李笑雪+鄭石橋

【摘 要】 審計(jì)是治理非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息失真的機(jī)制之一，文章探索非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的基礎(chǔ)性問(wèn)題，包括非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)需求、非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)本質(zhì)、非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)目標(biāo)、非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)客體、非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)內(nèi)容、非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)主體、非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)方法、非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)環(huán)境，上述內(nèi)容形成非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)基本理論框架。

【關(guān)鍵詞】 社會(huì)責(zé)任； 社會(huì)責(zé)任信息； 非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息； 社會(huì)責(zé)任審計(jì)； 非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F239.44 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）24-0121-07

一、引言

任何一個(gè)組織都有其目標(biāo)，必須圍繞其組織目標(biāo)來(lái)開(kāi)展各種活動(dòng)，一般意義上的委托代理關(guān)系就是為實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)而建立的。然而，任何一個(gè)組織都應(yīng)該以有利于社會(huì)的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)其組織目標(biāo)，從而應(yīng)該承擔(dān)高于其組織目標(biāo)的社會(huì)義務(wù)，對(duì)社會(huì)負(fù)責(zé)任，這就產(chǎn)生了組織的社會(huì)責(zé)任，從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)，任何一個(gè)組織都應(yīng)該是社會(huì)責(zé)任的承擔(dān)者。隨著環(huán)境惡化、資源枯竭以及勞工保護(hù)等問(wèn)題的日益嚴(yán)峻，社會(huì)責(zé)任已成為備受社會(huì)各界關(guān)注的熱點(diǎn)。

組織作為社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者，在許多情形下，需要披露其社會(huì)責(zé)任履行情況，這其中就包括非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息。由于自利及有限理性，社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者披露的社會(huì)責(zé)任信息可能失真，為了治理這些信息失真，需要建立治理機(jī)制，包括非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)在內(nèi)的社會(huì)責(zé)任審計(jì)是其中之一①。關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)有很多的研究，然而，關(guān)于非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的一些基礎(chǔ)性問(wèn)題缺乏系統(tǒng)性的理論框架，本文擬提出這個(gè)理論框架。

二、文獻(xiàn)綜述

關(guān)于社會(huì)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)、社會(huì)責(zé)任審計(jì)有不少的研究[1-3]。與本文主題直接相關(guān)的研究文獻(xiàn)是社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的基礎(chǔ)性問(wèn)題研究，國(guó)內(nèi)外有不少的文獻(xiàn)涉及這些問(wèn)題。

一些實(shí)證研究文獻(xiàn)涉及到社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的動(dòng)機(jī)和后果。關(guān)于社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證動(dòng)機(jī)，一些文獻(xiàn)借鑒財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)動(dòng)機(jī)理論，從代理理論、信號(hào)傳遞理論的角度，檢驗(yàn)了社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證動(dòng)機(jī)，在驗(yàn)證這些理論的同時(shí)，還發(fā)現(xiàn)了一些影響社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證的權(quán)變因素，當(dāng)然，這些權(quán)變因素也可能是影響代理成本和信號(hào)傳遞的潛在因素[4-8]。關(guān)于社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證的后果，一些文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，這種鑒證能提升使用者對(duì)社會(huì)責(zé)任信息的信任度[9]，還有一些文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證意見(jiàn)具有正向的市場(chǎng)反應(yīng)[10-11]，然而，也有文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，不同的鑒證水平或鑒證提供者并不會(huì)顯著影響使用者對(duì)社會(huì)責(zé)任信息的信任程度[12]。

一些規(guī)范性研究文獻(xiàn)涉及到社會(huì)責(zé)任審計(jì)的本質(zhì)、目標(biāo)、主體、內(nèi)容等。關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)本質(zhì)，日本審計(jì)學(xué)家三澤一認(rèn)為，社會(huì)責(zé)任審計(jì)是一種檢查企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任情況的審計(jì)；桑托基（J·Santockj）認(rèn)為，社會(huì)審計(jì)是對(duì)產(chǎn)生社會(huì)影響的企業(yè)活動(dòng)的某些有意義的和可確定的領(lǐng)域進(jìn)行系統(tǒng)的評(píng)價(jià)和報(bào)告。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，社會(huì)責(zé)任審計(jì)是審計(jì)人員運(yùn)用一定的方法對(duì)政府和企業(yè)所應(yīng)履行的社會(huì)責(zé)任情況進(jìn)行審查、分析和評(píng)價(jià)的過(guò)程[13-14]；還有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)是對(duì)公司的道德、社會(huì)和環(huán)境影響進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)化程序[15]。

關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)，一些文獻(xiàn)認(rèn)為，審計(jì)目標(biāo)是提高社會(huì)責(zé)任報(bào)告的完整性和可靠性，或者是監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、效益性[16-18]；一些文獻(xiàn)認(rèn)為，審計(jì)的最終目標(biāo)是督促企業(yè)更好地履行其社會(huì)責(zé)任[19]。

關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)主體，多數(shù)文獻(xiàn)主張各種審計(jì)主體都可以參與，不少文獻(xiàn)強(qiáng)調(diào)了政府審計(jì)的重要地位，一些文獻(xiàn)還研究了審計(jì)主體選擇的影響因素及后果[13-14，19-23]。

關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容，有兩種分類(lèi)方法，一是從責(zé)任對(duì)象分類(lèi)，區(qū)分為對(duì)股東責(zé)任、對(duì)消費(fèi)者責(zé)任、對(duì)員工責(zé)任、對(duì)政府責(zé)任、對(duì)一般公眾責(zé)任等；二是從責(zé)任維度分類(lèi)，區(qū)分為經(jīng)濟(jì)責(zé)任、法律責(zé)任、倫理責(zé)任、自愿捐贈(zèng)責(zé)任等[13-14，20-21，24-25]。

