■鮑江燕

營改增對商業(yè)銀行的影響及對策

■鮑江燕

2016年5月1日，歷時五年之久的“營改增”終于實現全行業(yè)覆蓋，房地產業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)、生產服務業(yè)最后一批同步納入試點。其中金融業(yè)的營改增被認為是最為復雜的改革之一，不僅體現在金融企業(yè)整體稅負的變化，相關政策還將影響其業(yè)務模式、業(yè)務流程、產品定價甚至日常采購等方方面面。本文將對全面營改增后商業(yè)銀行可能面臨的稅負變化、非息收入的議價博弈及稅務籌劃等方面進行初步的探討。

營改增；稅負影響；議價博弈；稅務籌劃

鮑江燕，交通銀行江西省分行。（江西南昌330033）

從《關于全面推開營業(yè)稅改增值稅試點的通知》（以下簡稱《通知》）公布至5月1日金融業(yè)營改增正式啟動以來，商業(yè)銀行搭上增值稅改革的末班車。在許多業(yè)內人士看來，營改增或為商業(yè)銀行增加一定的稅費負擔，但作為增值稅鏈條中的重要一環(huán)，銀行業(yè)完成營改增的轉變亦是大勢所趨。在此背景下，業(yè)界普遍擔心的問題是銀行增加的稅負是否會轉嫁到客戶或企業(yè)身上？是否有新的議價模式可以實現銀企雙贏？銀行業(yè)如何實現轉型升級使其更好地為實體經濟服務？

一、營改增的歷史背景

在過去的稅制體系中，并行著兩個一般的流轉稅稅種即增值稅和營業(yè)稅。前者主要適用于制造業(yè)，后者主要適用于服務業(yè)。1994年稅制改革以來，我國銀行業(yè)營業(yè)稅改革幾經波折，從最初的8%降至5%并沿用至今。經過長期的運行實踐證明增值稅由于沒有重復征稅的情況稅負較輕，營業(yè)稅的稅負相對較重。

從世界范圍來看，全球220個國家和地區(qū)實行的流轉稅制主要有3種：一是包括美國在內的34個國家和地區(qū)對所有貨物和勞務收入在零售環(huán)節(jié)全額征收消費稅形式的流轉稅；二是包括香港在內的33個國家和地區(qū)對所有貨物和勞務在流轉環(huán)節(jié)不征稅；第三種為所有貨物和勞務的生產、批發(fā)和零售各環(huán)節(jié)對其增值額部分計算增值稅，采用該種稅制方式的國家和地區(qū)的數量為150多個。只有少數國家（中國、俄羅斯、匈牙利等）采用對銀行業(yè)征收營業(yè)稅，對其他行業(yè)并行增值稅的方式。由此可見，國際上大部分國家和地區(qū)傾向于實施以增值稅作為唯一的流轉稅的稅收制度。且由于這種選擇性征收的方式（因增值稅行業(yè)與營業(yè)稅行業(yè)互相服務致使增值稅鏈條中斷）違背了增值稅普遍征收的立法精神，使得我國的銀行業(yè)在整個稅收鏈條中處于尷尬地位。在此形勢下，全行業(yè)營改增的思想悄然興起并醞釀于各行業(yè)的稅制改革之中。

自2012年1月1日上海啟動營改增試點以來，多個行業(yè)逐步完成營改增。經國務院批準，自2016 年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業(yè)稅改增值稅試點，建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，自此歷時5年之久的營改增改革終于實現全行業(yè)覆蓋，營業(yè)稅正式退出歷史舞臺。金融業(yè)稅負實行營改增，主要從破除營業(yè)稅給金融行業(yè)發(fā)展阻礙的角度出發(fā)，既是為了避免重復征稅促進稅收公平，更是為了產業(yè)結構調整推動金融創(chuàng)新。商業(yè)銀行的各個環(huán)節(jié)勢必做出各種調整以適應營改增后的相關要求，以滿足商業(yè)銀行資本效益最大化的要求。

二、營改增后稅負變化分析及議價博弈

（一）稅負變化分析

營改增后，商業(yè)銀行的整體稅負如何變化的討論甚囂塵上，從稅率基本面來看，營業(yè)稅的稅率恒定為5%，增值稅的稅率為1/（1+6%）*6%=5.66%，較營業(yè)稅的稅率提升了0.66%，然而增值稅存在進項抵扣的相關政策規(guī)定，可以通過加強企業(yè)的內部管理、足額取得增值稅專用發(fā)票等方式予以抵扣，若管理得當還可能減稅。但現實中往往存在進項不足的情況，特別是商業(yè)銀行最大成本來源吸收存款利息支出以及成本費用占比最大的人力資源成本不得抵扣，僅此二項便可判定此次營改增對絕大多數商業(yè)銀行而言整體稅負必然上揚。表1可揭示營改增前后商業(yè)銀行賬面貸款收入100萬元時對凈收入的影響：

