涂舒婷

(中山大學(xué) 廣東 廣州 510006)

海關(guān)估價制度的國際比較和立法啟示

涂舒婷

(中山大學(xué) 廣東 廣州 510006)

海關(guān)估價既關(guān)涉財政收入，而且與進出口商的利益息息相關(guān)。本文在分析當前國內(nèi)相應(yīng)立法缺陷的基礎(chǔ)上，借鑒日本和歐盟的海關(guān)估價立法經(jīng)驗，提出了海關(guān)估價制度的立法建議。

海關(guān)估價;立法層級;特殊關(guān)系

海關(guān)估價是進出口貨物的價格經(jīng)賣方或其代理人向海關(guān)申報后，一國海關(guān)為了征收關(guān)稅，根據(jù)統(tǒng)一的價格準則，確定貨物價值的過程。由此確定的價格稱為該貨物的海關(guān)完稅價格。目前，大多數(shù)國家都主要征收從價稅，在此背景下，海關(guān)估價的重要目的就是確定進出口貨物的完稅價格，從而征收有關(guān)貨物的關(guān)稅，為國家的關(guān)稅政策服務(wù)。它不僅涉及國家財政收入，而且與進出口商人的利益息息相關(guān)，所以該制度一直是各國海關(guān)征稅工作的一項重要組成內(nèi)容，在多國的關(guān)稅法法典中也獨立成章。我國在起草關(guān)稅法典時，對于這項專業(yè)技術(shù)性極強的部分，也應(yīng)在梳理當前國內(nèi)相應(yīng)的立法進展程度和不足的基礎(chǔ)上，借鑒域外經(jīng)驗，進一步完善我國的海關(guān)估價制度。

1 國內(nèi)海關(guān)估價制度的立法現(xiàn)狀梳理

2001年中國加入世界貿(mào)易組織后，作為世貿(mào)成員，海關(guān)估價須符合國際通行規(guī)則，于是我國在新修訂《海關(guān)法》時擯棄了“正常價格”的概念，接受和采用了《WTO估價協(xié)議》的成交價格準則。并在之后通過國務(wù)院頒布的《進出口關(guān)稅條例》(以下簡稱“《關(guān)稅條例》”、海關(guān)總署公布的《海關(guān)審定進出口貨物完稅價格辦法》(以下簡稱“《審價辦法》”)，轉(zhuǎn)化和銜接《WTO估價協(xié)議》的原則和法律要求。隨著各大海關(guān)特殊區(qū)域的建立，為配套促進這些特殊監(jiān)管區(qū)域的發(fā)展，2013年12月，海關(guān)總署進一步頒布《海關(guān)審定內(nèi)銷保稅貨物完稅價格辦法》(以下簡稱“《內(nèi)銷保稅貨物審價辦法》”)。于是，目前為止，《海關(guān)法》第55條，《進出口關(guān)稅條例》第3章，2013年12月最新修改的《審價辦法》及新制定的《內(nèi)銷保稅貨物審價辦法》，較為體系化地將《WTO估價協(xié)議》的大部分內(nèi)容轉(zhuǎn)化為了國內(nèi)法，這些法律、法規(guī)構(gòu)成了我國現(xiàn)行海關(guān)估價制度的框架。

盡管我國轉(zhuǎn)化了《WTO估價協(xié)議》的不少內(nèi)容，但是筆者在細致比較我國現(xiàn)有的海關(guān)估價規(guī)定及日本、歐盟的關(guān)稅法典關(guān)于海關(guān)估價規(guī)定的差異時，卻發(fā)現(xiàn)了我國當前在這一部分的立法缺陷。主要體現(xiàn)在以下幾點：

1.1 海關(guān)估價制度的立法層級較低

如上所述，當前我國海關(guān)估價的內(nèi)容在法律層級上的規(guī)定僅限于《海關(guān)法》第55條，其余均散見于國務(wù)院條例、海關(guān)總署的公告令。特別是2013年新修訂和制定的《審價辦法》和《內(nèi)銷保稅貨物審價辦法》，雖然在內(nèi)容和程序上進一步補充了《關(guān)稅條例》第3章規(guī)定的海關(guān)估價制度，但由于這兩個文件以及《關(guān)稅條例》在法律層級上僅是海關(guān)規(guī)章和法規(guī)，與最新修訂的《立法法》所強調(diào)的稅收法定是不相符合的。因為根據(jù)2015年3月新修訂的《立法法》第八條，稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度的事項只能制定法律。