此外，還有一些文獻(xiàn)涉及到社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的現(xiàn)狀及審計(jì)程序，在審計(jì)一般程序的基礎(chǔ)上，分析了社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的特殊程序[26-27]。

上述文獻(xiàn)顯示，關(guān)于社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的大多數(shù)基礎(chǔ)性問(wèn)題都有一定的研究，然而，這些研究是“碎片化”的，并且還有一些基礎(chǔ)性問(wèn)題沒(méi)有文獻(xiàn)涉及，同時(shí)，并沒(méi)有專(zhuān)門(mén)針對(duì)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的相關(guān)研究。本文在梳理上述文獻(xiàn)的基礎(chǔ)上，聚焦非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)，對(duì)其基礎(chǔ)性問(wèn)題進(jìn)行系統(tǒng)的理論邏輯分析，提出非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)基本理論框架。

三、基本理論框架

本文探究非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的基礎(chǔ)性問(wèn)題，這些問(wèn)題包括：為什么會(huì)有非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)——審計(jì)需求？什么是非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)——審計(jì)本質(zhì)？希望非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)干什么——審計(jì)目標(biāo)？非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)是對(duì)誰(shuí)審計(jì)——審計(jì)客體？非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容是什么——審計(jì)內(nèi)容？非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)是誰(shuí)來(lái)審計(jì)——審計(jì)主體？非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)如何審計(jì)——審計(jì)方法？非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)與審計(jì)環(huán)境是什么關(guān)系——審計(jì)環(huán)境？通過(guò)對(duì)上述問(wèn)題的探究，形成非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)基本理論框架。

（一）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)需求

審計(jì)需求關(guān)注為什么會(huì)有審計(jì)，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)需求也不例外。外部性是客觀存在的，任何組織的活動(dòng)都會(huì)對(duì)利益相關(guān)者產(chǎn)生非契約性影響，從某種意義來(lái)說(shuō)，組織與利益相關(guān)者之間形成了委托代理關(guān)系，利益相關(guān)者是委托人，而組織是利益相關(guān)者利益的代理人，是社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者。組織行為可能產(chǎn)生兩類(lèi)外部性，一是正外部性（Positive Externality），二是負(fù)外部性（Negative Externality），前者是組織的活動(dòng)使利益相關(guān)者受益，而受益者無(wú)須付出代價(jià)，后者是組織的活動(dòng)使利益相關(guān)者受損，而造成負(fù)外部性的組織卻沒(méi)有為此承擔(dān)成本。組織如果只是關(guān)注其組織目標(biāo)，則有激勵(lì)減少正外部性，而增加負(fù)外部性。但是，如果組織作為社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者，承擔(dān)高于其組織目標(biāo)的社會(huì)義務(wù)，則應(yīng)該增加能產(chǎn)生外部性的活動(dòng)，并且控制能產(chǎn)生負(fù)外部性的活動(dòng)。

組織作為社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者，要向社會(huì)特別是利益相關(guān)者報(bào)告其對(duì)利益相關(guān)者的非契約性影響，也就是社會(huì)責(zé)任履行情況，這就產(chǎn)生了社會(huì)責(zé)任報(bào)告。那么，這種社會(huì)責(zé)任報(bào)告是否需要審計(jì)呢？本文前面的文獻(xiàn)綜述指出，一些文獻(xiàn)基于代理理論和信號(hào)傳遞理論對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)動(dòng)因進(jìn)行了檢驗(yàn)[4-7，10]，這里再做些解釋。在代理理論看來(lái)，組織在披露社會(huì)責(zé)任信息時(shí)，由于自利，再加上激勵(lì)不相容和信息不對(duì)稱(chēng)，完全有可能操縱或粉飾社會(huì)責(zé)任信息，從而出現(xiàn)社會(huì)責(zé)任信息失真，利益相關(guān)者作為理性人當(dāng)然會(huì)預(yù)期到這種失真的可能性，所以，會(huì)質(zhì)疑社會(huì)責(zé)任報(bào)告的完整性和可信度[28]，由此產(chǎn)生了社會(huì)責(zé)任信息代理成本。這種代理成本有時(shí)可能非常高，使得社會(huì)責(zé)任報(bào)告完全沒(méi)有價(jià)值。為了降低社會(huì)責(zé)任信息代理成本，需要一個(gè)獨(dú)立的第三方對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告進(jìn)行鑒證，這就是社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)是其中的組成部分。以上是從代理理論視角來(lái)解釋審計(jì)需求，信號(hào)傳遞理論也能解釋非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)。在許多情況下，組織披露其社會(huì)責(zé)任信息是向外界傳遞某種信號(hào)，為了增加這種信號(hào)的可信度，由審計(jì)師對(duì)社會(huì)責(zé)任信息進(jìn)行審計(jì)，這種情形下的審計(jì)是社會(huì)責(zé)任信息可依賴(lài)的信號(hào)。

當(dāng)然，組織降低社會(huì)責(zé)任代理成本的機(jī)制有多種選擇，社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)只是其中之一；組織向外部傳遞其履行社會(huì)責(zé)任的信號(hào)也有多種方式，社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)只是其中之一。在較多的選擇機(jī)制或方式中，組織會(huì)基于不同機(jī)制或方式的成本效益來(lái)做出選擇。所以，組織對(duì)社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的需求具有一定的權(quán)變性，而不是必然性。

（二）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)本質(zhì)

審計(jì)本質(zhì)關(guān)注什么是審計(jì)，探討審計(jì)本質(zhì)有兩個(gè)維度，一是概念，二是功能，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)本質(zhì)也不例外。

關(guān)于審計(jì)概念，本文前面的文獻(xiàn)綜述指出，一些文獻(xiàn)研究了社會(huì)責(zé)任審計(jì)本質(zhì)[13-15]。筆者認(rèn)為，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)本質(zhì)離不開(kāi)社會(huì)責(zé)任審計(jì)本質(zhì)，而社會(huì)責(zé)任審計(jì)本質(zhì)離不開(kāi)審計(jì)一般本質(zhì)。

