◎　李海霞

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中采用公允價(jià)值

◎李海霞

全球一體化是數(shù)十年來(lái)最主要的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)，其不僅帶來(lái)了經(jīng)濟(jì)體制的改革和經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，也使得許多行業(yè)不得不面對(duì)發(fā)生深刻變化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，會(huì)計(jì)便是如此，其所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境與以往相比有了很大的改變，為了迎合當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不得不進(jìn)行更加深入、更加廣泛的思考。而公允價(jià)值這一概念的引入便具有著相當(dāng)明顯的必然性，可謂是財(cái)務(wù)人員必須具備的一種技能知識(shí)。本文試以公允價(jià)值作為研究對(duì)象，對(duì)其特征、計(jì)量方式等進(jìn)行分析，并探討其在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用價(jià)值。

曾經(jīng)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估時(shí)通常是將歷史成本作為參考，其數(shù)據(jù)通常源于某一個(gè)企業(yè)的過(guò)往交易，因此這些數(shù)據(jù)均具有回顧性，由于數(shù)據(jù)參考自買賣雙方假定的理想價(jià)值，因此還需要對(duì)負(fù)債市場(chǎng)價(jià)格、資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格作出一定程度的預(yù)估。然而，當(dāng)前的金融領(lǐng)域可謂是千變?nèi)f化、日新月異，若要評(píng)估一個(gè)企業(yè)的資產(chǎn)產(chǎn)值，不僅要了解其資產(chǎn)成本高低，還要掌握其收益情況，因此很難準(zhǔn)確估算出某一個(gè)企業(yè)的具體價(jià)值。而公允價(jià)值的引入可以解決這一問(wèn)題，使用其進(jìn)行評(píng)估甚至可以引發(fā)金融領(lǐng)域的新變革，可謂是意義重大，甚至可能導(dǎo)致全球會(huì)計(jì)業(yè)格局發(fā)生改變。因此，關(guān)于公允價(jià)值在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中應(yīng)用的思考應(yīng)該一直持續(xù)下去，只有這樣才能確保企業(yè)乃至國(guó)家的良好、穩(wěn)定發(fā)展。

含義：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)---公允價(jià)值計(jì)量》中對(duì)公允價(jià)值的概念為：是指市場(chǎng)參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價(jià)格。

在日常的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中，公允價(jià)值涉及的范圍既包括有形的資產(chǎn)，也包括無(wú)形的資產(chǎn)，可以說(shuō)企業(yè)在市場(chǎng)中采取的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)均可以用公允價(jià)值進(jìn)行衡量。與其他價(jià)值概念相比，公允價(jià)值具有鮮明的前瞻性和時(shí)代性，其運(yùn)用領(lǐng)域隨著資產(chǎn)類型的增加和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的增多而不斷加深、擴(kuò)展，雖然我國(guó)目前仍沒(méi)有要求使用“公允價(jià)值”進(jìn)行計(jì)量及核算，但是有些行業(yè)和企業(yè)已經(jīng)嘗試使用“公允價(jià)值”進(jìn)行企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)控制，強(qiáng)化財(cái)務(wù)估算能力，以提高企業(yè)效益與信息質(zhì)量。

特征：作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性之一，公允價(jià)值存在于所有的公平交易之中，當(dāng)事人可以出于完全自愿的原則對(duì)負(fù)債進(jìn)行清償，也可以進(jìn)行資產(chǎn)的交換。其基本特征包括：第一，公平公正特點(diǎn)：公允價(jià)值的存在依托于甲乙雙方的自愿交易，交易的雙方均是對(duì)要交易的情況非常熟悉、自愿進(jìn)行交易的當(dāng)事人，不得存在外力的逼迫，無(wú)論是資產(chǎn)的計(jì)算還是負(fù)債的計(jì)算，一切均是公正且公平的，并以雙方自愿為前提，不是出于什么“暗箱操作”或“其他目的”，而是立足于其自身利益的最大化，確保雙方都能在買賣交易中得到自己所需要的。第二，以經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)為唯一的信息來(lái)源：探究公允價(jià)值的本質(zhì)，實(shí)際上是一種以市場(chǎng)信息為基礎(chǔ)的評(píng)價(jià)，市場(chǎng)是信息的唯一來(lái)源，所有信息均來(lái)源于市場(chǎng)中的資產(chǎn)與負(fù)債數(shù)據(jù)，而不是從其他渠道取得的、未得到合法承認(rèn)的數(shù)據(jù)，也不是獲取自除市場(chǎng)之外的其他主體。公允價(jià)值最后采用的價(jià)格將取決于市場(chǎng)。第三，假想交易：顧名思義，便是沒(méi)有現(xiàn)實(shí)上的交易，而是借助于基礎(chǔ)分析方法，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)多少、歷史市場(chǎng)交易狀況進(jìn)行分析，綜合各種市場(chǎng)的因素對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行合理的估價(jià)，最終評(píng)估所得的“價(jià)值”即為公允價(jià)值。

