文/馬偉

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基于支出周期理論的我國預算會計改革

文/馬偉

摘要：通過上個世紀八十年代西方國家基于支出周期理論，開始的預算會計改革，與我國現(xiàn)行的預算會計進行比較，初步探析出我國預算會計改革的方向。為我國全面實現(xiàn)小康社會提供高效、精準、清廉的財政支持。

關鍵詞：支出周期；預算會計；改革

上個世紀八十年代中期，以英國、加拿大、新西蘭等為代表的西方國家對預算會計進行了一系列的重大改革，并取得了一定的效果，掀起了發(fā)達國家預算會計改革的浪潮。我國從上個世紀九十年代在預算會計領域里也進行了一些改革，但改革的步伐比較慢。進入二十一世紀，隨著我國經(jīng)濟總量的增加和與世界各國經(jīng)濟交往的頻繁，在政府財政資金應用、對外信息披露等方面已明顯地存在不適應，更難以支持我國全面建成小康社會的奮斗目標。而西方國家的支出周期理論對我國預算會計改革還是有積極的借鑒意義的。

一、預算會計與支出周期的概念

在我國，傳統(tǒng)的預算會計大多定義為：是以發(fā)展經(jīng)濟和社會事業(yè)為目的，以政府預算和單位預算管理為中心，以預算收支核算為重點，用于核算社會再生產(chǎn)過程中屬于分配領域中的各級政府部門、行政單位、非營利組織預算資金運動過程和結(jié)果的會計體系。是政府會計（或公共部門會計）的重要分支，用以記錄、計量和報告需要在政府預算中反映的財政交易與事項。這里的財政交易是指政府公共部門從事的具有財務意義的活動或事項，比如稅收征納、經(jīng)濟業(yè)務的購買承諾、收到對商品和服務與合同條款進行相符性核實、計提固定資產(chǎn)折舊以及支付供應商貨款等。這里的“具有財務意義”是指可以通過貨幣形態(tài)對財政交易事項進行計量。由此可見，預算會計是反映與核算財政資金運動過程、流向及其結(jié)果的會計。財政資金的運動從納稅開始，到業(yè)務層付款終結(jié)，期間經(jīng)歷了復雜的過程。支出周期就涵蓋了付款的全過程。

支出周期是指財政預算經(jīng)過立法機關審批后，預算資金從政府公共部門最后流向商品與服務供應者的過程。這一過程開始于財政撥款，終止于公共部門或組織向其商品與服務提供者的付款，這中間還需經(jīng)歷承諾、核實兩個階段。所以支出周期一般包括對預算資金分配撥款與撥付資金、承諾、核實和付款四個階段。其中，撥款指立法機關通過法律授權(quán)某個政府單位或某個特定目的在一定期間內(nèi)可開支的法定數(shù)額。其可分為確定撥款和分配撥款兩個步驟。承諾是指政府、支出部門或機構(gòu)做出的已經(jīng)導致財政支出義務發(fā)生并且需要在未來某個時候履行的決策或決定。核實指政府或公共部門對供應商交付的商品、服務與所簽署的合同和發(fā)出的訂單的條款進行相符性的核對。付款即公共組織向商品與服務供應者支付款項。其中支出周期中下游的承諾階段、核實階段和付款階段的交易統(tǒng)稱為機構(gòu)交易。預算會計就是用于追蹤支出周期各階段交易的信息系統(tǒng)。

通過對支出周期各個階段記錄，預算會計可以用通用的會計語言提供的信息，有效實現(xiàn)預算執(zhí)行過程監(jiān)控，評估政府財政狀況，對財政風險進行管控以及支持各級財政健康、持續(xù)發(fā)展。

二、中外預算會計的差異

和發(fā)達國家相比較，中外預算會計體系存在許多差異，主要體現(xiàn)在以下四個方面。

（一）預算會計體系的構(gòu)造基礎不同

發(fā)達國家以支出周期作為預算會計的構(gòu)造基礎，我國依托組織類別構(gòu)造。以支出周期構(gòu)造的預算會計對于相同的經(jīng)濟業(yè)務都采用相同的會計科目進行記錄，并同時記錄預算數(shù)與實際數(shù)。提高了會計信息的可比性和加強了預算的適時監(jiān)控。而我國是按照單位的組織類別作為預算會計的構(gòu)造基礎，長期以來，雖經(jīng)演變，但分為財政總預算、行政單位、事業(yè)單位三種會計制度的格局并無變化。會計信息不通用，會計報告加總困難，不同部門核算的信息不同，信息失真。

（二）預算會計適用的范圍不同

多數(shù)發(fā)達國家的預算會計覆蓋支出周期的各個階段，而我國預算會計是由三種互不銜接的總預算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計組成。而與之形成鮮明對比的是，西方國家預算會計的范圍比我國大的多。發(fā)達國家的預算會計可以反映應計支出、應計負債這類監(jiān)控預算過程的信息，而我國預算會計卻不能反映，從而造成財政監(jiān)督職能落空、會計核算不充分、削弱支出控制的有效性、財政風險管理困難、損害公共承諾的可信度和約束力。