一般認(rèn)為，審計(jì)是以系統(tǒng)方法從行為和信息兩個(gè)角度獨(dú)立鑒證經(jīng)管責(zé)任中的代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排[29]。根據(jù)這個(gè)審計(jì)本質(zhì)，社會(huì)責(zé)任審計(jì)本質(zhì)可以表述如下：社會(huì)責(zé)任審計(jì)是以系統(tǒng)方法從行為和信息兩個(gè)角度獨(dú)立鑒證社會(huì)責(zé)任履行中的代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排。這里強(qiáng)調(diào)的是社會(huì)責(zé)任履行，而不是一般意義上的經(jīng)管責(zé)任。社會(huì)責(zé)任履行中的代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題包括多種類(lèi)型，一般分為財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息、行為、制度，相應(yīng)的，社會(huì)責(zé)任審計(jì)也包括上述四類(lèi)。非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息就是以其中的非財(cái)務(wù)信息作為審計(jì)主題的審計(jì)類(lèi)型，其本質(zhì)是在社會(huì)責(zé)任審計(jì)本質(zhì)的基礎(chǔ)上，將其內(nèi)涵限定到非財(cái)務(wù)計(jì)量的社會(huì)責(zé)任信息，可以表述如下：非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)是以系統(tǒng)方法獨(dú)立鑒證社會(huì)責(zé)任履行相關(guān)非財(cái)務(wù)計(jì)量信息中的代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排。這里強(qiáng)調(diào)的是非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息中的代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題，也就是非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息的錯(cuò)誤和舞弊，這種審計(jì)的主要功能是判斷非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息是否存在失真。

審計(jì)本質(zhì)的另一個(gè)維度是審計(jì)功能。一般認(rèn)為，審計(jì)具有鑒證、評(píng)價(jià)和監(jiān)督三大功能。筆者認(rèn)為，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)也可以具有上述三大功能。就鑒證功能來(lái)說(shuō)，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)就是要判斷非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息是否存在失真，鑒證是這個(gè)概念中的應(yīng)有之義，所以，鑒證是非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的基本功能。就評(píng)價(jià)功能來(lái)說(shuō)，在許多情況下，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息表征責(zé)任方（也就是社會(huì)責(zé)任信息披露者或社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者，下同）的社會(huì)責(zé)任績(jī)效，審計(jì)師完全可以將鑒證后的非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息與一定的標(biāo)桿進(jìn)行對(duì)照，以判斷責(zé)任方社會(huì)責(zé)任績(jī)效所處的水準(zhǔn)，所以，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)可以具有評(píng)價(jià)功能。監(jiān)督功能強(qiáng)調(diào)的是處理處罰，在社會(huì)責(zé)任信息自愿披露的情形下，可能難以對(duì)責(zé)任方進(jìn)行處理處罰，在社會(huì)責(zé)任信息強(qiáng)制披露的情形下，審計(jì)委托人可以授權(quán)審計(jì)師對(duì)操縱非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息的責(zé)任方進(jìn)行處理處罰，從理論上來(lái)說(shuō)，不排除非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)具有監(jiān)督功能。

（三）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)目標(biāo)

審計(jì)目標(biāo)是希望審計(jì)干什么，也就是人們希望通過(guò)審計(jì)得到什么結(jié)果，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)目標(biāo)也不例外。這里的人們可能有四種，利益相關(guān)者、審計(jì)委托人、責(zé)任方、審計(jì)師。這四者統(tǒng)稱(chēng)為非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)關(guān)系人，上述四者中，審計(jì)委托人一般區(qū)分兩種情形，一是代表利益相關(guān)者，此時(shí)，其目標(biāo)與利益相關(guān)者重合；二是代表責(zé)任方，此時(shí)，其目標(biāo)與責(zé)任方重合。所以，審計(jì)目標(biāo)有差別的是利益相關(guān)者、責(zé)任方和審計(jì)師。

從利益相關(guān)者來(lái)說(shuō)，當(dāng)然希望通過(guò)責(zé)任方的外部性獲得好處，這類(lèi)審計(jì)關(guān)系人希望通過(guò)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)來(lái)抑制責(zé)任方的非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息失真，進(jìn)而促進(jìn)責(zé)任方更好地履行其社會(huì)責(zé)任[19]。

就責(zé)任方來(lái)說(shuō)，在不同的動(dòng)機(jī)下，其審計(jì)目標(biāo)有區(qū)別。在代理理論下，責(zé)任方希望通過(guò)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)來(lái)降低非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息相關(guān)的代理成本；在信號(hào)傳遞理論下，責(zé)任方希望通過(guò)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)來(lái)傳遞其“好信息”，讓利益相關(guān)者對(duì)其更有信心。無(wú)論是降低非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息代理成本，還是讓利益相關(guān)者對(duì)其更有信心，都希望優(yōu)化責(zé)任方的生存環(huán)境，利益相關(guān)者采取更加合作的態(tài)度，有益于組織長(zhǎng)期目標(biāo)之達(dá)成。一般文獻(xiàn)也發(fā)現(xiàn)，組織承擔(dān)社會(huì)責(zé)任與長(zhǎng)期績(jī)效有正向相關(guān)性[30]。

