王玉娟

【摘 要】 相比于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等其他行業(yè)的發(fā)展，我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展明顯滯后，管理會(huì)計(jì)職業(yè)化進(jìn)程緩慢?；趯W(xué)界對(duì)職業(yè)化理論的研究成果，從供需理論的視角探討了管理會(huì)計(jì)師的社會(huì)供給與需求問題，指出中國(guó)管理會(huì)計(jì)的職業(yè)化發(fā)展路徑：破解五大關(guān)鍵問題，最終實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)的國(guó)際趨同。

【關(guān)鍵詞】 管理會(huì)計(jì)職業(yè)化； 有效供給與需求； 管理會(huì)計(jì)師； 發(fā)展路徑

【中圖分類號(hào)】 F234.3 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）19-0021-05

從管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生的歷史動(dòng)因及管理會(huì)計(jì)本身的職能來看，企業(yè)管理離不開管理會(huì)計(jì)；從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展來看，企業(yè)管理模式的創(chuàng)新和企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的形成也離不開管理會(huì)計(jì)。當(dāng)前，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體增速放緩，發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體增速下滑，世界經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇之路蜿蜒曲折。某些管理咨詢公司業(yè)績(jī)卻逆勢(shì)飛揚(yáng)，更說明經(jīng)濟(jì)發(fā)展確實(shí)需要管理會(huì)計(jì)師這一為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體出謀劃策的軍師。也就是說，“經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，管理會(huì)計(jì)越重要”（胡玉明，2011）[ 1 ]。然而，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，管理會(huì)計(jì)的理論與實(shí)踐發(fā)展相當(dāng)滯后，管理會(huì)計(jì)職業(yè)化更是遙遙無期。

一、學(xué)界背景梳理

據(jù)《現(xiàn)代漢語(yǔ)詞典》，所謂職業(yè)是指?jìng)€(gè)人在社會(huì)中所從事的作為主要生活來源的工作。將社會(huì)中的某項(xiàng)工作固定地作為個(gè)人謀生的主要手段的現(xiàn)象，即為職業(yè)化。管理會(huì)計(jì)職業(yè)化，是指取得管理會(huì)計(jì)師任職資格，以管理會(huì)計(jì)工作固定地作為謀生主要手段的現(xiàn)象。李宏飛提出了基于提升個(gè)人價(jià)值、塑造良好職業(yè)素養(yǎng)的職業(yè)化概念。吳大軍教授提出了管理會(huì)計(jì)職業(yè)化的目標(biāo)及實(shí)現(xiàn)途徑。崔建華闡述了英美管理會(huì)計(jì)職業(yè)化的經(jīng)驗(yàn)。唐睿明從管理會(huì)計(jì)職業(yè)化教育的角度進(jìn)行了相關(guān)探討。復(fù)旦大學(xué)任明川教授從社會(huì)學(xué)角度分析了會(huì)計(jì)職業(yè)化的含義，認(rèn)為職業(yè)化是由職業(yè)演化成專業(yè)的過程[ 2 ]。管理會(huì)計(jì)職業(yè)化同時(shí)也是社會(huì)學(xué)研究的課題之一，要“以管理會(huì)計(jì)的技術(shù)性與社會(huì)性相統(tǒng)一的理念，研究中國(guó)的管理會(huì)計(jì)問題”[ 1 ]。英美等國(guó)職業(yè)化研究包括職能論、互動(dòng)論、批判論三大觀點(diǎn)，職能論強(qiáng)調(diào)了職業(yè)化的基本要素，互動(dòng)論突出了基本要素的社會(huì)性，批判論則更加重視特定政治、經(jīng)濟(jì)背景對(duì)職業(yè)化進(jìn)程的影響。其中，職能論代表威倫斯基用五大要素對(duì)職業(yè)化進(jìn)行了描述。

綜上，管理會(huì)計(jì)職業(yè)化研究成果甚少，其他的職業(yè)化研究大多基于社會(huì)學(xué)進(jìn)行探討。進(jìn)入21世紀(jì)，我國(guó)面臨各種社會(huì)和經(jīng)濟(jì)矛盾的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，社會(huì)供需格局發(fā)生了深刻變化，管理會(huì)計(jì)的主題轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)核心能力的培植。基于此，本文將社會(huì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)理論融入到管理會(huì)計(jì)職業(yè)化研究中，以期能均衡管理會(huì)計(jì)師社會(huì)供需，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)職業(yè)化進(jìn)程。