計(jì)量方式

“公允價(jià)值”的計(jì)量方法主要包括市場(chǎng)法、成本法和收益法，下面分別介紹如下：

市場(chǎng)法：“市場(chǎng)法”需要依托于市場(chǎng)交易這一基礎(chǔ)環(huán)境來(lái)運(yùn)行，基于市場(chǎng)交易環(huán)境，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)可以獲得盡可能多的負(fù)債和資產(chǎn)信息，基于這些信息可以運(yùn)算出最終的公允價(jià)值，但是使用“市場(chǎng)法”需要注意如下幾點(diǎn)：其一，基礎(chǔ)市場(chǎng)必須是公平的，而且應(yīng)該是活躍的，但是不可以是由人為力量操縱經(jīng)濟(jì)走向的、如同死水般失去活力的市場(chǎng)；其二，基礎(chǔ)市場(chǎng)中必須存在負(fù)債交易與資產(chǎn)交易，這樣可以確保市場(chǎng)中具有用于評(píng)估的價(jià)值，從而支持公允價(jià)值的計(jì)算與運(yùn)算模型的建立；其三，假設(shè)該基礎(chǔ)市場(chǎng)符合公允價(jià)值的計(jì)算要求與運(yùn)算模型的建立要求，則可以基于資產(chǎn)、負(fù)債信息進(jìn)行模型建立，該模型將“資產(chǎn)”作為參照物，將價(jià)格的變動(dòng)與資產(chǎn)的運(yùn)作納入模型中，通過(guò)模擬演算來(lái)評(píng)估出實(shí)際的公允價(jià)值。事實(shí)上，我國(guó)在現(xiàn)階段已經(jīng)有了較為規(guī)范的公允價(jià)值計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，這正是全球經(jīng)濟(jì)一體化帶來(lái)的影響，也是社會(huì)經(jīng)濟(jì)向多元化發(fā)展的必然結(jié)果，但是鑒于我國(guó)在公允價(jià)值的計(jì)算上依然存在一定的不足，所以目前仍以國(guó)外的核算方法進(jìn)行公允價(jià)值的評(píng)估。

成本法?！俺杀痉ā币彩且环N得到普遍使用的計(jì)算方法，在進(jìn)行資產(chǎn)價(jià)值與負(fù)債價(jià)值的計(jì)算時(shí)，同樣需要注意一些問(wèn)題，即：首先，所選擇的樣本必須與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)們作出公允價(jià)值評(píng)估的資產(chǎn)具有相同的屬性，這樣在進(jìn)行資產(chǎn)成本的重置評(píng)估時(shí)，所取得的結(jié)果才是誤差最小的，計(jì)算所得的使用價(jià)值和使用效益才是最為合理的。其次，為了避免其他因素導(dǎo)致資產(chǎn)縮水、資產(chǎn)增幅，使最終價(jià)值超出評(píng)估范圍，進(jìn)行未來(lái)公允價(jià)值評(píng)估時(shí)，仍應(yīng)該使用“過(guò)去時(shí)”或“現(xiàn)在時(shí)”的方式進(jìn)行計(jì)算，其原因在于包括價(jià)值與收益在內(nèi)的資產(chǎn)不會(huì)隨著時(shí)間的改變而出現(xiàn)用途方向的改變，即使使用“過(guò)去時(shí)”或“現(xiàn)在時(shí)”的方式進(jìn)行公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)算，其數(shù)據(jù)和結(jié)果依然是非?？煽康?。最后，資產(chǎn)中并非所有物品都能使用成本法進(jìn)行核算，對(duì)于一些性質(zhì)特殊、不適于成本法進(jìn)行計(jì)算的物品，如難以確定準(zhǔn)確價(jià)格的文物、古董和字畫，成本與價(jià)值差異較大，無(wú)法以成本代替價(jià)值，便要因地制宜、具體問(wèn)題具體分析，采用不用的方法對(duì)不同性質(zhì)的物品進(jìn)行價(jià)值評(píng)估。