1.2 買賣雙方存在特殊關(guān)系時賦予納稅義務(wù)人過于嚴苛的證明義務(wù)

根據(jù)我國《審價辦法》第17條的規(guī)定，買賣方之間存在特殊關(guān)系時，只有納稅義務(wù)人能證明其成交價格與同時或者大約同時發(fā)生的測試價格相近時，才可以視為特殊關(guān)系未對進口貨物的成交價格產(chǎn)生影響。亦即，當買賣雙方之間存在特殊關(guān)系時，首先推定其特殊關(guān)系會影響成交價格，此時納稅義務(wù)人當然地承擔(dān)證明成交價格與測試價格相近的舉證責(zé)任。在全球化時代，跨國集團的子公司常常遍布多國，此時買賣方之間經(jīng)常存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。海關(guān)希望對這類買賣雙方進行更好的監(jiān)管無可厚非，但同時應(yīng)該盡可能地促進通關(guān)便利化。如果所有存在特殊關(guān)系的買賣雙方均要在通關(guān)時按照《審價辦法》第17條履行證明義務(wù)，納稅義務(wù)人就需要在每次通關(guān)時提供比不存在特殊關(guān)系的情況下更多的證明材料或數(shù)據(jù)，履行更重的通關(guān)義務(wù)，這將降低通關(guān)效率。

總體而言，我國的海關(guān)估價制度在立法上存在的問題主要是立法層級較低，立法理念上未能較好地平衡發(fā)揮海關(guān)的監(jiān)管職能和促進通關(guān)便利化的價值，稅收征管理念和手段較為剛性。針對這些問題，以及上述立法缺陷，筆者著重研究了歐盟關(guān)稅法以及日本關(guān)稅法，試圖借鑒其立法經(jīng)驗，構(gòu)建我國更為完善的海關(guān)估價制度。

2 域外經(jīng)驗借鑒

2.1 日本

相比中國，日本的關(guān)稅法典化發(fā)展較為成熟，形成了包含《關(guān)稅法》、《關(guān)稅定率法》、《關(guān)稅定率法施行令》在內(nèi)的成體系的關(guān)稅制度。其中，關(guān)于海關(guān)估價的規(guī)定主要分布在《關(guān)稅定率法》及其施行令。日本海關(guān)估價制度層次分明的立法體系非常值得我國借鑒。

日本在進行海關(guān)估價制度的立法時，體系清晰，下位法對上位法執(zhí)行作用明顯，針對性和操作性較強，不會重復(fù)上位法過多內(nèi)容。其海關(guān)估價制度以《關(guān)稅定率法》第4條為基礎(chǔ)，而《關(guān)稅定率法施行令》中對估價方法的具體規(guī)定是其支柱，《關(guān)稅定率法基本通告》和《關(guān)稅估價的處理事例》對各估價問題詳盡的解釋構(gòu)成其枝干。反觀我國，在以《海關(guān)法》第55條、《關(guān)稅條例》和《審價辦法》構(gòu)成的金字塔中，《海關(guān)法》第55條層級最高，相對于同為國會立法的日本《關(guān)稅定率法》層級相當?shù)珒?nèi)容較原則。金字塔第二層級的《關(guān)稅條例》在篇幅上相當于日本《關(guān)稅定率法》第4條，但前者僅為國務(wù)院行政法規(guī)，層級上低于日本的《關(guān)稅定率法》。而中國海關(guān)估價制度金字塔第三層的《身價辦法》是國內(nèi)海關(guān)估價法規(guī)中最具體的，但在立法精細度上與日本的相關(guān)規(guī)定還是有一定差距，并且與《關(guān)稅條例》的不少法條重復(fù)。

2.2 歐盟

歐盟的海關(guān)估價制度也規(guī)定在其關(guān)稅法典中，其中很值得借鑒的一點在于歐盟轉(zhuǎn)化了《WTO估價協(xié)議》處理買賣雙方存在特殊關(guān)系時納稅義務(wù)人證明義務(wù)的規(guī)定。