二、管理會(huì)計(jì)師的社會(huì)供需現(xiàn)狀分析

（一）需求現(xiàn)狀

按照西方經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，在供給和需求的相互平衡下，市場(chǎng)才會(huì)達(dá)到一個(gè)均衡狀態(tài)。如果經(jīng)濟(jì)社會(huì)需要管理會(huì)計(jì)師，并且愿意為獲得管理會(huì)計(jì)師的工作而付出較高的薪酬，自然就會(huì)有人去做這種工作，去從事這個(gè)職業(yè)。根據(jù)完全競(jìng)爭(zhēng)行業(yè)理論，該行業(yè)的收益越大，就越會(huì)吸引趨利者蜂擁而入，直至人滿為患。當(dāng)然，這部分人首先要具備勝任這種工作的能力，去學(xué)習(xí)管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的相關(guān)知識(shí)，取得任職資格，在眾多的競(jìng)爭(zhēng)者中脫穎而出，才可能進(jìn)入該行業(yè)做一名管理會(huì)計(jì)師。這樣需求刺激了供給，反過來供給一定條件下又可以自動(dòng)地創(chuàng)造需求，二者實(shí)現(xiàn)均衡，管理會(huì)計(jì)職業(yè)化完成。近幾年在我國(guó)新涌現(xiàn)的多種職業(yè)資格考試，如個(gè)人理財(cái)師、美容整容師、家政服務(wù)師、物業(yè)管理師等，無不是順應(yīng)社會(huì)需求而推進(jìn)了職業(yè)化歷程。

中國(guó)管理會(huì)計(jì)的開拓者和奠基人——余緒纓教授早在20世紀(jì)80年代就指出：現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)是一門新興的將現(xiàn)代化管理與會(huì)計(jì)融為一體的綜合性交叉學(xué)科，在中國(guó)原屬空白，但在現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)管理中卻極為重要。周其武教授1999年指出“中國(guó)目前最需要的是管理會(huì)計(jì)而不是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”。Ray Ball教授也明確指出“中國(guó)會(huì)計(jì)急需解決的是管理會(huì)計(jì)問題”。以上三位教授的觀點(diǎn)是對(duì)中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求與管理會(huì)計(jì)供給之間關(guān)系的客觀描述。2014年7月，中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織的“中國(guó)管理會(huì)計(jì)系列講座”第一講在北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院舉行，專家學(xué)者、企業(yè)代表圍繞管理會(huì)計(jì)在中國(guó)的發(fā)展等話題進(jìn)行了深入探討。他們一致認(rèn)為，管理會(huì)計(jì)的知識(shí)理念不僅可以幫助企業(yè)優(yōu)化財(cái)務(wù)管理體系、改進(jìn)財(cái)務(wù)績(jī)效、防范投融資風(fēng)險(xiǎn)，還可以幫助企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)管理創(chuàng)新和戰(zhàn)略決策，促進(jìn)企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展。

20世紀(jì)美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家米切爾·馬赫說過：“管理會(huì)計(jì)就像花莖甘一樣，無論你是否喜歡它，它一定有益于你。”這位經(jīng)濟(jì)學(xué)家當(dāng)時(shí)就認(rèn)為東歐向新的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變，迫切需要的不是更多的經(jīng)濟(jì)學(xué)家，而是更多的管理會(huì)計(jì)師。

