新鄉(xiāng)學院　李 敏

中韓個人所得稅費用扣除標準比較與啟示*

新鄉(xiāng)學院李 敏

本文通過對比韓國和我國個人所得稅費用扣除標準在工資、薪金扣除、生計扣除、特別扣除上的特點，指出韓國個人所得稅費用扣除標準對我國的啟示，以期為我國個人所得稅費用扣除標準調(diào)整提供必要的經(jīng)驗借鑒。

個人所得稅費用扣除標準啟示

個人所得稅是國家調(diào)節(jié)居民收入、促進社會公平的重要手段。個人所得稅費用扣除標準不僅直接影響納稅人的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額，而且與納稅人的稅負和利益息息相關(guān)，隨著通貨膨脹的加劇、房價的高漲、教育、醫(yī)療費用的提升，3500元的工資、薪金扣除標準已無法適應(yīng)社會的迅猛發(fā)展，個人所得稅費用扣除標準改革迫在眉睫。

一、韓國個人所得稅費用扣除標準

（一）工資、薪金扣除標準采用超額累退比率韓國工資、薪金個人所得稅扣除標準采用5級超額累退比率計算成本扣除額。即把納稅人全年工資、薪金毛所得按數(shù)額大小分成5個等級，一個等級一個扣除比率，且扣除比率依次減少（從最高70%減少到最低2%），如表1。

表1　2014年韓國個人所得稅工資、薪金扣除比率表

（二）特別扣除范圍十分廣泛韓國的個人所得稅生計扣除標準分成基礎(chǔ)扣除、加計扣除和特別扣除三種。基本扣除主要是指對維持家庭成員成活所必須的生活開支免征個人所得稅，采用定額扣除法（2009年之前，納稅本人、納稅人配偶、納稅人其他成員每人扣除額均為100萬韓元，2009年之后提升為每人150萬韓元）。加計扣除扣除標準主要針對老人贍養(yǎng)的加計扣除（70歲以上納稅人或家庭成員，每人在基本口除外可加計扣除100萬韓元）、殘疾人加計扣除（對經(jīng)傷殘認定認可的殘疾納稅人或納稅人家庭成員，每人在基本口除外可加計扣除200萬韓元）、女性納稅人加計扣除（如果女性納稅人是家庭中的主要收入來源，且對收入進行工資、薪金費用扣除后不足3000萬韓元，則該納稅人可加計扣除50萬韓元）和單親家庭的加計扣除（如果納稅人是單親家庭不滿6歲的直系晚輩的收入來源，則能享有100萬韓元的加計扣除）。特別扣除的范圍十分廣泛，包括養(yǎng)老金扣除、醫(yī)療費用扣除、教育費用扣除、住房支出相關(guān)扣除、消費扣除、捐贈扣除和員工持股計劃扣除等。具體扣除的內(nèi)容如下：

（1）養(yǎng)老金扣除。韓國的老齡化問題要早于我國，2000年韓國65歲以上人口的數(shù)量已超過人口總數(shù)的7%，到2014年，該比例超過12%。韓國的公立養(yǎng)老制度始于1960年，最初養(yǎng)老保險僅覆蓋政府公務(wù)員、司法人員和警察，到1999年，公立養(yǎng)老保險已實現(xiàn)全覆蓋。其養(yǎng)老計劃規(guī)定，18歲-60歲的公民按照收入的一定比例按月繳納養(yǎng)老保險金，到60歲以后，每月可以領(lǐng)取一定的退休金。作為國民養(yǎng)老金的一種補充手段，18歲以上的公民還可以自愿參加個人養(yǎng)老保險金計劃。個人養(yǎng)老保險金的繳費數(shù)額與收入無關(guān)，由具體合同規(guī)定，到期領(lǐng)取的養(yǎng)老金數(shù)額也不固定，和投資效益、市場利率掛鉤。包括國民養(yǎng)老金的保險費支付（不包括雇主支付的部分）、政府公務(wù)人員養(yǎng)老金、軍人養(yǎng)老金、農(nóng)漁民養(yǎng)老金或郵政養(yǎng)老金的保險費支出和對以上養(yǎng)老賬戶的支付可享受累計不超過400萬韓元的扣除。自2014年起，這部分支付從稅前扣0除0，轉(zhuǎn)為稅后抵扣，抵扣額的計算方法為實際支付額乘以12%，抵扣上限為400萬韓元乘以12%，即48萬韓元。