（三）對機構(gòu)層交易的控制機制不同

發(fā)達國家大多實行的是一種以集中為主，集中與分散相結(jié)合的預算會計控制機制，我國現(xiàn)行的預算會計實行的是高度分散化的會計控制機制。這種機制導致財政部門長期處于只是分配資金的角色，財政監(jiān)督長期弱化。

（四）會計規(guī)范的模式不同

發(fā)達國家普遍采用準則規(guī)范，我國采用制度規(guī)范。準則規(guī)范是指指導和規(guī)范具體會計活動的文本，是由權(quán)威會計主管部門或會計組織定期不定期發(fā)布會計準則來進行的。而制度規(guī)范則是指對會計主體的會計活動進行規(guī)范和約束的文本，是由政府制定預算會計制度來進行的。二者相比，準則規(guī)范比制度規(guī)范更具有靈活性和適應性。

三、我國預算會計改革的方向

會計是國際的語言，在全球經(jīng)濟一體化進程下和國際政府間協(xié)作加深的大背景下，我國預算會計改革勢在必行。其實，我國從上世紀80年代開始就在財政領域和預算會計方面進行了一系列的卓有成效的改革，比如分稅制財政管理體制、政府集中采購、部門預算制度、國庫集中支付、預算會計改革等等。這些改革舉措起到了一定的積極意義，但與發(fā)達國家的支出周期理論預算會計還相差甚遠。未來我國預算會計應增強會計信息的國際間可比性，拓寬預算會計核算功能與范圍，加強財政部門的監(jiān)督、管控能力與提高政府公信力。參照發(fā)達國家的成功經(jīng)驗和我國的具體國情，發(fā)展更為全面的預算會計。具體可從以下幾個方面進行。

（一）擴展預算會計的核算范圍

全面引入支出周期理論，建立追蹤支出周期各個階段交易的全面預算會計系統(tǒng)。改變現(xiàn)在按照單位類別確定預算會計范圍，而是將預算會計的核算范圍擴大到支出周期的各個階段，至少應包含付款和承諾階段。主要包括預算外資金的營運合并到正式的預算系統(tǒng)中；所有政府實體都應按照相同的分類進行編制和送呈財務與績效報告；對或有負債進行記錄和報告；按時編制和發(fā)布財務報表。

（二）引入應計基礎會計和登記資產(chǎn)

或有負債是許多國家財政風險的主要來源，也是現(xiàn)金基礎會計下最容易忽視的風險項目之一?；蛴胸搨姆秶浅V泛，常見的有貸款擔保、未決訴訟、挽救陷入嚴重財務困境的國有金融機構(gòu)的可能等等。雖然我國各級政府積累了大量的或有負債，但是長期以來一直沒有進行全面的計量與確認，使得政府財務狀況難以評價。同樣的問題也在資產(chǎn)方面，對于政府掌握和控制的資產(chǎn)如何進行鑒定和確認，比如基礎設施、自然文化遺產(chǎn)、軍事資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。所以引入修正應計基礎會計和登記資產(chǎn)，編制權(quán)責發(fā)生制下的政府財務報告也是未來預算會計改革的必然趨勢。

（三）建立集中性預算會計控制，適時頒布預算會計準則

把現(xiàn)行的財政總預算、行政單位、事業(yè)單位會計制度進行合并，實行由權(quán)威部門發(fā)布的預算會計準則，統(tǒng)一核算核心部門和機構(gòu)層的財政交易，提高會計信息的可比性和有用性。把三張皮有效地整合為高度統(tǒng)一的預算會計準則，核算支出周期各個階段的交易，將原來分散的預算控制改變?yōu)榧械念A算控制，有效提高財政的監(jiān)督職能和資金使用效益。預算會計準則至少包括基本準則、具體準則和運用指南，對預算會計目標、主體、核算基礎、會計要素及其確認計量、具體的會計實務及操作等作出規(guī)定。這也是預算會計發(fā)展的方向。

（四）開發(fā)預算會計財務管理信息系統(tǒng)

未來的預算會計是涵蓋支出周期各個階段、既是核心部門政府整體與支出機構(gòu)之間的會計聯(lián)系的通道，也是各種辦事流程與控制的網(wǎng)絡體系。依托現(xiàn)代化的科技與信息技術，開發(fā)一套符合我國國情的政府預算會計財務管理信息系統(tǒng)，為外部控制者如財政、國庫和其他核心部門和內(nèi)部控制者如支出機構(gòu)所分享，從而極大地提高了管理活動以及財務與預算的營運效率，并對決策制定提供巨大的便利。

其實，這種基于支出周期理論的預算會計改革，在我國已經(jīng)拉開序幕，試編權(quán)責發(fā)生制基礎下的政府財務報告，政府會計準則——一般準則的頒布，就是根據(jù)我國具體國情有步驟的推出的。相信，隨著我國國家治理的不斷規(guī)范與科學化，與世界經(jīng)濟組織和發(fā)達國家信息交流的加深，我國預算會計朝著支出周期理論框架構(gòu)建將進一步加快，逐步構(gòu)成一套符合我國國情的政府預算會計體系，為我國全面實現(xiàn)小康社會提供高效、精準、清廉的財政支持。

參考文獻：

［1］王雍君.政府預算會計問題研究［M］.北京經(jīng)濟科學出版社，2004.8.