表1　商業(yè)銀行營改增前后凈收入對比

（二）營改增后的議價博弈

《通知》中將征收增值稅的金融服務定義為“經營金融保險的業(yè)務活動”：包括貸款服務、直接收費金融服務、保險服務和金融商品轉讓，其中涉及到銀行業(yè)的主要是貸款服務和直接收費的金融服務。貸款服務，在《通知》中明確規(guī)定，“納稅人接受的貸款服務向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續(xù)費、咨詢費等費用，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，并且銀行方的存款利息支出也不得作為其進項抵扣。意味著對銀行而言，貸款利息收入屬于其銷項，存款利息支出不屬于其進項；對客戶而言貸款利息支出不屬于其進項，存款利息收入不屬于其銷項。因此本處所討論的議價博弈僅限于銀行從給對手方收取的與貸款不相關的非息收入上存有議價空間。

情景假設1：在營業(yè)稅制下，銀行向客戶提供財務咨詢服務，收取100萬元。銀行的賬面收入為100萬元，計稅基礎為100萬元，營業(yè)稅稅率5%，獲得利潤為95萬元。在此種稅制下，由于客戶從銀行取得營業(yè)稅發(fā)票，即使客戶為生產貨物的增值稅一般納稅人，取得該類發(fā)票也不能進行進項抵扣。因此該筆業(yè)務客戶方的凈支出為100萬元，客戶方與銀行方凈支出與凈收入的差額為5萬元。

情景假設2：上述條件不變，在營改增之后，情況有所變化，同樣銀行向客戶提供財務咨詢服務，收取100萬元。銀行的賬面收入為100萬元，增值稅稅率6%，計稅基礎為94.34萬元，增值稅5.66萬元，作為增值稅一般納稅人的客戶支付100萬并取得銀行開具的增值稅專用發(fā)票后，其發(fā)票聯注明的銷項稅5.66萬元是可以抵扣的，因此其實際承擔的成本是94.34萬元，比之營業(yè)稅制下的實際凈支出少5.66萬元，銀行方的議價空間正在于此。銀行可據此提高服務費，提價的最高幅度為客戶增值稅進項抵扣效應上限。

據測算，銀行與客戶議價在100.7萬元至106萬元區(qū)間時，銀行方可獲得提價帶來的收益，客戶亦可獲得增值稅進項抵扣帶來的收益。具體分析如下：定價為100.7萬元時，銀行方的實際利潤剛好為95萬元（100.7-100.7/（1+6%）*6%），與營業(yè)稅制的凈收入持平，定價高于100.7萬元則銀行方可獲益。定價為106萬元時，客戶方取得增值稅專用發(fā)票后實際承擔的成本為100萬元（106-106/（1+6%）* 6%），與原營業(yè)稅制下凈支出持平，因此客戶可以接受的最高價格為106萬元（議價空間如表2所示）。從目前各大銀行年報來看，存貸凈收入仍占據利潤的主體，然而數年前銀監(jiān)會即對各商業(yè)銀行提出資產業(yè)務的經濟資本考核要求，且伴隨著銀行業(yè)轉型發(fā)展趨勢的到來，非息收入以其零資本占用的特點正逐步成為各大銀行利潤構成的重要來源，因此營改增后商業(yè)銀行非息收入的提升為其利潤增長開辟新途，其議價博弈的重要性不言自明。

表2　商業(yè)銀行營改增后咨詢服務費議價分析

然而在實施過程中仍需做好客戶解釋工作，一是要準確判斷客戶是否為增值稅一般納稅人，如對方為小規(guī)模納稅人則不可以此作為稅負轉嫁之籌碼；二是要根據不同業(yè)務中買賣雙方的強弱地位、市場競爭情況及價格透明等因素全面考量轉嫁稅負的難易程度，切不可因轉嫁稅負致使市場份額和行業(yè)競爭力受損（如替代性較強的一般服務，客戶可以輕易地從市場上找到價格優(yōu)勢的同業(yè)且轉換成本較低）。因此，制定適合不同地區(qū)、不同業(yè)務類別的價格策略是所有商業(yè)銀行定價管理部門需要審慎考慮的。