（2）醫(yī)療費用扣除。韓國稅法規(guī)定，納稅人當年發(fā)生的超過全年工資、薪金收入3%以上醫(yī)療費用支出，可以稅前扣除。對于納稅人本人、年齡超過65周歲的家庭成員、殘疾人家庭成員沒有扣除上限，而其他家庭成員發(fā)生的醫(yī)療費用支出，扣除上限為700萬韓元。允許扣除的醫(yī)療費用包括：支付給綜合性醫(yī)院、?？漆t(yī)院、牙科醫(yī)院或診所等醫(yī)療機構(gòu)用于診斷、檢測和疾病預防的費用；依據(jù)醫(yī)生的處方為殘疾人購買或租用醫(yī)療輔助設(shè)備的費用；購買醫(yī)藥品用于治療的費用；用于購買眼鏡或隱型眼鏡進行視力矯正的費用，每人上限50萬韓元；用于購買助聽器的費用。不包括美容整形手術(shù)費、營養(yǎng)品、保健品等非治療性支付和支付給海外醫(yī)療機構(gòu)的費用。自2014年起，醫(yī)療費用從稅前扣除轉(zhuǎn)為稅后抵扣，抵扣的計算方法為實際支付額乘以15%，一般家庭成員的抵扣上限為700萬韓元乘以15%，即105萬韓元。

（3）教育費用扣除。教育費用日益高漲是韓國面臨的嚴峻現(xiàn)實，2012年5月，韓國新韓銀行的一項客戶隨機問卷調(diào)查顯示，50%以上的家庭教育支出占家庭總收入的25%以上，排在房貸、子女結(jié)婚費用之前?；诖?，韓國稅法規(guī)定，納稅人自身以及享受基本生計費用扣除的家庭成員（包括配偶、直系晚輩、被收養(yǎng)人）支出的教育費用，可以稅前扣除。如表2所示，韓國教育費用的扣除比例均為15%，但大學（每人每年900萬韓元）和學齡前、小學、中學、高中教育（每人每年9300萬韓元）均有上限限制。

表2　韓國教育費用扣除上限和扣除比例

（4）住房支出相關(guān)扣除。韓國的住房支出占家庭支出的比例較高，且住宅市場成熟，每個家庭的住房支出形式各異，故其住房支出費用扣除形式也是多樣的。對于全租房按揭貸款當年還款額，低收入家庭無法一次性支付相當于房屋售價的款項，韓國可以向其提供利率為2%-4.5%的低息房屋租賃貸款，且納稅人當年家庭收入不足5000萬韓元（約合人民幣29萬），全租房利息的40%可以扣除；如果納稅人按月支付房租，自2014年起，家庭收入不超過7000萬韓元的，可按10%比例扣除，但扣除上限為70萬韓元；房貸利息支出的扣除比例為40%。

（5）消費扣除。韓國個人所得稅法規(guī)定，如果納稅人及其直系親屬（僅指配偶和直系的前輩、晚輩，且配偶或直系親屬的全年收入總額均不超過100萬韓元）當年使用信用卡、借記卡、預付卡、現(xiàn)金消費總額超過納稅人全年工資、薪金的25%，超出部分可享受稅前扣除。且超出額中的信用卡消費額的15%、超出額中的借記卡、預付卡、現(xiàn)金部分，用于公共交通和傳統(tǒng)市場的消費額的30%，可予以稅前扣除。消費扣除的上限是全年工資、薪金收入的20%和300萬韓元中的較小者，如果計算的扣除額超出了扣除上限，那么超出額與公共交通消費額（全年上限100萬韓元）和傳統(tǒng)市場消費額（全年上限100萬韓元）之和之間較小者還可以進行額外扣除。即納稅人在消費方面可能享有的扣除額最高為500萬韓元。消費扣除范圍的消費不包括：為取得業(yè)務(wù)收入而進行的消費；購買資產(chǎn)（房屋、汽車等）或租賃汽車的消費；保險費；水電煤氣等公共事業(yè)費；教育支出；捐款和金融服務(wù)消費。