［2］趙建勇.我國政府預算與預算會計改革趨勢之我見［J］.經(jīng)濟科學，2000（01）.

［3］劉玉廷.我國政府會計會計改革的若干問題［J］.會計研究，2004（9）.

（作者單位：延安職業(yè)技術學院計劃財務處）

上接（第88頁）

且學會新舊理論的融會貫通。在實踐上，不僅可以做基礎的記賬工作，更能夠熟練的操作和運用財務信息軟件。

三、促進“互聯(lián)網(wǎng)+”下財務會計發(fā)展的策略和建議

（一）加快傳統(tǒng)會計理論的更新速度，健全各項規(guī)章制度

為了更好的融入和適應互聯(lián)網(wǎng)背景下會計發(fā)展的需要，及時解決“互聯(lián)網(wǎng) +”下所產(chǎn)生的種種問題，亟需加快對傳統(tǒng)財務會計理論的更新速度，完善各項規(guī)章制度。用會計主體假設作為例子，在互聯(lián)網(wǎng)運營管理模式的刺激下，許多以互聯(lián)網(wǎng)為平臺的虛擬企業(yè)大量出現(xiàn)。因此，會計理論必須適應并且服務于虛擬的互聯(lián)網(wǎng)公司，盡快的研究推出為之服務的配套的會計理論，這就要求在傳統(tǒng)會計理論的基礎上，結(jié)合我國實際情況，迅速建立一套具有實際可操作性、有價值的網(wǎng)絡會計理論，提高網(wǎng)絡會計信息質(zhì)量的搜集、處理和批露，將維護網(wǎng)絡背景下會計的長久發(fā)展落實到實處。此外，不容忽視的是對于各類會計軟件的出現(xiàn)，有關部門嚴格保護其產(chǎn)權(quán)，嚴防偽劣行為的出現(xiàn)，通過法律和規(guī)章制度，完善在“互聯(lián)網(wǎng)+”背景下，會計行業(yè)管理的各項舉措。

（二）完善企業(yè)內(nèi)部控制機制，切實保護企業(yè)的信息安全

企業(yè)內(nèi)部控制制度的規(guī)范和完善是監(jiān)控一個企業(yè)正常運轉(zhuǎn)的重要保障之一，在互聯(lián)網(wǎng)大環(huán)境下，面臨的會計信息安全問題比以往更加的嚴峻，企業(yè)風險發(fā)生的概率將大大增強。企業(yè)要嚴格遵守內(nèi)控的基本原則，將系統(tǒng)的運轉(zhuǎn)和監(jiān)控職位分離，實現(xiàn)企業(yè)信息系統(tǒng)內(nèi)部的有效相互牽制，防止相關人員進行舞弊作假，防止信息的外泄。主要的要求有如下幾點：企業(yè)應根據(jù)自身實際情況建立和完善一套網(wǎng)絡系統(tǒng)的管理和系統(tǒng)程序監(jiān)督控制制度：積極實施和更新一些保障內(nèi)部信息的安全措施。比如，對系統(tǒng)軟件進行不定期的預防性檢查和維護，加強防火墻技術的建設、信息加密等。

（三）加強會計人員的培訓力度，提高會計人員的綜合素質(zhì)

首先，企業(yè)需要健全財會人員的培訓體系，會計理論要緊跟前沿，根據(jù)企業(yè)實際情況，有針對性地開設同互聯(lián)網(wǎng)有關的基礎課程，為會計人員實際運用網(wǎng)絡信息技術解決會計問題提供平臺。此外，企業(yè)財會人員也應該樹立積極學習的態(tài)度，盡快適應“互聯(lián)網(wǎng)+”對自身提出的新要求，通過不斷的學習和總結(jié)，提高自身的綜合素養(yǎng)。

四、總結(jié)

企業(yè)的會計工作是企業(yè)管理和整個企業(yè)正常運轉(zhuǎn)的前提，會計的改革要緊隨經(jīng)濟發(fā)展的背景。當前，“互聯(lián)網(wǎng)+”的興起是會計改革需緊抓的一個機遇，“互聯(lián)網(wǎng)+”下的會計改革是一個系統(tǒng)的過程，需要深度剖析每個企業(yè)面臨的實際情況，以此不斷調(diào)整會計改革。最終加快傳統(tǒng)財務會計和網(wǎng)絡信息的融合，為進一步提升會計信息化的建設打下堅實的基礎。

［1］李邵娟.“互聯(lián)網(wǎng)+”下的會計改革與發(fā)展問題研究［J］.財會學習，2016（04）：83-84.

［2］陳福萍.論“互聯(lián)網(wǎng)+”下的會計改革和發(fā)展［J］.論道，2015（08）：65-66.

（作者單位：黑龍江省教學實驗設備指導中心）