目前，我國(guó)正處在全面建成小康社會(huì)的決勝階段。中國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入新常態(tài)，“擴(kuò)內(nèi)需，穩(wěn)增長(zhǎng)”，經(jīng)濟(jì)保持中高速增長(zhǎng)，在提高發(fā)展平衡性、包容性、可持續(xù)性的基礎(chǔ)上，到2020年國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值和城鄉(xiāng)居民人均收入比2010年翻一番。在此背景下，企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平更加需要與國(guó)際接軌，企業(yè)對(duì)國(guó)際化管理會(huì)計(jì)人才的需求也必將不斷增大，未來管理會(huì)計(jì)將擁有更大的舞臺(tái)。經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要。這絕不僅僅是指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。經(jīng)濟(jì)發(fā)展越處于危機(jī)期、困難期，我們就越需要管理會(huì)計(jì)。但我們深深知道：由于管理會(huì)計(jì)本身的特性及我國(guó)管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生發(fā)展的歷史特色，目前這種需求還只是一種籠統(tǒng)的、宏觀的需求，還沒有演變成各經(jīng)濟(jì)組織具體的、切身的有效需求。應(yīng)將經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的情境特征體現(xiàn)在管理會(huì)計(jì)的發(fā)展路徑之中（馮巧根，2015）[ 3 ]。

英美等國(guó)早已敏銳地意識(shí)到了這種需求并迅速搶灘中國(guó)管理會(huì)計(jì)師培訓(xùn)市場(chǎng)，我們必須重視會(huì)計(jì)國(guó)際趨同背景下管理會(huì)計(jì)職業(yè)化背后所隱藏的巨大利益之爭(zhēng)。

（二）供給現(xiàn)狀

為了滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)管理會(huì)計(jì)的需求，從供給來看，管理會(huì)計(jì)職業(yè)化的實(shí)現(xiàn)需要一個(gè)充足的賣方市場(chǎng)，即一支優(yōu)秀的具有職業(yè)資格的管理會(huì)計(jì)師隊(duì)伍。目前我國(guó)對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)、研究、組織與應(yīng)用都與國(guó)際慣例有很大差距，難以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化過程中嚴(yán)酷的競(jìng)爭(zhēng)格局。盡管目前國(guó)內(nèi)有1 500多萬會(huì)計(jì)人員，但其中95%為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。與之形成對(duì)比的是，美國(guó)500多萬會(huì)計(jì)從業(yè)人員中，80%以上為管理會(huì)計(jì)。我國(guó)至今沒有成立管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，也沒有建立管理會(huì)計(jì)師考試制度。絕大多數(shù)企業(yè)未設(shè)置管理會(huì)計(jì)部門和配備專職人員，即使在一些管理會(huì)計(jì)應(yīng)用比較好的標(biāo)桿企業(yè)，如海爾、北汽福田等，也往往是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)師在兼職做管理會(huì)計(jì)工作，并沒有真正的管理會(huì)計(jì)師，或者僅是國(guó)外的管理會(huì)計(jì)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)師進(jìn)行管理會(huì)計(jì)知識(shí)的相關(guān)培訓(xùn)。目前我國(guó)取得注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師（CMA）認(rèn)證資格的僅3 000多人，全部分布在著名外資企業(yè)、國(guó)有大中型企業(yè)的關(guān)鍵崗位上。保守估計(jì)，中國(guó)管理會(huì)計(jì)人才缺口已達(dá)300萬之多，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人才嚴(yán)重過剩，新型管理會(huì)計(jì)人才嚴(yán)重不足。

所幸的是，2009年12月，國(guó)資委和全國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)分別下發(fā)文件，將注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師（CMA）資格納入中國(guó)高級(jí)財(cái)務(wù)人才考評(píng)體系，央企開始選擇財(cái)會(huì)人員參加優(yōu)財(cái)培訓(xùn)。同時(shí)，管理會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)已納入《會(huì)計(jì)行業(yè)中長(zhǎng)期人才發(fā)展規(guī)劃（2010—2020年）》，截止到2020年我們要著力培養(yǎng)造就60 000名大型企事業(yè)單位具有國(guó)際業(yè)務(wù)能力的高級(jí)會(huì)計(jì)人才。借鑒西方先進(jìn)理論和實(shí)踐，加強(qiáng)國(guó)內(nèi)外交流與合作，建立符合中國(guó)情境的管理會(huì)計(jì)人才體系，從而推動(dòng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型和產(chǎn)業(yè)升級(jí)，為實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化作出積極貢獻(xiàn)（樓繼偉，2014）[ 4 ]。

