文/田姍姍

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探討同一控制下企業(yè)吸收合并所涉財稅問題

文/田姍姍

摘要：目前，在企業(yè)的并購重組中，吸收合并的方式是最常使用的合并方式，但是在吸收合并這一并購重組方式中根據(jù)不同的稅收政策存在著很多種稅務(wù)處理方式，針對不同的稅務(wù)處理方式會給合并帶來很大的影響。本文對同一控制下企業(yè)吸收合并所涉及的財稅問題進(jìn)行了深入的分析，并根據(jù)實例對不同稅務(wù)處理方式進(jìn)行了比較。

關(guān)鍵詞：同一控制；企業(yè)吸收合并；財稅問題；研究

一、同一控制下企業(yè)吸收合并的判斷依據(jù)和稅會政策

在企業(yè)的并購重組中，同一控制下企業(yè)吸收合并具有很大地位。吸收合并的實質(zhì)就是合并方企業(yè)通過向被合并方的股東支付一定的合并對價從而獲得他們手中被合并方的全部凈資產(chǎn)，在這一過程中的財稅問題涉及合并方、被合并方和被合并方股東的財務(wù)問題。在被合并企業(yè)完全被吸收以后，就要對其進(jìn)行注銷，取消被合并方的法人地位。

（一）同一控制下企業(yè)吸收合并的會計規(guī)范

根據(jù)國家相關(guān)規(guī)定，同一控制下企業(yè)的吸收合并指的是參加到合并中的企業(yè)無論是在合并前，還是合并后都收到同一方或是相同的對方的長期性或永久性的控制，并且對同一控制下企業(yè)吸收合并的判斷更大限度上應(yīng)依據(jù)實質(zhì)而非形式原則。同一控制下企業(yè)吸收合并所采用的會計處理方法是權(quán)益結(jié)合法，即企業(yè)吸收合并日被合并方的賬面價值為合并方在企業(yè)吸收合并中所得的資產(chǎn)和負(fù)債，而合并方所得的凈資產(chǎn)賬面價值和所支付的合并對價賬面價值的差就是資本公積，若是沖減不足的資本公積就是留存收益。

（二）同一控制下企業(yè)吸收合并的稅收政策

1.一般性稅務(wù)處理規(guī)定。在企業(yè)吸收合并時，被合并企業(yè)的各項資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)合并方應(yīng)根據(jù)公允價值來計算，所得稅的處理則是以清算的方式進(jìn)行，同時，被合并企業(yè)的虧損不能夠在合并企業(yè)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

2.特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。當(dāng)企業(yè)吸收合并符合一定條件時，合并方在接受被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)可以在被合并方原來的計稅基礎(chǔ)上得以確定，而合并企業(yè)將承繼被合并方的所有相關(guān)所得稅。

二、同一控制下企業(yè)吸收合并的財稅管理

（一）合并方的財稅管理

面對同一控制下的吸收合并，合并方要確認(rèn)自合并協(xié)議生效起，被合并方的所有資產(chǎn)和賬面價值已經(jīng)到賬，同時也要按照《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》的規(guī)定，視情況分別使用一般性稅務(wù)處理或是特殊性稅務(wù)處理，確保與被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)相適應(yīng)。

（二）被合并方的財稅管理

在吸收合并后，被合并企業(yè)應(yīng)當(dāng)立即結(jié)束財務(wù)記錄，同時對所有負(fù)債和所有的資產(chǎn)余額進(jìn)行借記。在稅務(wù)處理方面則根據(jù)合并方所擇的稅務(wù)處理方法來進(jìn)行處理。如果合并方選擇一般性稅務(wù)處理方法，被合并方就要對其所得稅進(jìn)行清算，如果合并方選擇的是特殊性稅務(wù)處理則不用。清算余額是在企業(yè)的所有而得資產(chǎn)除去資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)費(fèi)用、清算費(fèi)用、其他稅費(fèi)等之后所得。

（三）被合并方股東的財稅管理

在企業(yè)被合并的同時股東應(yīng)進(jìn)行長期股權(quán)投資處理，結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股安全投資所得的賬面價值，二者之間的差額可以視為處置損益。同樣如果合并方選擇一般性稅務(wù)處理，被合并方股東也要對自身的長期股權(quán)投資進(jìn)行稅收清算，反之則不用。

三、同一控制下企業(yè)吸收合并的會計和稅務(wù)處理

本文以A、B公司為例來進(jìn)行說明，A、B公司原為兩家都受到C集團(tuán)控制的公司，而在2011年6月30日A公司吸收合并了B公司，A、B公司所使用的會計政策相同，假設(shè)由C集團(tuán)共同領(lǐng)導(dǎo)的A、B公司的稅務(wù)處理方法也相同，并根據(jù)調(diào)查所得B公司在合并當(dāng)日銀行存款賬面價值為1800萬元，應(yīng)收賬款賬面價值80萬元，存貨賬面價值1020萬元，固定資產(chǎn)賬面價值230000萬元，短期借款賬面價值8500萬元，應(yīng)付賬款賬面價值3100萬元，長期借款賬面價值120000萬元，所有者權(quán)益賬面價值101300萬元，本文對其財稅處理進(jìn)行了以下分析。

（一）三種不同的合并方式下的財稅處理

1.在合并日A公司對B公司進(jìn)行吸收合并時，A公司向B公司的股東定向增發(fā)了股票50000萬股。A公司和B公司的稅務(wù)處理方式為以股權(quán)支付對價，A公司接受B公司原來的資產(chǎn)和負(fù)債計稅基礎(chǔ)，以B公司原來的計稅基礎(chǔ)確定，并且A公司承繼B公司所有的所得稅事項，而B公司在合并時有2700萬元的稅法虧損，著稅法虧損可以在期限內(nèi)由A公司在稅前彌補(bǔ)。A公司的會計處理方式為，借：銀行存款1800，應(yīng)收賬款80，存貨1020，固定資產(chǎn)230000；貸：短期借款8500，應(yīng)付賬款3100，長期借款120000，股本50000，資本公積51300。

2.在合并日A公司對B公司進(jìn)行吸收合并時，A公司向B公司的股東定向增發(fā)了股票40000萬股，同時還支付了34300萬元。A公司和B公司的稅務(wù)處理方式為一般稅務(wù)處理方式，80%的股權(quán)支付，剩余由貨幣資金支付，而在吸收合并中A公司獲得的非貨幣的資產(chǎn)則按照公允價值作為計稅基礎(chǔ)，但是A公司不能彌補(bǔ)B公司的虧損。B公司的納稅情況為，清算所得67500萬元，所得稅16875萬元。

3.在合并日A公司對B公司進(jìn)行吸收合并時，A公司向B公司支付21500萬元，而固定資產(chǎn)的對價為賬面價值100000萬元，公允價值150000萬元。A

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