對于買賣雙方存在特殊關(guān)系的情形，《歐盟關(guān)稅法》參照了《WTO估價協(xié)議》 的規(guī)定，并不因為交易雙方存在特殊關(guān)系的事實就馬上賦予納稅義務(wù)人證明其成交價格與測試價格非常接近的義務(wù)，而是首先要求海關(guān)履行更高的審查義務(wù)?！稓W盟關(guān)稅法》第29條的B款規(guī)定：“在根據(jù)完稅價格確定交易價值是否可接受時，買方和賣方相關(guān)的這一事實本身不具備證明交易價值不可接受的充分理由。如果海關(guān)當局有充分理由認為此關(guān)系影響了價格，那么海關(guān)當局應(yīng)將理由告知申報人，并給予合理機會做出回應(yīng)。如果申報人提出要求，應(yīng)書面?zhèn)鬟_理由?！笨梢姡c我國的《審價辦法》不同，針對買賣雙方存在特殊關(guān)系的事實，WTO首先加重的不是納稅義務(wù)人通關(guān)時的證明責(zé)任，而是要求海關(guān)履行更高的注意義務(wù)，指引海關(guān)根據(jù)通關(guān)者提供的信息初步審查此種特殊關(guān)系是否影響價格。審查認為此種關(guān)系影響價格后，告知進口商，進口商需要提出反駁時，才需要承擔(dān)我國《審價辦法》第17條所規(guī)定的證明義務(wù)。

3 對我國海關(guān)估價制度的立法建議

通過介紹和分析上述域外海關(guān)估價立法與我國的區(qū)別，筆者結(jié)合我國國情，提出以下立法建議：

3.1 加快關(guān)稅法典化進程，使海關(guān)估價制度的立法層次分明

如上所述，我國海關(guān)估價制度的立法層級較低，與最新《立法法》的“稅收法定主義”相違背。且立法層次不夠分明，下位法存在大量內(nèi)容與上位法重復(fù)。為解決這一問題，我國在制定關(guān)稅法典的過程中，可借鑒日本的立法體系，在關(guān)稅法典中單獨設(shè)立一個章節(jié)，規(guī)定海關(guān)估價制度的內(nèi)容。對于該制度中需要進一步細化解釋的某些名詞或條款，可仿照日本，通過《關(guān)稅定率法施行令》，有針對性地對《關(guān)稅定率法》中的海關(guān)估價制度作出更具體更技術(shù)化的規(guī)定，在解釋過程中，或者指定具體實施條例的過程中，要注意避免對上位法的大量重復(fù)，力求立法層次的分明化和層級的有序性。

3.2 減輕買賣雙方存在特殊關(guān)系時納稅義務(wù)人的證明義務(wù)

前文已分析，當前我國的《審價辦法》對于買賣雙方存在特殊關(guān)系的納稅義務(wù)人賦予了過于嚴苛的證明義務(wù)，僅依據(jù)買賣雙方存在特殊關(guān)系的事實就要求納稅義務(wù)人在通關(guān)時承擔(dān)證明其成交價格與測試價格接近的義務(wù)。這種要求雖然是為了進一步加強海關(guān)對跨國關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管，防止國際利益輸送和逃稅避稅的發(fā)生，但它也會大大加重此類納稅人的通關(guān)遵從成本，降低其通關(guān)效率，與當前貿(mào)易全球化、跨國集團子公司遍布多國并且頻繁發(fā)生貿(mào)易往來的經(jīng)濟大背景是不相適應(yīng)的。因此，筆者建議，我國在立法過程中，學(xué)習(xí)《WTO估價協(xié)議》和《歐盟關(guān)稅法》的經(jīng)驗，規(guī)定買賣方存在特殊關(guān)系的事實本身不得構(gòu)成海關(guān)拒絕接受該成交價格的理由。此時可首先提高海關(guān)的審查義務(wù)，讓其初步審查圍繞該項銷售的情況，只要此種關(guān)系并未影響價格，則海關(guān)應(yīng)將其理由告知進口商，并給予進口商作出反應(yīng)的合理機會。進口商需要反駁時，才承擔(dān)證明其成交價格與測試價格非常接近的義務(wù)。

[1] 林弘.《海關(guān)估價》[M].北京：中國海關(guān)出版社，2010年。

[2] 《日本關(guān)稅定率法》英文文本[EB/OL].http://law.e-gv.go.jp/htmldata/M43/M43HO054.html,2016-8-6.

[3] 《歐盟關(guān)稅法》英文文本[EB/OL].http://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/PDF/ uri=CELEX:32013R0952&rid=1，2016-8-6.

涂舒婷，女，漢族，廣東韶關(guān)，碩士，中山大學(xué)，經(jīng)濟法方向。

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