從審計(jì)師來(lái)說(shuō)，其目標(biāo)當(dāng)然是生產(chǎn)審計(jì)委托人滿意的審計(jì)產(chǎn)品，這些產(chǎn)品包括鑒證產(chǎn)品、評(píng)價(jià)產(chǎn)品和處理處罰產(chǎn)品。鑒證產(chǎn)品的主要內(nèi)容是判斷非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息是否真實(shí)，通常以審計(jì)報(bào)告的形式出現(xiàn)；評(píng)價(jià)產(chǎn)品的主要內(nèi)容是將表征社會(huì)責(zé)任績(jī)效的非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息與一定的標(biāo)桿進(jìn)行對(duì)照，以判斷責(zé)任方社會(huì)責(zé)任績(jī)效的水準(zhǔn)，通常以審計(jì)評(píng)價(jià)報(bào)告的形式出現(xiàn)；監(jiān)督產(chǎn)品的主要內(nèi)容是對(duì)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息中的違規(guī)行為進(jìn)行處理處罰，通常以審計(jì)決定的形式出現(xiàn)。當(dāng)然，上述審計(jì)產(chǎn)品不一定單獨(dú)出現(xiàn)，也可能與其他類(lèi)型審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)產(chǎn)品融于一體。

（四）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)客體

審計(jì)客體關(guān)注對(duì)誰(shuí)審計(jì)，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)客體也不例外?，F(xiàn)有文獻(xiàn)主要強(qiáng)調(diào)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任。事實(shí)上，在組織目標(biāo)的追求過(guò)程中，任何組織的行為都可能產(chǎn)生外部性，從而都應(yīng)該承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，從邏輯上來(lái)說(shuō)，任何組織甚至個(gè)人都是社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者，從而都是審計(jì)客體。然而，審計(jì)是一種有實(shí)施成本的制度安排，要考慮這種制度的成本效益。通常是具有一定規(guī)模并且披露社會(huì)責(zé)任信息的組織才存在真實(shí)的有效審計(jì)需求，這些組織才能真正成為非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)客體。一般來(lái)說(shuō)，包括以下兩類(lèi)組織，一是具有一定規(guī)模的企業(yè)，企業(yè)除了實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)外，還要承擔(dān)社會(huì)貢獻(xiàn)、產(chǎn)品安全與服務(wù)、人力資源、資源環(huán)境、社區(qū)及其他等方面的社會(huì)責(zé)任，當(dāng)企業(yè)需要報(bào)告上述社會(huì)責(zé)任履行信息時(shí)，就成為非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)客體。二是具有一定規(guī)模的政府機(jī)構(gòu)、事業(yè)單位及非政府組織（NGO），這些非企業(yè)組織除了履行其公共責(zé)任，也要承擔(dān)社會(huì)貢獻(xiàn)、人力資源、資源環(huán)境、社區(qū)及其他等方面的社會(huì)責(zé)任，當(dāng)這些非企業(yè)組織需要報(bào)告上述社會(huì)責(zé)任履行信息時(shí)，也就成為非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)客體。從深層意義來(lái)說(shuō)，由于政府機(jī)構(gòu)、事業(yè)單位及NGO這些非企業(yè)組織履行的是公共責(zé)任，其全部職責(zé)都可以理解為社會(huì)責(zé)任，這些非企業(yè)組織的全部績(jī)效信息都可以理解為社會(huì)責(zé)任信息。從這個(gè)意義來(lái)說(shuō)，這些非企業(yè)組織是當(dāng)然的非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)客體。

（五）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)內(nèi)容

審計(jì)內(nèi)容關(guān)注審計(jì)什么，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)內(nèi)容也不例外。關(guān)于企業(yè)社會(huì)責(zé)任的內(nèi)容，有不同的研究視角。一種觀點(diǎn)從責(zé)任對(duì)象的角度來(lái)研究社會(huì)責(zé)任內(nèi)容，一般認(rèn)為，社會(huì)責(zé)任應(yīng)包括對(duì)股東、債權(quán)人、職工、客戶(hù)、消費(fèi)者、供應(yīng)商、社區(qū)、一般公眾等利益相關(guān)方所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任[30]。我國(guó)學(xué)者李正和向銳[31]將社會(huì)責(zé)任信息分為六類(lèi)：環(huán)境問(wèn)題類(lèi)、員工問(wèn)題類(lèi)、社區(qū)問(wèn)題類(lèi)、一般社會(huì)問(wèn)題類(lèi)、消費(fèi)者類(lèi)、其他類(lèi)。另一種觀點(diǎn)從責(zé)任維度的角度來(lái)研究社會(huì)內(nèi)容，美國(guó)全國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)[33]在1974年發(fā)表的研究報(bào)告中，將社會(huì)責(zé)任信息分為四類(lèi)：社區(qū)參與、人力資源、自然資源和環(huán)境、產(chǎn)品與服務(wù)。Carroll[23]認(rèn)為，社會(huì)責(zé)任包括經(jīng)濟(jì)責(zé)任、法律責(zé)任、倫理責(zé)任、自愿捐贈(zèng)責(zé)任。作為企業(yè)來(lái)講，經(jīng)濟(jì)責(zé)任就是創(chuàng)造價(jià)值以回報(bào)股東；法律責(zé)任就是要奉公守法，遵章納稅；倫理責(zé)任就是企業(yè)要有良知；自愿捐贈(zèng)責(zé)任也就是慈善責(zé)任，是企業(yè)最高的境界，感恩社會(huì)、感恩國(guó)家。Trotman&Bradley[33]將社會(huì)責(zé)任信息分為六類(lèi)：環(huán)境、能源、人力資源、產(chǎn)品、社區(qū)參與、其他。

筆者認(rèn)為，對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任的內(nèi)容需要同時(shí)從上述兩個(gè)視角來(lái)揭示，責(zé)任對(duì)象揭示了對(duì)誰(shuí)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，而責(zé)任維度揭示了究竟承擔(dān)什么責(zé)任。由于與企業(yè)相關(guān)的利益相關(guān)者較多，并且企業(yè)對(duì)于不同的利益相關(guān)者可能有不同的社會(huì)責(zé)任，所以，需要針對(duì)不同的責(zé)任對(duì)象來(lái)披露其社會(huì)責(zé)任履行情況。將上述責(zé)任對(duì)象和責(zé)任維度結(jié)合起來(lái)，企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息內(nèi)容框架如表1所示，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息是其中的主要內(nèi)容。

