文/吳美妮

合同能源管理項目會計核算探討

文/吳美妮

合同能源管理屬于新興的產(chǎn)業(yè)模式，近年來在我國大范圍興起，基于政府的大力支持，合同能源行業(yè)日益壯大。然而，合同能源管理的會計核算體系尚未完全統(tǒng)一，會計核算的內(nèi)容、科目以及信息披露等方面仍舊存在不規(guī)范現(xiàn)象，節(jié)能服務公司的會計核算仍處于不斷探索的發(fā)展階段。本文簡要敘述了合同能源管理項目會計核算的內(nèi)容，以行業(yè)內(nèi)的普遍現(xiàn)狀和存在的問題引發(fā)讀者思考，進而提出了筆者對完善合同能源管理項目會計核算的具體建議。

合同能源管理項目；會計核算；節(jié)能服務公司

一、合同能源管理項目會計核算概述

合同能源管理產(chǎn)生于發(fā)達國家的市場經(jīng)濟，最初是從歐美地區(qū)引進而來，是一種針對新型節(jié)能項目的現(xiàn)代化創(chuàng)新投資機制。節(jié)能服務公司通過簽訂契約來規(guī)定合同能源項目的節(jié)能指標，并提供項目設計、診斷、改造、融資、設備安裝、調(diào)試、施工、運行管理等相關服務，以確保項目的節(jié)能率，協(xié)助用能單位利用節(jié)能效益支付項目投資款項，促進自身服務機制的不斷升級。合同生效后，節(jié)能服務公司根據(jù)合同能源管理項目的設計方案來管理、運行、安裝，其中涉及會計核算的內(nèi)容有：1.在設備安裝過程中，應設置具體的計量方式和會計科目來對工時費、材料費等會計對象進行核算。由于合同能源管理項目所應用的設備既有自產(chǎn)的也有外購的，且工期普遍較長，因此對于到底是發(fā)出材料還是銷售商品的問題，節(jié)能服務公司要制定詳細的計量規(guī)則和會計科目；2.必須重視融資利息的歸屬問題，這是由合同能源管理項目的工程款多、投資量大的特點所決定的；3.在合同期限內(nèi)，合同能源管理項目的收益取決于用能單位的收益，所以每期收入情況具有不確定性，節(jié)能服務公司的相關工作人員要詳細地記錄確認收入的時間和地點；4.用能單位在合同執(zhí)行期間所用設備的運行時間、需求數(shù)量都不穩(wěn)定，這直接導致了節(jié)能服務公司的節(jié)能效益出現(xiàn)波動，無形中增加了設備計提折舊的核實難度。

二、合同能源管理項目會計核算的現(xiàn)狀

我國的合同能源管理分為能源費用托管型、融資租賃型、節(jié)能量保證型、節(jié)能效益分享型以及混合型等，各類型的項目有各自的適用范圍和優(yōu)缺點，其中節(jié)能效益分享型是國家主要支持的對象。各個合同能源管理模式的區(qū)別主要體現(xiàn)在其專業(yè)的適用范圍和會計核算方法，分別適用于處于不同條件下的合同能源管理企業(yè)。具體的合同能源管理項目會計核算辦法，可以參照《國務院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)發(fā)展改革委等部門關于加快推行合同能源管理促進節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見的通知》。目前，合同能源管理項目行業(yè)普遍形成了形成了存貨核算、特殊固定資產(chǎn)、商品銷售、經(jīng)營租賃、融資租賃、BOT處理等會計核算處理方法?；诓煌墓芾斫嵌群瓦m用范圍，每一種核算方法都具備一定的合理性，但又不能完全適應當前行業(yè)、市場、管理的需求，這給節(jié)能服務公司的工作帶來了不可忽視的困難。

三、完善合同能源管理項目會計核算的建議

我國現(xiàn)行的企業(yè)會計準則并沒有涵蓋合同能源管理業(yè)務，故節(jié)能服務公司很難規(guī)范合同能源管理項目會計核算的具體操作。盡管如此，節(jié)能服務公司還是可以從合同能源管理項目的交易實質(zhì)出發(fā)，并以現(xiàn)行的相關會計準則、解釋、稅收政策精神等作為理論依據(jù)，在進行了合理的經(jīng)濟判斷的基礎上，具體分析當前形勢，力爭在實務操作中采取最為合適的會計核算方法。根據(jù)相關規(guī)定，合同能源管理項目的會計核算應該立足于項目的不同階段，采取分階段進行的會計核算方法。

（一）前期準備階段

合同能源管理項目的前期準備階段包括拓展調(diào)研、方案形成、合同制定這三個階段。會計核算的內(nèi)容主要涉及前期費用的歸集，如人員工資、印刷費、差旅費、辦公費、專家聘請費、交際應酬費等。工程技術部門為項目直接提供的勞務費用應計入“勞務成本”或“生產(chǎn)成本”， 銷售部門、行政管理部門發(fā)生的費用應計入“銷售費用”或“管理費用”。相關費用發(fā)生時，借記“銷售費用”、“管理費用”、“勞務成本”、“生產(chǎn)成本”等科目，貸記“應付職工薪酬”、“銀行存款”等科目。

（二）建設項目階段

建設項目階段主要包括采購設備、原材料以及組織項目調(diào)試、安裝、施工等經(jīng)濟業(yè)務。根據(jù)我國現(xiàn)行的稅收政策，節(jié)能服務公司發(fā)生的投資項目支出，必須應按稅法規(guī)定予以費用化或資本化，同時公司應將購置或開發(fā)的無形資產(chǎn)以及自主購建的資產(chǎn)分別確認為無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)。從上述規(guī)定可以看出，建設合同能源管理項目階段需要設置的會計科目有“無形資產(chǎn)”和“固定資產(chǎn)”，為了區(qū)分公司內(nèi)部自用的相關資產(chǎn)，應在“無形資產(chǎn)”和“固定資產(chǎn)”科目下設置具體某項合同能源管理項目的二級科目。購置無形資產(chǎn)的會計處理要以購置成本作為做賬依據(jù)，注意設置相關二級科目，固定資產(chǎn)的賬務處理較為復雜，具體如下：

第一，購入無需安裝的設備。

借：固定資產(chǎn)——A合同能源管理項目固定資產(chǎn)

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款（或是“應付賬款”等科目）

第二，購入需要安裝的設備。節(jié)能服務公司可以通過“在建工程——A合同能源管理項目工程” 科目來歸集相關的成本費用；一旦設備安裝完畢并投入使用后，立即將其轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)——A合同能源管理項目固定資產(chǎn)”科目。具體細化為以下幾個方面：

1.購入設備、原材料，以實際發(fā)生額作為做賬依據(jù)。

借：在建工程——A合同能源管理項目工程

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款（或是“應付賬款”等科目）

2.支出調(diào)試、安裝、施工等費用。

借：在建工程——A合同能源管理項目工程

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