三、管理會(huì)計(jì)師社會(huì)供需失衡的原因探究

（一）管理會(huì)計(jì)本身的特性限制了其應(yīng)用，相應(yīng)限制了其供需

為了保護(hù)利益相關(guān)者的合法權(quán)益并促進(jìn)公司持續(xù)良性發(fā)展，企業(yè)建立了以三權(quán)分立為直接理論基礎(chǔ)的現(xiàn)代企業(yè)制度，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所提供的信息影響到各方利益并必然受到各利益相關(guān)者的密切關(guān)注和制約。因此，受制于會(huì)計(jì)法和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等法律、法規(guī)約束的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)表現(xiàn)出明顯的社會(huì)性、強(qiáng)制性特征；而作為現(xiàn)代企業(yè)“謀士”的管理會(huì)計(jì)，起源于20世紀(jì)初經(jīng)濟(jì)面臨嚴(yán)重困境的一戰(zhàn)后，在企業(yè)增加利潤(rùn)的強(qiáng)烈需求推動(dòng)下，結(jié)合科學(xué)管理理論，管理會(huì)計(jì)誕生。管理會(huì)計(jì)所提供的信息是服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部的，無其他利益相關(guān)者，因此管理會(huì)計(jì)表現(xiàn)出的是獨(dú)立的、個(gè)性化的特征。管理會(huì)計(jì)理論與方法的使用狀況，完全取決于企業(yè)自身的需求及企業(yè)決策層對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)知，并無任何的強(qiáng)制與約束，從而導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)理論及其方法不會(huì)像財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)那樣全面地、普及性地應(yīng)用于企業(yè)。所以，管理會(huì)計(jì)的特性決定了其應(yīng)用也具有個(gè)性化特征，我們不能期望管理會(huì)計(jì)也能像財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)那樣普遍地、社會(huì)性地、強(qiáng)制性地應(yīng)用于企業(yè)實(shí)踐，而要理性地分析和判斷管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用現(xiàn)狀。

（二）不完備的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用環(huán)境與制度，相應(yīng)削弱了其供需

現(xiàn)代企業(yè)制度、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善是會(huì)計(jì)學(xué)發(fā)展的基礎(chǔ)。管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用依賴于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和現(xiàn)代企業(yè)制度的不斷完善，依賴于決策層的管理思想與智慧，也依賴于市場(chǎng)壓力對(duì)企業(yè)的推動(dòng)。目前來看，我國(guó)的市場(chǎng)環(huán)境、企業(yè)制度及決策層的管理思想尚存在很多這樣那樣的問題，致使管理會(huì)計(jì)不能普遍應(yīng)用。管理會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用問題并不僅僅是管理會(huì)計(jì)本身的問題，而是市場(chǎng)外部環(huán)境、企業(yè)管理機(jī)制的問題。

管理會(huì)計(jì)的運(yùn)用，并不囿于形式，只要與企業(yè)內(nèi)外環(huán)境相適應(yīng)，和經(jīng)營(yíng)管理機(jī)制相配合，就能在企業(yè)中發(fā)揮重要作用，管理會(huì)計(jì)師的供給才會(huì)像個(gè)人理財(cái)師那樣應(yīng)運(yùn)而生。因此，管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用必然因環(huán)境不同而不同，因企業(yè)管理人員的理念不同而不同。隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)縱深發(fā)展、市場(chǎng)環(huán)境的不斷完善，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用必將大有作為，具有廣闊的發(fā)展空間。

（三）上市公司、股東、債權(quán)人和政府對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的偏重和需求

近一個(gè)世紀(jì)以來，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐得到大發(fā)展。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度和金融市場(chǎng)的形成與發(fā)展，出現(xiàn)了所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的兩權(quán)分離，所有者與企業(yè)利益密切相關(guān)卻不直接參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)，他們迫切地需要通過財(cái)務(wù)報(bào)表了解和掌握企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，同時(shí)，潛在的投資者、債權(quán)人、有關(guān)政府部門也需要了解企業(yè)的盈利能力、償債能力及財(cái)務(wù)狀況，以便進(jìn)行更好的投資決策和監(jiān)管。因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所提供的財(cái)務(wù)信息備受矚目，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已成為專門提供公共產(chǎn)品——財(cái)務(wù)信息的社會(huì)化會(huì)計(jì)。它在會(huì)計(jì)實(shí)踐的刺激下，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)者、投資者及政府部門之間此消彼長(zhǎng)的力量拉鋸式的博弈過程中日益成長(zhǎng)起來，使得會(huì)計(jì)法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等會(huì)計(jì)理論不斷完善?？陀^上講，在上市公司、股東、債權(quán)人和政府對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的偏重下，在世界經(jīng)濟(jì)特別是發(fā)展中國(guó)家戰(zhàn)后經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展的背景下，人們忽略了管理會(huì)計(jì)，致使其理論研究及實(shí)踐都嚴(yán)重滯后于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