三、商業(yè)銀行營改增后稅務籌劃展望

如前文所述，從商業(yè)銀行視角，雖然在存貸款凈收入上已作出明確規(guī)定，但在免稅政策和稅率設置中亦留有不少可供探討的空間。

（一）政策條款須準確把握

一是銀行取得的信托、資管計劃、理財產品的收入在營業(yè)稅制下稅務未明確是否納入計稅范疇，但在營改增之后相關收入明確需征收增值稅，自5 月1日起商業(yè)銀行在稅務籌劃和利潤預測時即應考慮在內，避免不必要的稅務糾紛。二是各大商業(yè)銀行存在集中采購（主要是指針對金額較大和通用類生產設備的采購方面需由總行統(tǒng)一采購）的管理方式，以便更好地和供應商議價，但在營改增之后可能出現如下問題：如某商業(yè)銀行總行統(tǒng)一采購柜臺生產設備1000萬元，提供給各地的分支機構使用，據現行的增值稅繳納規(guī)則，各大銀行的納稅單元多為省級分行，該筆采購由供應商直接開具增值稅發(fā)票給商業(yè)銀行總行，即意味著該筆采購的進項稅額無法抵扣省級分行的銷項稅額（只能抵扣總行所在省份機構當年銷項稅），如集中采購的固定資產較多，極端情況可能出現總行的進項稅額超過銷項稅額的情況（而分支機構卻處于無票可抵的狀態(tài)），對于商業(yè)銀行的利潤管理是較為不利的。目前部分商業(yè)銀行提出“化整為零”的解決方式：即總行將一張增值稅專用發(fā)票化解為多張增值稅發(fā)票，依據實際領用物資的金額開具給分支機構以作為其抵扣憑證。然而此舉存在較大瑕疵，按照稅法的規(guī)定增值稅專用發(fā)票的開具和接受方為實際發(fā)生增值稅業(yè)務的雙方，商業(yè)銀行總行和分支結構并非業(yè)務往來的雙方。因此政策的解讀以及如何在稅務管理機構可容忍范圍之內進行合規(guī)的操作也對商業(yè)銀行的稅務管理提出了較高的要求。

（二）免稅政策應有效利用

一是《通知》規(guī)定的免稅政策包括2016年12 月31日以前的農戶小額貸款、國家助學貸款、國債、地方政府債、金融同業(yè)往來利息收入以及金融機構之間開展的轉貼現業(yè)務等等。其中比較特殊的一條是逾期貸款90天以后的應收未收利息免稅，即90天以內的逾期貸款應收未收利息仍然要納稅，日后未收到利息而退出損益時，與之相關的增值稅也不退回。從某種意義上來說可以理解為商業(yè)銀行額外支付的稅務成本，這對商業(yè)銀行的逾期貸款利率定價和風險管理都提出了較高的要求，科學合理地設定逾期貸款利率在一定程度可提高效益。

二是《通知》中明確規(guī)定僅對國債和地方政府債免稅，持有一般金融債和企業(yè)債的利息收入均需按6%計算增值稅。此規(guī)定意味著國債及地方政府債與普通金融債的真實息差進一步擴大，商業(yè)銀行需重新審視其持有至到期賬戶的分布情況。如原持有的金融債年化收益率8%，金融債的綜合稅率為5.6%（營業(yè)稅稅率5%+城建及教育費附加0.6%），營改增之后綜合稅率上升至6.34%（營業(yè)稅稅率5.66%+城建及教育費附加0.68%），計算結果顯示該筆債券的年化收益率下降6bp（名義利率8%× （6.34%-5.66%））左右；如原持有的債券利息收入免稅，營改增之后需納稅，則債券的年化收益率（仍以8%的名義利率計算）下降可達51bp（名義利率8%× 6.34%）。因此，在營改增之后，可適時與債券發(fā)行方商議一定的名義利率溢價補償，從一定程度上減少因稅負上揚產生的不利影響。

（三）采購方式要合理選擇

雖然占商業(yè)銀行支出比重最大的存款利息支出不得進項抵扣，然而其日常的采購支出和營銷拓展支出等仍存不少抵扣空間。如兩家供應商報價相同的情況下，選擇增值稅一般納稅人較增值稅小規(guī)模納稅人實際承擔成本更低。二是在取得發(fā)票的種類上可實行不同方式，如商業(yè)銀行某部門組織客戶拓展活動，活動支出10萬元（其中發(fā)放的活動用品價值5萬元，拓展服務費5萬元）。一種方案是由拓展公司全程代理（提供活動所需物品和拓展服務），拓展公司開具增值稅專用發(fā)票10萬元，注明稅率6%（拓展公司屬于服務業(yè)，服務業(yè)對應增值稅稅率6%），進項稅額0.56萬元，銀行方實際承擔的成本為9.44萬元；另一種方案是由銀行方自行采購拓展所需的用品，拓展公司僅提供拓展服務。采購物品可取得增值稅專用發(fā)票5萬元，注明稅率17%，進項稅額0.72萬元。拓展公司開具拓展服務費增值稅專用發(fā)票5萬元，注明稅率6%，進項稅額0.28元。銀行方實際承擔的成本為9萬元，較第一種方式節(jié)約業(yè)務支出約4.6%。

結語：銀行業(yè)營改增已于2016年5月1日正式實施，各大銀行在短時間內完成的各項動員宣講、系統(tǒng)改造、人員培訓、合同梳理、客戶信息采集工作已近尾聲，業(yè)界的共識是5月1日并非銀行業(yè)營改增的結束，而是新的開始，金融業(yè)產品的創(chuàng)新日新月異，各類衍生產品的性質界定對于稅務制定者也不無挑戰(zhàn)，商業(yè)銀行如何合理地利用稅務政策開展業(yè)務，實現更多的收益，正是銀行財會部門工作的重點之一。

［1］李毓璇.論“營改增”對金融業(yè)的稅收影響［J］.經濟師，2016，（05）.

［2］應龍萍.淺談“營改增”政策實施影響及對策［J］.民營科技，2015，（12）.

［3］俞矜慎.營改增對金融保險業(yè)的影響分析［J］.中國市場，2016，（17）.

F830.33

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1006-169X（2016）07-0057-04