【摘要】勘探開發(fā)支出是礦山采掘企業(yè)一項(xiàng)重要的業(yè)務(wù)開支，金額往往很大，幾十萬元甚至上千萬元，勘探開發(fā)支出費(fèi)用化或是資本化，對企業(yè)當(dāng)年利潤影響較大，進(jìn)一步影響到應(yīng)稅所得額的計算。不恰當(dāng)?shù)奶幚頃硪欢ǖ纳娑愶L(fēng)險。本文參考《企業(yè)會計準(zhǔn)則》2007對勘探支出在不同條件下的賬務(wù)處理進(jìn)行解析，以期能對業(yè)內(nèi)同行的工作帶來啟示。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)會計 勘探開發(fā) 賬務(wù)處理

一、勘探開發(fā)支出應(yīng)遵守的會計準(zhǔn)則

勘探開發(fā)支出是資源型企業(yè)在地質(zhì)勘探過程中所發(fā)生的探礦權(quán)使用費(fèi)、地質(zhì)調(diào)查、物理化學(xué)勘探各項(xiàng)支出和非成功探井等支出，是企業(yè)生產(chǎn)過程中的一項(xiàng)重要支出項(xiàng)目，這項(xiàng)支出項(xiàng)目復(fù)雜，金額大。因?yàn)闆]有明確的會計準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范，它的賬務(wù)處理一直是資源型企業(yè)財務(wù)工作的一項(xiàng)難點(diǎn)。那么，這項(xiàng)支出應(yīng)執(zhí)行那項(xiàng)會計準(zhǔn)則呢？

根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則講解第28章：“石油天然氣以外的采掘業(yè)企業(yè)的勘探和評價活動參考油氣準(zhǔn)則執(zhí)行”。根據(jù)這個講解，因此，采掘類的資源型企業(yè)應(yīng)參照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號——石油天然氣開采》中的勘探支出的規(guī)定進(jìn)行會計處理。這就給我們工作中發(fā)生的支出是否資本化或費(fèi)用化提出了指引。

二、形成采權(quán)權(quán)前在探礦權(quán)范圍內(nèi)的勘探開發(fā)支出的會計處理

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號——石油天然氣開采》第十三條規(guī)定：鉆井勘探支出在完井后，確定該井發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)當(dāng)將鉆探該井的支出結(jié)轉(zhuǎn)為井及相關(guān)設(shè)施成本。確定部分井段發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)當(dāng)將發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的有效井段的鉆井勘探支出結(jié)轉(zhuǎn)為井及相關(guān)設(shè)施成本，無效井段鉆井勘探累計支出轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)當(dāng)在完井后一年內(nèi)將鉆探該井的支出予以暫時資本化。

第十四條 在完井一年時仍未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲量，同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)將鉆探該井的資本化支出繼續(xù)暫時資本化，否則應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益：

（一）該井已發(fā)現(xiàn)足夠數(shù)量的儲量，但要確定其是否屬于探明經(jīng)濟(jì)可采儲量，還需要實(shí)施進(jìn)一步的勘探活動

（二）進(jìn)一步的勘探活動已在實(shí)施中或已有明確計劃并即將實(shí)施

鉆井勘探支出已費(fèi)用化的探井又發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，已費(fèi)用化的鉆井勘探支出不作調(diào)整，重新鉆探和完井發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)予以資本化。

根據(jù)上述準(zhǔn)則講解，企業(yè)發(fā)生的勘探支出在勘探項(xiàng)目未完成前應(yīng)當(dāng)暫時資本化，記入長期待攤費(fèi)用或無形資產(chǎn)，然后根據(jù)是否發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量分別進(jìn)行會計處理

一是發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)當(dāng)將原已資本化的支出暫時掛賬。

二是確定沒有發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可采儲量的，將暫時資本化的支出扣除凈殘值后一次轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益

三是勘探完成后一年后無法確認(rèn)是否發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)當(dāng)將發(fā)現(xiàn)的支出全部計入當(dāng)期損益，除非有證據(jù)表明有足夠的儲量，但是否達(dá)到經(jīng)濟(jì)可采儲量，需要進(jìn)一點(diǎn)的勘探活動。會計人員在判斷是否資本化時，不能濫用職業(yè)判斷，必須還需要足夠的技術(shù)資料進(jìn)行支撐。

四是勘探支出的列支范圍，勘探支出是企業(yè)在探礦權(quán)范圍內(nèi)開展的預(yù)查、普查、詳查、勘探等工作中發(fā)生的各項(xiàng)支出，與勘探開發(fā)形成地質(zhì)成果沒有直接關(guān)系的支出，如企業(yè)管理人員的工資、招待費(fèi)、印刷費(fèi)、登記注冊費(fèi)以及不能資本化的借款費(fèi)用，不能計入勘探開發(fā)成本，應(yīng)直接記入企業(yè)的“管理費(fèi)用”中核算。