理論上，眾多的專家學(xué)者紛紛趨向于研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法律法規(guī)及準(zhǔn)則；實(shí)踐上，所有的會(huì)計(jì)師們都在致力于做出符合會(huì)計(jì)法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“精美”會(huì)計(jì)報(bào)表，以滿足外部股東、債權(quán)人、有關(guān)政府部門的信息需求，無暇顧及為企業(yè)內(nèi)部服務(wù)的管理會(huì)計(jì)。因此，不管理論上還是實(shí)踐上，管理會(huì)計(jì)人才都明顯供給不足，對(duì)應(yīng)于籠統(tǒng)、盲目的需求，管理會(huì)計(jì)供需失衡。

四、管理會(huì)計(jì)職業(yè)化的路徑選擇：破解五大關(guān)鍵問題

供需均衡的實(shí)現(xiàn)，需要增加管理會(huì)計(jì)師的有效供給，并將經(jīng)濟(jì)組織對(duì)管理會(huì)計(jì)師籠統(tǒng)、盲目的需求轉(zhuǎn)化為自動(dòng)、現(xiàn)實(shí)和具體的需求，這一過程復(fù)雜而緩慢?！奥殬I(yè)化的核心是對(duì)特定職業(yè)群體社會(huì)責(zé)任和義務(wù)的制度安排”[ 2 ]，管理會(huì)計(jì)師作為特定的職業(yè)群體，在職業(yè)化進(jìn)程中充當(dāng)最活躍、最主動(dòng)的角色——職業(yè)化主體。因此，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)職業(yè)化進(jìn)程可以加速該均衡過程。

根據(jù)美國(guó)學(xué)者威倫斯基的觀點(diǎn)，職業(yè)的演化過程包括五大要素：擁有一定數(shù)量、全日制的從業(yè)人員；建立旨在培訓(xùn)從業(yè)人員的專門學(xué)校；成立職業(yè)組織；尋求諸如皇家特許或其他形式的法律保護(hù)；制定職業(yè)道德。為促進(jìn)管理會(huì)計(jì)社會(huì)供給與社會(huì)需求的有效融合，將威倫斯基的職能理論和其他的職業(yè)化觀點(diǎn)有機(jī)融合，借鑒國(guó)內(nèi)其他行業(yè)的職業(yè)化經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)管理會(huì)計(jì)職業(yè)化推進(jìn)需破解五個(gè)關(guān)鍵問題，按序如下：