以上討論的是企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息的內(nèi)容。對(duì)于政府機(jī)構(gòu)、事業(yè)單位和NGO這些非企業(yè)組織來(lái)說(shuō)，其責(zé)任對(duì)象和責(zé)任維度可能都不同于企業(yè)，就責(zé)任對(duì)象來(lái)說(shuō)，一般可以區(qū)分為服務(wù)對(duì)象、職工、供應(yīng)商、社區(qū)、一般公眾、資源環(huán)境、債權(quán)人、其他等，與企業(yè)相比，責(zé)任對(duì)象中沒(méi)有股東，并且將客戶(hù)和消費(fèi)者改為服務(wù)對(duì)象；就責(zé)任維度來(lái)說(shuō)，一般可以區(qū)分為公共服務(wù)責(zé)任、法律責(zé)任、倫理責(zé)任和自愿捐贈(zèng)責(zé)任，與企業(yè)相比，將經(jīng)濟(jì)責(zé)任改為公共服務(wù)責(zé)任。根據(jù)上述兩個(gè)方面，也能構(gòu)成類(lèi)似于企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息內(nèi)容框架的非企業(yè)組織社會(huì)責(zé)任信息內(nèi)容框架，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息同樣是其中的主要內(nèi)容。

（六）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)主體

審計(jì)主體關(guān)注誰(shuí)來(lái)審計(jì)，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)主體也不例外。目前，只有法國(guó)、瑞典、丹麥等少數(shù)國(guó)家對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告實(shí)行強(qiáng)制審計(jì)[35]，大多數(shù)國(guó)家對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告實(shí)行自愿審計(jì)。由于這個(gè)原因，社會(huì)責(zé)任報(bào)告的審計(jì)主體較為復(fù)雜，政府審計(jì)機(jī)關(guān)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、認(rèn)證機(jī)構(gòu)、行業(yè)協(xié)會(huì)、研究機(jī)構(gòu)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)都在進(jìn)行社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)[5，27]。

從專(zhuān)業(yè)勝任能力來(lái)說(shuō)，上述機(jī)構(gòu)應(yīng)該都沒(méi)有問(wèn)題。但是，審計(jì)主體的關(guān)鍵問(wèn)題是獨(dú)立性，只有能保持獨(dú)立性的機(jī)構(gòu)才能作為社會(huì)責(zé)任審計(jì)主體。

如果是一個(gè)大型組織的內(nèi)部單位向其上級(jí)組織提交的社會(huì)責(zé)任報(bào)告，則該大型組織自己建立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部單位當(dāng)然具有獨(dú)立性，可以作為內(nèi)部社會(huì)責(zé)任報(bào)告的審計(jì)主體。但是，如果是該大型組織自身的社會(huì)責(zé)任報(bào)告，則該內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)就失去獨(dú)立性，只能由外部機(jī)構(gòu)來(lái)審計(jì)。

當(dāng)企業(yè)或非企業(yè)組織需要對(duì)外披露其社會(huì)責(zé)任報(bào)告時(shí)，外部機(jī)構(gòu)對(duì)這些報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，這些外部機(jī)構(gòu)能否保持獨(dú)立性有兩個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題，一是由誰(shuí)來(lái)選聘外部機(jī)構(gòu)，二是外部機(jī)構(gòu)本身是否對(duì)審計(jì)結(jié)論承擔(dān)法律責(zé)任。由于社會(huì)責(zé)任的責(zé)任對(duì)象較為廣泛，具體的責(zé)任對(duì)象與企業(yè)或非企業(yè)組織之間并無(wú)清晰的合約，所以，社會(huì)責(zé)任委托代理關(guān)系是多委托人，在這種情形下，社會(huì)責(zé)任關(guān)系的委托人本身并不具備委托審計(jì)師的能力，所以，社會(huì)責(zé)任關(guān)系的委托人一般不能成為審計(jì)關(guān)系的委托人。在這種情形下，一般是由需要披露社會(huì)責(zé)任信息的企業(yè)或非企業(yè)組織自行選聘外部機(jī)構(gòu)對(duì)其社會(huì)責(zé)任報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)委托人和被審計(jì)單位合二為一，從某種意義上有些管理層“自我審計(jì)”的意味，很類(lèi)似于股權(quán)高度分散的上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)。如何破解這種“自我審計(jì)”的困局呢？上市公司的做法是由董事會(huì)下屬的審計(jì)委員會(huì)來(lái)負(fù)責(zé)審計(jì)師聘請(qǐng)事宜，而審計(jì)委員會(huì)主要由獨(dú)立董事組成，這個(gè)委員會(huì)相對(duì)獨(dú)立于管理層，所以，這種制度安排為審計(jì)師能保持獨(dú)立性奠定了一定的基礎(chǔ)。同此類(lèi)似，社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)的審計(jì)師選聘也由具有獨(dú)立于管理層的機(jī)構(gòu)來(lái)負(fù)責(zé)，從而為審計(jì)師能保持獨(dú)立性奠定一定的基礎(chǔ)。在實(shí)踐中，一些企業(yè)或非企業(yè)組織成立了社會(huì)責(zé)任委員會(huì)[36]，如果這個(gè)委員會(huì)主要由外部人士組成，并且由這個(gè)機(jī)構(gòu)來(lái)選聘社會(huì)責(zé)任報(bào)告的審計(jì)師，則一定程度上為審計(jì)師的獨(dú)立性奠定了基礎(chǔ)。