（6）捐贈扣除。如表3所示，韓國的捐贈扣除分為、政治獻金捐款、法定捐款、向員工持股會的捐款、向宗教團體捐款和向宗教團體之外的其他組織捐款五種類型，除政治獻金捐款沒有扣除上限外，其他四種類型均有扣除上限，且政治獻金捐款、向員工持股會的捐款當年沒有扣除的數(shù)額不能遞延。

（7）員工持股計劃扣除。依照韓國稅法規(guī)定，當年通過內(nèi)部員工持股計劃購買本公司股票的支出可以稅前扣除，扣除上限為400萬韓元。

二、我國個人所得稅費用扣除標準

（一）生計扣除采用固定扣除標準，調(diào)整頻繁我國個人所得稅采用分類所得稅制，費用扣除標準也按項目不同分項扣除。工資、薪金一直采用固定扣除標準，自1980年以來，進行了三次調(diào)整（2006年1月從800元/月調(diào)整為1600元/月，2008年3月從1600元/月調(diào)整為2000元/月，2011年9月從2000元/月調(diào)整為3500元/月）且時間間隔不同，沒有規(guī)律，如表4。

表3　韓國捐贈扣除類型、上限及遞延年限表

（二）特許扣除范圍范圍過窄如表4所示，我國現(xiàn)行個人所得稅費用扣除標準中的特許扣除僅包括對境內(nèi)無住所納稅人工資、薪金所得的加計扣除和對公益性捐贈的加計扣除，范圍過于狹窄。改革開放以后，我國居民的教育、醫(yī)療、養(yǎng)老、住房開支日益擴大，而個人所得稅的費用扣除標準仍建立在公有教育、公有醫(yī)療、公有住房的基礎(chǔ)上，顯然是不合理的。

表4　我國個人所得稅費用扣除標準

三、韓國個人所得稅費用扣除標準對我國的啟示

（一）工資、薪金扣除標準采用定額+累退比率扣除目前我國針對工資薪金收入的費用扣除標準是2011年個人所得稅修訂后的3500元。而隨著社會經(jīng)濟發(fā)展和通貨膨脹，3500元的稅前扣除額不僅不足以滿足基本的“必要成本”和“生計費用”，更由于“一刀切”式設(shè)計過于簡單、無法真實反映納稅人的實際納稅能力從而無法體現(xiàn)個稅的公平性。基于此，建議借鑒韓國的5級累退比率扣除法，采用定額+累退比率扣除，如表5所示。即把納稅人每月工資、薪金所得按數(shù)額大小分成5個等級，除第一等級采用3500元/月的定額口除外，其他一個等級一個扣除比率，且扣除比率依次減少（從最高70%減少到最低1%）。

表5　工資、薪金累退扣除比率表

（二）擴大費用扣除范圍雖然財稅［2013］103號文明確指出，自2014年1月1日起，符合規(guī)定的年金繳費環(huán)節(jié)和收益環(huán)節(jié)暫不征收個人所得稅；李克強總理在十二屆人大三次會議上也指出，2015年將發(fā)展個人稅收遞延型商業(yè)保險，但這難以與現(xiàn)行高額的房價、高昂的醫(yī)療費、教育費相提并論。建議針對上述費用采用選擇性扣除機制，一可采用憑證式扣除，即按納稅人實際發(fā)生支出據(jù)實扣除；二可采用標準扣除方式，國家可以根據(jù)各地的消費水平，規(guī)定每人每年扣除的上限。

（三）增大個人養(yǎng)老保險的扣除力度雖然我國現(xiàn)行個人所得稅法針對按規(guī)定比例繳納的基本養(yǎng)老保險金，免征個人所得稅，但無法起到引導民眾加大養(yǎng)老儲蓄的作用，建議大膽借鑒韓國經(jīng)驗，對企業(yè)年金、養(yǎng)老儲蓄、商業(yè)養(yǎng)老保險的繳費，科學設(shè)計扣除比例及扣除上限，允許稅前扣除。

*本文系河南省社科聯(lián)項目（項目編號：SKL-2015-3460）和新鄉(xiāng)學院創(chuàng)新基金項目（項目編號：15SB12）、新鄉(xiāng)學院教改項目（項目編號：XJGLXP2015-38）階段性研究成果。

［1］郭艷芳：《中國境內(nèi)和境外個人所得應(yīng)納稅額問題解析》，《財會月刊》2015年第8期。

（編輯陳玲）