（一）管理會(huì)計(jì)的高等教育問題

拉森認(rèn)為，職業(yè)化是“將一種稀缺資源（專業(yè)知識(shí)和技能）轉(zhuǎn)化為另一種稀缺資源（經(jīng)濟(jì)和社會(huì)回報(bào)）”。管理會(huì)計(jì)工作專業(yè)性強(qiáng)，對(duì)管理會(huì)計(jì)師的專業(yè)知識(shí)和技能要求高，管理會(huì)計(jì)師要懂會(huì)計(jì)、懂財(cái)務(wù)，還要擁有管理學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)、數(shù)學(xué)等多方面的知識(shí)。管理會(huì)計(jì)教育是實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)職業(yè)化、滿足管理會(huì)計(jì)師有效供給的基礎(chǔ)和保證。大學(xué)是培育管理會(huì)計(jì)師的搖籃，幾乎所有管理會(huì)計(jì)師的報(bào)考者都出自大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)。正如決策過程，首先要提出備選方案，再?gòu)膫溥x方案里選一個(gè)最優(yōu)的，備選方案的優(yōu)劣決定著決策結(jié)果的優(yōu)劣。同樣的，大學(xué)的管理會(huì)計(jì)教育跟不上，又如何保證出自大學(xué)的管理會(huì)計(jì)師去完成管理會(huì)計(jì)職業(yè)化這一任重而道遠(yuǎn)的使命呢？學(xué)術(shù)的趨利思想等原因?qū)е铝艘淮蟛糠謱W(xué)者忽視管理會(huì)計(jì)的理論研究，而就業(yè)的短期趨利性又導(dǎo)致學(xué)校在設(shè)置專業(yè)課程時(shí)迎合學(xué)生就業(yè)需求，不重視管理會(huì)計(jì)課程。據(jù)調(diào)查，現(xiàn)在很多大學(xué)包括高職院校的會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)，根本就不開設(shè)管理會(huì)計(jì)課，或者將課時(shí)和學(xué)分壓縮到最低，或者將管理會(huì)計(jì)定位為選修課，更別談開設(shè)管理會(huì)計(jì)專業(yè)了?；叵?0世紀(jì)80年代初管理會(huì)計(jì)進(jìn)入大學(xué)課堂時(shí)，它不僅僅是會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)的主干課程，也是其他相關(guān)專業(yè)如經(jīng)濟(jì)類、管理類專業(yè)的必修課。管理會(huì)計(jì)師供給不足的原因是多方面的，但管理會(huì)計(jì)高等教育的“遺失”卻是管理會(huì)計(jì)供給“缺失”的基礎(chǔ)原因。只有重視管理會(huì)計(jì)高等教育及后續(xù)培訓(xùn)，才能保證這一職業(yè)擁有一定數(shù)量和質(zhì)量的全日制從業(yè)人員。

（二）理論體系建設(shè)問題

2013年以來，我國(guó)管理會(huì)計(jì)理論體系建設(shè)在財(cái)政部強(qiáng)力推動(dòng)下，有了切實(shí)發(fā)展。《全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》已指出全面推進(jìn)中國(guó)特色管理會(huì)計(jì)理論體系建設(shè)的重要性和緊迫性，它既能提升國(guó)家治理能力，又能增強(qiáng)企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造力，同時(shí)也是進(jìn)一步深化會(huì)計(jì)改革的制度安排。中國(guó)會(huì)計(jì)要升級(jí)轉(zhuǎn)型，其重點(diǎn)在于大力培育和發(fā)展管理會(huì)計(jì)，打造中國(guó)特色管理會(huì)計(jì)，助推國(guó)家治理能力的提升，盡快釋放管理紅利，促使中國(guó)經(jīng)濟(jì)升級(jí)轉(zhuǎn)型。長(zhǎng)期以來，我們認(rèn)為管理會(huì)計(jì)立足于企業(yè)，預(yù)測(cè)決策、規(guī)劃控制和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)是其三大職能。這將管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用局限于經(jīng)濟(jì)組織，限制了管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用。而從管理會(huì)計(jì)起源及歷史發(fā)展看，管理會(huì)計(jì)是在管理學(xué)的推動(dòng)下誕生的，并隨著管理學(xué)理論的發(fā)展而不斷發(fā)展，例如責(zé)任會(huì)計(jì)、作業(yè)管理會(huì)計(jì)、戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)無一不滲透著管理學(xué)理念并受其推動(dòng)。當(dāng)前，將公共管理理論融進(jìn)管理會(huì)計(jì)，促使了管理會(huì)計(jì)職能的擴(kuò)展，即在傳統(tǒng)的職能之外，增加政府部門公共管理職能。管理會(huì)計(jì)其一可以作為精細(xì)化的決策管理工具，其二可以作為宏觀性的決策管理工具。這一職能的拓展，必將擴(kuò)大管理會(huì)計(jì)應(yīng)用領(lǐng)域，并促進(jìn)管理會(huì)計(jì)理論體系不斷完善，從而為管理會(huì)計(jì)人才供需均衡提供理論和政策支持。職能創(chuàng)新只是管理會(huì)計(jì)理論體系的一個(gè)層面，管理會(huì)計(jì)的基本理論、概念框架和工具方法都是完整體系的組成部分，我們要結(jié)合當(dāng)前經(jīng)濟(jì)新常態(tài)，科學(xué)界定管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵和外延[ 5 ]，將管理會(huì)計(jì)個(gè)性化和行為化的權(quán)變特征融入管理會(huì)計(jì)理論體系建設(shè)中，體現(xiàn)中國(guó)企業(yè)文化與行為特征的本土化要求。以理論指導(dǎo)實(shí)踐，這是管理會(huì)計(jì)職業(yè)化發(fā)展的基石。