要保持獨(dú)立性，由誰(shuí)來(lái)選聘審計(jì)師是一個(gè)方面。另一個(gè)方面是審計(jì)師能否對(duì)審計(jì)結(jié)論承擔(dān)法律責(zé)任。對(duì)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)來(lái)說(shuō)，即使由獨(dú)立于管理層的社會(huì)責(zé)任委員會(huì)來(lái)選聘審計(jì)師，而這個(gè)委員會(huì)在很大程度上可能是企業(yè)或非企業(yè)組織的管理層建立起來(lái)的，其本身的獨(dú)立性就有缺陷。所以，不能完全指望這個(gè)委員會(huì)來(lái)保障審計(jì)師的獨(dú)立性。這些需要審計(jì)師自身重視獨(dú)立性。怎么才能做到呢？可行的辦法是讓審計(jì)師對(duì)其審計(jì)意見(jiàn)承擔(dān)法律責(zé)任，如果審計(jì)意見(jiàn)錯(cuò)誤，則承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。在這種制度安排下，審計(jì)師就能較大程度上保持客觀公正，抵制管理層的壓力。而審計(jì)師要承擔(dān)法律責(zé)任，需要對(duì)其組織形式和資本投入有一定的要求，凡是不符合這些要求的，都不能成為社會(huì)責(zé)任報(bào)告的審計(jì)師。根據(jù)這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，行業(yè)協(xié)會(huì)和一些科研機(jī)構(gòu)可能就無(wú)法承擔(dān)法律責(zé)任，從而不宜作為審計(jì)師。

（七）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)方法

審計(jì)方法關(guān)注怎么審計(jì)，在審計(jì)基礎(chǔ)理論層面，主要關(guān)注審計(jì)取證模式，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)方法也不例外。

目前，關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)的相關(guān)準(zhǔn)則不少，國(guó)外有國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)（IAASB）發(fā)布的ISAE 3 000、英國(guó)社會(huì)和倫理責(zé)任研究組織（Institute for Social and Ethical Accountability）頒布的AA1 000、全球報(bào)告發(fā)布者發(fā)布的G4標(biāo)準(zhǔn)，國(guó)內(nèi)有CAS3101（中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101：歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)），國(guó)內(nèi)一些行業(yè)協(xié)會(huì)還頒布了鑒證準(zhǔn)則，例如，《中國(guó)紡織服裝企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告驗(yàn)證準(zhǔn)則》[35]。這些準(zhǔn)則的主體內(nèi)容是對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證程序的規(guī)定，其中包括對(duì)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息鑒證程序的規(guī)定。縱觀這些鑒證準(zhǔn)則，對(duì)于非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息鑒證，其體現(xiàn)的取證模式主要是命題論證模式，一定程度上也體現(xiàn)了審計(jì)取證的其他三類(lèi)模式：數(shù)據(jù)流程模式、數(shù)據(jù)分析模式和專(zhuān)業(yè)測(cè)量模式[37]。

命題論證模式的基本邏輯是信息跟蹤，從上一層級(jí)的信息跟蹤到下一層級(jí)的信息，通過(guò)層層跟蹤，驗(yàn)證最高層級(jí)信息的真實(shí)性，這種跟蹤過(guò)程，類(lèi)似于將大命題分解為小命題進(jìn)行證明。這種層層跟蹤的核心是，對(duì)于支持社會(huì)責(zé)任報(bào)告的原始信息也要跟蹤其支持信息，而不只是直接相信原始信息。例如，人力資源審計(jì)中，對(duì)員工的勞動(dòng)時(shí)間，可以從社會(huì)責(zé)任報(bào)告跟蹤到考勤記錄，進(jìn)而跟蹤到薪酬支付，在此基礎(chǔ)上，可以抽樣跟蹤到員工個(gè)人，通過(guò)這些跟蹤，就能驗(yàn)證員工的勞動(dòng)時(shí)間。現(xiàn)行實(shí)務(wù)中，一些鑒證機(jī)構(gòu)對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告的數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性的鑒證，只是將報(bào)告中的數(shù)據(jù)與企業(yè)相關(guān)原始文件進(jìn)行對(duì)比，并沒(méi)有對(duì)原始文件數(shù)據(jù)本身的可靠性進(jìn)行鑒證，這種鑒證方法雖然可以歸納為命題論證模式，但是對(duì)相關(guān)原始文件中的數(shù)據(jù)進(jìn)行跟蹤，鑒證風(fēng)險(xiǎn)很大[27]。

數(shù)據(jù)流程模式的基本邏輯是，如果數(shù)據(jù)生產(chǎn)流程值得依賴(lài)，則這些數(shù)據(jù)本身也就值得依賴(lài)。對(duì)于有些社會(huì)責(zé)任數(shù)據(jù)，其數(shù)據(jù)本身難以驗(yàn)證或雖然能驗(yàn)證但不符合成本效益原則，但是其生產(chǎn)流程具有較高的可靠性，對(duì)于這類(lèi)數(shù)據(jù)首先對(duì)數(shù)據(jù)流程進(jìn)行評(píng)估，如果數(shù)據(jù)流程值得依賴(lài)，就直接判斷數(shù)據(jù)本身也值得依賴(lài)。例如，有些環(huán)境數(shù)據(jù)是由第三方提供的，在這種情形下，審計(jì)師評(píng)估第三方獨(dú)立性和專(zhuān)業(yè)勝任能力，如果評(píng)估結(jié)果是第三方的獨(dú)立性和專(zhuān)業(yè)勝任能力都是值得依賴(lài)，則可以推斷其提供的環(huán)境數(shù)據(jù)值得依賴(lài)。