收益法。事實(shí)上，公允價(jià)值的確定還可以參考美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，美國(guó)FASB組織在2006年制定了《公允價(jià)值計(jì)量》文件，提出了公允價(jià)值應(yīng)該如何確定，該準(zhǔn)則不僅介紹了市場(chǎng)法和成本法這兩種估價(jià)技術(shù)，還介紹了收益法這種相對(duì)少見(jiàn)的估價(jià)技術(shù)。在《公允價(jià)值計(jì)量》中，收益法被認(rèn)為適用于未來(lái)的多筆金額折現(xiàn)成當(dāng)前單筆金額的評(píng)估，這類交易無(wú)法通過(guò)市場(chǎng)交易進(jìn)行實(shí)時(shí)觀察，公開(kāi)的市價(jià)難以完全表現(xiàn)出公允價(jià)值，或是無(wú)法取得公開(kāi)市價(jià)，這便只能通過(guò)“收益”來(lái)確定最終的公允價(jià)值。若要使用“收益法”確定公允價(jià)值，則資產(chǎn)在被計(jì)量時(shí)必須滿足如下幾個(gè)條件：資產(chǎn)擁有者在未來(lái)的收益必須可以使用貨幣進(jìn)行計(jì)量，即無(wú)論是整體資產(chǎn)還是收益的單項(xiàng)，必須可以用貨幣來(lái)衡量；預(yù)期的收益必須具有連續(xù)性，擁有者本身的資產(chǎn)具有獨(dú)立性與連續(xù)獲利性。之所以需要滿足上述要求，是因?yàn)槿绻麤](méi)有定量的數(shù)據(jù)，未來(lái)收益和資產(chǎn)所面對(duì)的風(fēng)險(xiǎn)便是不定的，最終的公允價(jià)值也就難以準(zhǔn)確計(jì)算出來(lái)。而這些條件被滿足之后，收益額與折現(xiàn)率都可以確定下來(lái)，接下來(lái)只要選擇適宜的公式，便可以計(jì)算出不同情況下的現(xiàn)值。

優(yōu)化公允價(jià)值運(yùn)行的方案

加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)非常重要，直接關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)營(yíng)結(jié)果，若由其他部門的兼任或是聘請(qǐng)了專業(yè)素質(zhì)較低的財(cái)務(wù)人員則極其可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)盈利減少，公允價(jià)值也難以正常運(yùn)行。因此，企業(yè)應(yīng)該為財(cái)務(wù)部門中的會(huì)計(jì)人員定期舉辦專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)，安排其接受相關(guān)知識(shí)的繼續(xù)教育，使其掌握更多的專業(yè)技能知識(shí)，從而在日常會(huì)計(jì)核算中更好地推動(dòng)公允價(jià)值的運(yùn)行。

營(yíng)造良好的公允價(jià)值運(yùn)行環(huán)境。在我國(guó)，企業(yè)的類型可謂是各種各樣，環(huán)境的紛繁復(fù)雜使得企業(yè)很難正確運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行核算。因此，企業(yè)需要營(yíng)造一個(gè)良好的公允價(jià)值運(yùn)行環(huán)境，在這個(gè)環(huán)境中企業(yè)所經(jīng)營(yíng)的產(chǎn)品可以隨著市場(chǎng)需求出現(xiàn)價(jià)值變動(dòng)，如此可以提高企業(yè)及企業(yè)所生產(chǎn)產(chǎn)品對(duì)市場(chǎng)的適應(yīng)能力，做好價(jià)格準(zhǔn)確定位，以更強(qiáng)大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)來(lái)為企業(yè)獲得更豐富的經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。

建立健全相關(guān)管理體系。基于公允價(jià)值的運(yùn)行狀況，企業(yè)應(yīng)該建立健全與公允價(jià)值有關(guān)的管理體系。于體系構(gòu)建的初期，企業(yè)應(yīng)該分析、總結(jié)企業(yè)的財(cái)務(wù)現(xiàn)狀與經(jīng)營(yíng)內(nèi)容，并將分析總結(jié)的結(jié)果融合于企業(yè)的未來(lái)發(fā)展計(jì)劃，使公允價(jià)值的管理體系更加科學(xué)合理；而在體系構(gòu)建完成后，則要加強(qiáng)對(duì)公允價(jià)值的管理，無(wú)論是哪一種產(chǎn)品、無(wú)論產(chǎn)品處于哪一個(gè)銷售階段，都應(yīng)做好信息調(diào)查工作，隨時(shí)做好公允價(jià)值的計(jì)量，使其變動(dòng)結(jié)果可以作為發(fā)展戰(zhàn)略進(jìn)行調(diào)整的參考依據(jù)，只有如此可以為企業(yè)持續(xù)發(fā)展提供最大的保障。

公允價(jià)值對(duì)于企業(yè)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門來(lái)說(shuō)均是不可缺少的重要概念。本文先后對(duì)公允價(jià)值的概念、計(jì)量方式、管理方案進(jìn)行了闡述與分析，旨在提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員對(duì)公允價(jià)值的正確認(rèn)識(shí)，使其更好地進(jìn)行現(xiàn)實(shí)應(yīng)用。

（作者單位：盤錦遼河油田興工實(shí)業(yè)有限公司）