（三）行業(yè)結(jié)盟問題

我國(guó)管理會(huì)計(jì)學(xué)教授吳大軍曾指出，“要成立具有權(quán)威性的管理會(huì)計(jì)師行業(yè)管理組織——中國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”。我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的國(guó)際趨同已經(jīng)基本完成，會(huì)計(jì)學(xué)界應(yīng)該轉(zhuǎn)向管理會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐研究了[ 1 ]。中國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的建立，是中國(guó)管理會(huì)計(jì)走向世界、完成現(xiàn)代會(huì)計(jì)（包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)）國(guó)際趨同的重要標(biāo)志之一。有中國(guó)特色的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)越來越發(fā)達(dá)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制越來越完善，行業(yè)協(xié)會(huì)的地位、作用越凸顯。作為一個(gè)職業(yè)，為了取得社會(huì)的承認(rèn)和國(guó)家的保護(hù)，必須組織起來，對(duì)自己的成員進(jìn)行培訓(xùn)，對(duì)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行規(guī)范[ 2 ]。我們不僅僅要學(xué)習(xí)美英等發(fā)達(dá)國(guó)家管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的做法，更應(yīng)該借鑒我國(guó)其他行業(yè)協(xié)會(huì)組織推動(dòng)行業(yè)發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)，來實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)的職業(yè)化及其行業(yè)的快速發(fā)展，如中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估師協(xié)會(huì)等。中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估的出現(xiàn)比管理會(huì)計(jì)晚十年之久，但中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估協(xié)會(huì)早在資產(chǎn)評(píng)估誕生之初就成立了，作為一個(gè)行業(yè)自律性組織，它肩負(fù)著推動(dòng)中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估事業(yè)蓬勃發(fā)展的社會(huì)重任。

生產(chǎn)的終極目的是消費(fèi)，供給的最終目的是為了滿足需求，而一定條件下，供給可以自動(dòng)地創(chuàng)造需求（薩伊定律）。因此，實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)職業(yè)化進(jìn)程中的供需均衡，必須確保管理會(huì)計(jì)師的有效供給。職業(yè)資格考試是從業(yè)者進(jìn)入該職業(yè)圈的門檻，它決定了該行業(yè)人力資源素質(zhì)的優(yōu)劣。由管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)推出職業(yè)資格考試制度，不僅是我國(guó)人力資源開發(fā)的一項(xiàng)戰(zhàn)略，而且對(duì)于提高管理會(huì)計(jì)從業(yè)者素質(zhì)、增加管理會(huì)計(jì)師的有效供給、推動(dòng)該行業(yè)的快速發(fā)展具有重要意義。