數(shù)據(jù)分析模式的基本邏輯是通過(guò)數(shù)據(jù)之間的邏輯關(guān)系來(lái)判斷數(shù)據(jù)是否值得依賴(lài)，如果預(yù)期的數(shù)據(jù)邏輯關(guān)系不存在，則認(rèn)定數(shù)據(jù)疑點(diǎn)，在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步驗(yàn)證數(shù)據(jù)的可靠性。社會(huì)責(zé)任信息特別是非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息，許多都存在數(shù)據(jù)邏輯關(guān)系，通過(guò)驗(yàn)證這些邏輯關(guān)系，能找出數(shù)據(jù)疑點(diǎn)，對(duì)于這些疑點(diǎn)進(jìn)行進(jìn)一步的跟蹤，可以驗(yàn)證數(shù)據(jù)的可靠性。例如，通過(guò)機(jī)器生產(chǎn)能力與產(chǎn)量之間的關(guān)系，能一定程度上驗(yàn)證生產(chǎn)時(shí)間，從而驗(yàn)證員工作業(yè)時(shí)間；通過(guò)機(jī)器單位能耗與用電量的關(guān)系也能驗(yàn)證機(jī)器的開(kāi)工時(shí)間，從而驗(yàn)證員工的作業(yè)時(shí)間。

專(zhuān)業(yè)測(cè)量模式的基本邏輯是現(xiàn)場(chǎng)測(cè)量以獲取數(shù)據(jù)，將這種數(shù)據(jù)與責(zé)任方提供的數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，判斷責(zé)任方提供數(shù)據(jù)的可靠性。一些資源環(huán)境數(shù)據(jù)可以采用這種取證模式。

（八）非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)環(huán)境

審計(jì)環(huán)境理論關(guān)注審計(jì)與環(huán)境之間的關(guān)系，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的審計(jì)環(huán)境理念也不例外。一方面，審計(jì)環(huán)境通過(guò)一些路徑影響非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)，例如，審計(jì)環(huán)境會(huì)影響人們對(duì)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的認(rèn)識(shí)，進(jìn)而影響審計(jì)需求及審計(jì)重點(diǎn)，審計(jì)環(huán)境還會(huì)影響非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)的具體技術(shù)手段等。另一方面，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)通過(guò)其審計(jì)產(chǎn)品的使用，也會(huì)對(duì)審計(jì)環(huán)境產(chǎn)生影響。畢竟人們不是為審計(jì)而審計(jì)，審計(jì)的最終目的是通過(guò)審計(jì)產(chǎn)品來(lái)影響人們的行為，而人們的行為一旦因?qū)徲?jì)而發(fā)生改變，審計(jì)對(duì)其環(huán)境的影響也就發(fā)生了。

四、結(jié)論和啟示

非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)是治理社會(huì)責(zé)任信息失真的機(jī)制之一，本文從理論上分析其基礎(chǔ)性問(wèn)題，提出非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)基本理論框架。

關(guān)于審計(jì)需求，組織作為社會(huì)責(zé)任承擔(dān)者，為降低其社會(huì)責(zé)任代理成本或向外部傳遞其履行社會(huì)責(zé)任的信號(hào)，建立了多種機(jī)制，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)是其中之一。

關(guān)于審計(jì)本質(zhì)，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)是以系統(tǒng)方法獨(dú)立鑒證社會(huì)責(zé)任履行相關(guān)非財(cái)務(wù)計(jì)量信息中的代理問(wèn)題和次優(yōu)問(wèn)題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排，可以具有鑒證、評(píng)價(jià)和監(jiān)督三大功能。

關(guān)于審計(jì)目標(biāo)，利益相關(guān)者希望通過(guò)非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)來(lái)抑制責(zé)任方的非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息失真，責(zé)任方希望非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)傳遞“好信息”，審計(jì)師的目標(biāo)是生產(chǎn)審計(jì)委托人滿意的審計(jì)產(chǎn)品，包括鑒證產(chǎn)品、評(píng)價(jià)產(chǎn)品和處理處罰產(chǎn)品。

關(guān)于審計(jì)客體，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息報(bào)告者都是可能的審計(jì)客體，包括具有一定的規(guī)模的企業(yè)、政府機(jī)構(gòu)、事業(yè)單位和NGO。

關(guān)于審計(jì)內(nèi)容，需要將社會(huì)責(zé)任對(duì)象和責(zé)任維度結(jié)合起來(lái)構(gòu)建社會(huì)責(zé)任信息框架，這種框架中包括非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)內(nèi)容，不同的責(zé)任對(duì)象、不同的責(zé)任維度，責(zé)任數(shù)據(jù)的具體內(nèi)容不同。

關(guān)于審計(jì)主體，許多機(jī)構(gòu)具有專(zhuān)業(yè)勝任能力，其中，能保持獨(dú)立性的機(jī)構(gòu)可以成為非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)主體，由于社會(huì)責(zé)任關(guān)系中缺乏可確指的責(zé)任對(duì)象來(lái)充當(dāng)審計(jì)委托人，審計(jì)主體的獨(dú)立性主要依賴(lài)于審計(jì)主體的選聘機(jī)制及審計(jì)主體自身對(duì)其審計(jì)意見(jiàn)具有承擔(dān)法律責(zé)任的能力。

關(guān)于審計(jì)方法，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息鑒證的主流模式是命題論證模式，數(shù)據(jù)流程模式、數(shù)據(jù)分析模式和專(zhuān)業(yè)測(cè)量模式也有用武之地。

關(guān)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)的關(guān)系，一方面，審計(jì)環(huán)境通過(guò)審計(jì)需求、審計(jì)技術(shù)方法等路徑影響非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)；另一方面，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)通過(guò)其審計(jì)產(chǎn)品的使用來(lái)改變?nèi)藗兊男袨?，進(jìn)而影響審計(jì)環(huán)境。

本文的研究啟示我們，非財(cái)務(wù)計(jì)量社會(huì)責(zé)任信息審計(jì)本身是一個(gè)系統(tǒng)，要想這種審計(jì)制度得以有效運(yùn)行，必須協(xié)調(diào)考慮其相關(guān)各要素，片面關(guān)注其中的某些要素，這個(gè)審計(jì)制度的功能可能難以有效地發(fā)揮。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 陳宏輝，賈生華.企業(yè)社會(huì)責(zé)任觀的演進(jìn)與發(fā)展：基于綜合性社會(huì)契約的理解[J].中國(guó)工業(yè)經(jīng)濟(jì)，2003（12）：85-92.