五是勘探開發(fā)支出是否攤銷的問題。

在探礦權(quán)范圍內(nèi)的勘探開發(fā)成本在企業(yè)財務(wù)報表中列入其他長期資產(chǎn)項(xiàng)目，平時不做攤銷。

探礦權(quán)無地質(zhì)成果的，直接轉(zhuǎn)銷計入損益。有地質(zhì)成果的，在礦山開采之前不進(jìn)行攤銷，這一點(diǎn)類似于在建工程達(dá)到可使用狀態(tài)之前末結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)不計提折舊。在取得采礦權(quán)后，將勘探開發(fā)成本轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)，按產(chǎn)量法進(jìn)行攤銷，每年攤銷的金額為當(dāng)期動用的資源占設(shè)計儲量的比例乘以無形資產(chǎn)原值。

三、形成采礦權(quán)后發(fā)生的勘探開發(fā)支出的會計處理

企業(yè)在取得采礦權(quán)尚未開采之前發(fā)生的勘探支出應(yīng)當(dāng)繼續(xù)資本化，進(jìn)入開采階段以后發(fā)生的補(bǔ)充性勘探、驗(yàn)證性勘探支出應(yīng)屬于生產(chǎn)性探礦，簡稱生探，應(yīng)在發(fā)生時費(fèi)用化，計入生產(chǎn)成本。

在采礦權(quán)范圍以外的旨在找礦驗(yàn)儲的勘探支出，應(yīng)參考探權(quán)礦范圍內(nèi)的會計處理暫時資本化。

四、勘探開發(fā)支出的減值測試

勘探開發(fā)支出屬于一項(xiàng)長期資產(chǎn)，應(yīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值的規(guī)定和企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號——石油天燃?xì)忾_采第7條的要求，每年對勘探成本進(jìn)行一次減值測試。

企業(yè)對于礦區(qū)權(quán)益的減值，應(yīng)當(dāng)分別不同情況確認(rèn)減值損失：

（一）探明礦區(qū)權(quán)益的減值，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》處理。

（二）對于未探明礦區(qū)權(quán)益，應(yīng)當(dāng)至少每年進(jìn)行一次減值測試。

單個礦區(qū)取得成本較大的，應(yīng)當(dāng)以單個礦區(qū)為基礎(chǔ)進(jìn)行減值測試，并確定未探明礦區(qū)權(quán)益減值金額。單個礦區(qū)取得成本較小且與其他相鄰礦區(qū)具有相同或類似地質(zhì)構(gòu)造特征或儲層條件的，可按照若干具有相同或類似地質(zhì)構(gòu)造特征或儲層條件的相鄰礦區(qū)所組成的礦區(qū)組進(jìn)行減值測試。

未探明礦區(qū)權(quán)益公允價值低于賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益。未探明礦區(qū)權(quán)益減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回。

企業(yè)在進(jìn)行減值測試時，要注意勘探支出是否存在發(fā)生減值的跡象。常見的減值跡象有：

一是對礦產(chǎn)資源進(jìn)行進(jìn)一步勘探，沒有發(fā)現(xiàn)具有商業(yè)價值的資源，決定終止對該區(qū)域的勘探活動。

二是賦存狀況比預(yù)期惡化。

三是品位比預(yù)期估計降低明顯。

四是開采條件比預(yù)期測算更加復(fù)雜。

五是因國家法規(guī)、政策變化導(dǎo)致探礦權(quán)證、采礦權(quán)證無法及時辦理。

六是所采礦種的市場價格發(fā)生較大幅度的大跌。

七是其他發(fā)生減值的跡象。

資源型企業(yè)勘探支出專業(yè)性強(qiáng)，結(jié)構(gòu)復(fù)雜，賬務(wù)處理比較麻煩。企業(yè)財務(wù)人員要深入生產(chǎn)現(xiàn)場，弄清采礦權(quán)和探礦權(quán)的范圍，了解公司管理層的投資決策，對探礦權(quán)取得的地質(zhì)成果進(jìn)行分析，才能對勘探支出進(jìn)行會計處理。

參考文獻(xiàn)

[1]企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn).

[2]企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn).

[3]企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號——石油天然氣開采.

[4]企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2014.

[5]企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值.

[6]天然氣開采準(zhǔn)則油氣勘探支出應(yīng)用探討《會計之友》2013第27期.

作者簡介：毛文偉（1975-），男，漢族，河南洛陽人，會計師，主要從事企業(yè)會計管理工作。