（四）法的保護(hù)問題

首先，管理會(huì)計(jì)法規(guī)及準(zhǔn)則的建立有利于拓展管理會(huì)計(jì)需求，使其具有一定的強(qiáng)制性和社會(huì)性，將管理會(huì)計(jì)籠統(tǒng)、宏觀的需求轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)、具體的有效需求；其次，管理會(huì)計(jì)法規(guī)及準(zhǔn)則的建立有利于管理會(huì)計(jì)理論及實(shí)務(wù)操作的規(guī)范化；最后，管理會(huì)計(jì)法規(guī)及準(zhǔn)則的建立必然會(huì)激發(fā)學(xué)術(shù)界對(duì)管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)進(jìn)行深入研究，敦促政府、企業(yè)和個(gè)人對(duì)管理會(huì)計(jì)的重視，再次掀起管理會(huì)計(jì)研究的熱潮。按職業(yè)化進(jìn)程的一般理論，法的保護(hù)會(huì)為該行業(yè)帶來集體利益并加速職業(yè)化進(jìn)程，政府的積極干預(yù)對(duì)職業(yè)化至關(guān)重要。自20世紀(jì)80年代末我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估誕生起，政府各部委頒布了一系列資產(chǎn)評(píng)估法律法規(guī)及準(zhǔn)則、公告等，從1989年國(guó)有資產(chǎn)管理局的第一個(gè)法規(guī)到2011年《商標(biāo)資產(chǎn)評(píng)估指導(dǎo)意見》和《實(shí)物期權(quán)評(píng)估指導(dǎo)意見（試行）》兩項(xiàng)新準(zhǔn)則的發(fā)布，再到2016年7月發(fā)布的《資產(chǎn)評(píng)估法》，已經(jīng)建立了較完備的資產(chǎn)評(píng)估法規(guī)及準(zhǔn)則體系。我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)的快速發(fā)展，這些法律法規(guī)功不可沒。研究建立管理會(huì)計(jì)公告、指南、準(zhǔn)則等制度是中國(guó)特色管理會(huì)計(jì)理論體系的重要組成部分。2014年，財(cái)政部發(fā)布《全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，進(jìn)一步提升了管理會(huì)計(jì)的經(jīng)濟(jì)地位，理論體系建設(shè)的各項(xiàng)工作業(yè)已展開。我國(guó)管理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生發(fā)展本就具有政府導(dǎo)向和市場(chǎng)調(diào)節(jié)相結(jié)合的中國(guó)特色，政府的推動(dòng)效果立竿見影。

（五）職業(yè)自律問題

由于職業(yè)的社會(huì)性，任何一種職業(yè)都必須建立職業(yè)人的行為規(guī)范和道德要求，這就是職業(yè)道德。職業(yè)素養(yǎng)是職業(yè)化基本要素之一，包括職業(yè)道德和職業(yè)態(tài)度。不管是基于“利他”還是“利己”的目的，威倫斯基和拉森都認(rèn)為職業(yè)自律是職業(yè)化進(jìn)程中必不可少的一個(gè)環(huán)節(jié)。管理會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德是保證管理會(huì)計(jì)工作有效運(yùn)行的基石[ 6 ]。管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)職業(yè)生涯發(fā)展的高級(jí)階段，在職業(yè)化的早期總是以成熟職業(yè)為榜樣，解決管理會(huì)計(jì)職業(yè)自律問題，可以借鑒的經(jīng)驗(yàn)很多。例如我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，最初的職業(yè)道德零散地體現(xiàn)在會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)法律法規(guī)里，1992年至今，中注協(xié)和財(cái)政部分別發(fā)布《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》等一系列職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)。再如，我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)的產(chǎn)生發(fā)展與管理會(huì)計(jì)類似，而且比管理會(huì)計(jì)還晚了10年，但我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估的職業(yè)化早已完成。20世紀(jì)90年代初資產(chǎn)評(píng)估起步后，中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估協(xié)會(huì)于1999年頒布《中國(guó)注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)道德規(guī)范》，2004年頒布《資產(chǎn)評(píng)估職業(yè)道德準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，標(biāo)志著資產(chǎn)評(píng)估職業(yè)化的完成與完善。我們除了借鑒西方經(jīng)驗(yàn)外，更多的是根據(jù)我國(guó)的國(guó)情，參考國(guó)內(nèi)其他行業(yè)的職業(yè)化經(jīng)驗(yàn)來逐步推進(jìn)管理會(huì)計(jì)的職業(yè)化進(jìn)程。

以上五大問題的解決雖具有一定的順序性，在職業(yè)化進(jìn)程中卻又相互交叉和融合，充斥著各種和諧與不和諧的矛盾。這是一個(gè)與時(shí)俱進(jìn)的過程，也是一個(gè)矛盾不斷積累和解決的過程。我國(guó)管理會(huì)計(jì)職業(yè)化發(fā)展任重而道遠(yuǎn)，實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)師供給與需求的有效融合，逐步推進(jìn)管理會(huì)計(jì)職業(yè)化進(jìn)程，需要多層面的不懈努力。

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