng)預算制度的封建色彩，具備了現(xiàn)代預算制度的要素和標準；二是預算體系不再像原來那樣粗放簡陋，而是發(fā)展為細致健全的程度；三是財政預算走上了法制軌道，預決算法成為編制財政預算的唯一法則；四是財政預算不是皇帝說了算，政府自編自演，而是走向民主化，受全體國民的監(jiān)督。這些變化使中國財政預算面貌一新，具備了現(xiàn)代社會的新特色和新特點，脫離了封建的烙印。這在中國財政史上是一次劃時代的變革，標志著我國財政預算制度從此走向第一次現(xiàn)代化的道路。

2、促進了新時期經濟社會的發(fā)展。財政預算制度作為經濟基礎的一部分是與上層建筑相適應的，新的經濟基礎的形成會反作用于上層建筑，促進社會經濟的發(fā)展。從辛亥革命之后，中國徹底拋棄了封建的專制主義政治體制，建立了共和民主政體，這種政治體制在中國是一種前所未有的新體制，它之所以能夠在中國落腳扎根不僅是因為其比封建社會的政治體制具有先進性，更重要的是獲得了與其相適應的經濟基礎，沒有這樣的經濟基礎作前提，共和政體的前途是不堪設想的，辛亥革命的成果能否存在也是值得考慮的。經濟基礎中就包含著現(xiàn)代財政預算制度，馬克思曾指出賦稅是喂養(yǎng)政府的奶娘，正是這種現(xiàn)代財政預算能夠有效地組織收入，保障了新政府、新政權的存在和延續(xù)。不可諱言，中國近代出現(xiàn)過封建復辟的鬧劇，還有那些大大小小的軍閥并不把共和政體放在眼里，但也不可否認這些不論在當時還是在現(xiàn)在都被視為逆歷史潮流而動。盡管如此，孫中山先生創(chuàng)立的共和政體貫穿了中國近代三十七年之久，如“五權分離”的格局不僅北洋政府時期存在，國民政府時期仍然存在，即使在中國共產黨所在的革命根據(jù)地也有參議制度。這些都體現(xiàn)了現(xiàn)代財政預算制度在促進現(xiàn)代政治體制中的作用，盡管不是唯一的作用。至于現(xiàn)代財政預算制度促進現(xiàn)代經濟發(fā)展的作用就不需再費筆墨了，因為新的經濟制度與新的經濟發(fā)展相適應，現(xiàn)代財政預算通過新的收支科目刺激新型經濟發(fā)展的道理是非常簡單的。

3、國家財政預算實現(xiàn)真正獨立。我國封建社會的財政預算由于受君主專制體制的制約，長期以來皇室財政與國家財政不分。西周時期實行家計財政，國家的預算就是周天子的預算，反之亦然，財政預算由周天子支配。秦漢之后皇室財政與國家財政開始分離，即所謂公私財政之分，公財政是指國家的財政收入，私財政是指皇室收入，公私財政收入的來源也有具體的劃分。但到東漢以后就不能嚴格執(zhí)行了，國庫往往附屬于私庫。唐代安史之亂后，財政收入公私漸混，致使一段時間國家賦稅完全進入皇室的大盈庫，天下公賦為君主私藏。宋代財政收入分為皇帝內庫和國家的外庫，但往往是內庫侵占外庫，使國家財政受到影響。所以，我國封建社會的預算實際上是君主預算或皇室預算，國家預算雖然在一定時期可以保障，但不少時期皇室與國家不分，或國庫受內庫的侵蝕而失去保障。說明中國封建社會的國家財政是不完全獨立的，所謂國家財政預算實質上在某種程度上卻是皇室財政預算，國庫成為皇庫的預備庫?，F(xiàn)代財政預算制度建立后這一問題得到徹底改變，成為真正的國家財政預算。

4、預算制度從簡陋走向完善。中國封建社會的財政預算在幾千年中有很大發(fā)展，經過了一個不斷完善的過程，但與西方現(xiàn)代財政預算制度相比還是比較簡陋。從我國宣統(tǒng)年間仿效的西方現(xiàn)代財政預算制度來看，已經成為一個完整的體系，規(guī)定先列收入，后列支出，預算分“經常預算”和“臨時預算”兩門。各門內分類，類下分款，款下分項，項下分子目，制度頗具周密，與中國傳統(tǒng)財政預算相比，具有明顯的嚴密性、合理性、完整性。這次轉型奠定了中國近代乃至以后的預算體系框架，對中國現(xiàn)代財政預算制度的建立和發(fā)展意義非同小可。至于民國時期和國民政府時期的財政預算制度更加縝密、完善，不僅預算編制、預算執(zhí)行、預算決算以及編制方法、計算方法等方方面面都有詳細的規(guī)定，而且實現(xiàn)了預算編制專業(yè)化，由專門的機構進行編制管理。財政預算體系之完整，在中國古代預算中是僅有的，中國的財政預算制度走過了一個由不完善到完善的漫長過程。

對于現(xiàn)代財政預算制度的意義如何評估，是一個長期爭論的問題。一個主流的觀點認為現(xiàn)代財政預算制度在中國近代并沒有認真實施，其意義也就值得考慮。不過，在對這一時期財政預算制度的評價上，應該將預算實施和預算編制有所區(qū)別，重點從制度建設方面去審視，因為在軍閥割據(jù)的社會背景下即使再好的制度也難以認真實施?，F(xiàn)代財政預算制度的建立是中國財政預算走向世界的開端，雖然這一時期現(xiàn)代財政預算制度在實行中執(zhí)行得不理想，但在制度建設和制度進步方面的積極作用無疑是值得肯定的?！?/p>

注釋：

①本文所指中國現(xiàn)代財政預算制度是封建社會之后更具科學性和先進性的財政預算制度，具體而言就是指清末民初中國傳統(tǒng)財政預算制度轉型為西方國家的財政預算制度。

（作者單位：中國財政科學研究院）

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