[2] 沈洪濤，宋獻(xiàn)中，許潔瑩.我國(guó)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)研究：回顧與展望[J].財(cái)經(jīng)科學(xué)，2010（4）：102-108.

[3] 姜虹.國(guó)外企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)研究述評(píng)與啟示[J].審計(jì)研究，2009（3）：33-37.

[4] JEEHYE P，et al. Experiences of and views on third party assurance of corporate environmental and sustainability reports[J]. Journal of Cleaner Production，2005，13（10/11）：1095-1106.

[5] ROGER S，et al.Assurance on sustainability reports： an international comparison[J]. The Accounting Review，2009，84（3）：937-967.

[6] 沈洪濤，王立彥，萬(wàn)拓.社會(huì)責(zé)任報(bào)告及鑒證能否傳遞有效信號(hào)？——基于企業(yè)聲譽(yù)理論的分析[J].審計(jì)研究，2011（4）：87-93.

[7] 戴慧婷，秦信任.企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證影響因素研究[J].財(cái)會(huì)月刊，2012（9）：17-21.

[8] 李正，官峰，李增泉.企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證活動(dòng)影響因素研究——來(lái)自我國(guó)上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].審計(jì)研究，2013（3）：102-112.

[9] HODGE K，et al. Assurance of sustainability reports： impact on report users confidence and perceptions of information credibility[J]. Australian Accounting Review，2009，19（3）：178-194.

[10] 李正，官峰，李增泉.企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證意見(jiàn)是否具有信息含量——來(lái)自我國(guó)上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].審計(jì)研究，2012（1）：78-86.

[11] 陽(yáng)秋林，畢立華，李冬生.基于事件研究法的社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證的市場(chǎng)反應(yīng)研究[J].國(guó)際商務(wù)財(cái)會(huì)，2013（3）：70-73.

[12] 陸建橋.關(guān)于建立我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的探討[J].財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究，1993（12）：49-52.

[13] 余玉苗.論西方國(guó)家的企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，1996（1）：13-15.

[14] JOHNSON H H. Corporate social audits—this time around[J].Business Horizons，2001，44（3）：29-36.

[15] 袁廣達(dá).企業(yè)環(huán)境信息審計(jì)研究[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2002（3）：7-10.

[16] ADAMS C A，et al. Accountability， Completeness， Credibility and the Audit Expectation Gap[J].Journal of Corporate Citizenship，2004，14（6）：97-115.

[17] 張慶龍，陳凌云.上市公司社會(huì)責(zé)任審計(jì)的理論建構(gòu)與實(shí)踐問(wèn)題探索[J].南京審計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)，2012（2）：60-68.

[18] 周曉惠，許永池.構(gòu)建我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的雙主體聯(lián)合審計(jì)模式[J].財(cái)會(huì)月刊，2011（5）：65-66.

[19] 陽(yáng)秋林，李冬生.建立中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的構(gòu)想[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2004（6）：11-13.

[20] 陽(yáng)秋林.論我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)[J].財(cái)會(huì)通訊，2005（2）：90-92.

[21] 黃溶冰，王躍堂.和諧社會(huì)中企業(yè)社會(huì)責(zé)任的審計(jì)治理與實(shí)現(xiàn)[J].華東經(jīng)濟(jì)管理，2008（11）：20-23.

[22] 方 .關(guān)于社會(huì)責(zé)任審計(jì)的思考[J].審計(jì)研究，2009（3）：38-40.

[23] CARROLL，A.B，A three-dimensional conceptual model of corporate performance[J]. Academy of Management Review，1979，4（4）：497-505.

[24] 曹樹(shù)青.特定社會(huì)責(zé)任——企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的主要內(nèi)容[J].前沿，2006（12）：169-171.

[25] 葉陳剛，武劍鋒，盧虹.中央企業(yè)社會(huì)責(zé)任審計(jì)機(jī)制研究[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2013（9）：36-41.

[26] 何麗梅，張海燕，張苗.企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告鑒證內(nèi)容及方式研究[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2014（12）：63-67.

[27] DWYER O B. The case of sustainability assurance： constructing a new assurance service[J]. Contemporary Accounting Research，2011，28（4）：1230-1266.

[28] 鄭石橋.審計(jì)理論研究：基礎(chǔ)理論視角[M].北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2016.

[29] 于曉紅，武文靜.公司治理、社會(huì)責(zé)任與企業(yè)價(jià)值研究[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)研究，2014（5）：74-78.

[30] FREEMAN R E，REED D L.Stockholders and stakeholders：A new perspective on corporate governance[J].California Management Review，1983，25（3）：88-106.

[31] 李正，向銳.中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息披露的內(nèi)容界定、計(jì)量方法和現(xiàn)狀研究[J].會(huì)計(jì)研究，2007（7）：3-11.

[32] NAA. Committee on accounting for corporate social performance[J].Management Accounting，1974，56（3）：59-60.

[33] TROTMAN K T， BRADLEY G W. Associations between social responsibility disclosure and characteristics of companies[J]. Accounting， Organizations and Society，1981，6（4）：355-362.

[34] 陽(yáng)秋林，郭丹.企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告審計(jì)鑒證文獻(xiàn)綜述[J].財(cái)會(huì)月刊，2014（11）：61-64.

[35] 鐘宏武，張?zhí)茩?中央企業(yè)社會(huì)責(zé)任工作現(xiàn)狀與問(wèn)題研究[J].企業(yè)文明，2010（4）：33-35.

[36] 鄭石橋.非財(cái)務(wù)計(jì)量信息審計(jì)取證模式：理論框架和例證分析[Z].南京審計(jì)大學(xué)審計(jì)科學(xué)研究院工作論文，WP005，2014.