董明懷

淺析營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)影響

董明懷

摘要：今年的政府報(bào)告中，李克強(qiáng)總理指出，要大力實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”。按照國(guó)家的工作安排，自5月1日起建筑工程行業(yè)、房地產(chǎn)行業(yè)、金融行業(yè)、生活服務(wù)類(lèi)行業(yè)將納入“營(yíng)改增”的范圍之內(nèi)。文章重點(diǎn)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的“營(yíng)改增”進(jìn)行分析，及“營(yíng)改增”政策的實(shí)施，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)方面產(chǎn)生的影響，以及房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)上應(yīng)做出的相應(yīng)對(duì)策，進(jìn)行了詳細(xì)的分析和探討。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)；財(cái)務(wù)管理

引言：“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)企業(yè)和公司的經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生了較大的影響，尤其是對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)方面。為了提高企業(yè)的財(cái)務(wù)管理的工作效率，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，應(yīng)明確當(dāng)前的改革環(huán)境和模式，通過(guò)改革來(lái)提高企業(yè)財(cái)務(wù)方面的管理能力。文章以房地產(chǎn)行業(yè)作為研究對(duì)象，詳細(xì)闡述了營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響和具體應(yīng)對(duì)策略。

一、營(yíng)改增內(nèi)涵

2016年3月5日李克強(qiáng)總理在政府工作報(bào)告提出，5月1日起全面實(shí)施營(yíng)改增，將試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。

營(yíng)改增就是將以前繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改成繳納增值稅。增值稅是對(duì)產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅，減少了重復(fù)納稅的環(huán)節(jié)。營(yíng)改增，從制度上解決了營(yíng)業(yè)稅制下“道道征收，全額征稅”的重復(fù)征稅問(wèn)題，從而實(shí)現(xiàn)增值稅稅制下的“環(huán)環(huán)征收、層層抵扣”，從稅制上來(lái)說(shuō)更科學(xué)、更合理、更符合國(guó)際慣例。

在實(shí)施營(yíng)改增稅務(wù)改革之前，營(yíng)業(yè)稅課稅主體對(duì)象主要包含三種：一是無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)欢菓?yīng)稅勞務(wù)；三是銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)。增值稅和營(yíng)業(yè)稅有很大差異，營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅。營(yíng)業(yè)稅是對(duì)營(yíng)業(yè)額或所得全額征稅；增值稅是以商品以及應(yīng)稅勞務(wù)在其流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值金額，作為計(jì)算稅金的主要依據(jù)。增值稅主要包含了進(jìn)項(xiàng)稅和銷(xiāo)項(xiàng)稅。

二、營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)財(cái)務(wù)方面的影響

（一）積極影響

營(yíng)改增政策的實(shí)施，從整體角度來(lái)看，降低了房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)壓力。房地產(chǎn)企業(yè)在項(xiàng)目開(kāi)發(fā)時(shí)，支出的資金成本較大，在新項(xiàng)目開(kāi)發(fā)時(shí)土地的收購(gòu)成本、建筑工程施工所屬所發(fā)生的勞務(wù)成本、工程所用材料、設(shè)備等，拆遷安置的費(fèi)用、媒體宣傳等諸多項(xiàng)目的資金成本支出較高。在營(yíng)改增稅收政策實(shí)施之后，如能將這些資金成本支出的內(nèi)容能夠全面地進(jìn)行抵扣，將會(huì)降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅金繳納金額。尤其是國(guó)家政策如允許房地產(chǎn)企業(yè)用土地資源作為抵扣憑證，這樣就解決了房地產(chǎn)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題，這樣的政策和解決方案有助于降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

此外，營(yíng)改增稅收政策能提高房地產(chǎn)企業(yè)的資金流動(dòng)能力。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，企業(yè)必須有較好的融資能力與充足的現(xiàn)金流來(lái)維持企業(yè)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。實(shí)際工作中，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)多采用預(yù)售制，營(yíng)業(yè)稅在確認(rèn)預(yù)售收入的當(dāng)期就要繳納，預(yù)交營(yíng)業(yè)稅是房地產(chǎn)企業(yè)不可忽視的現(xiàn)金流出。在改征增值稅后，房地產(chǎn)項(xiàng)目土地、材料等先購(gòu)入，在前期會(huì)形成較大的進(jìn)項(xiàng)稅額，在企業(yè)預(yù)售房屋時(shí)，不需要或只需要繳納一部分的增值稅，這有利于企業(yè)資金的流動(dòng)，減少了流動(dòng)資金的占用，增加了現(xiàn)金流。

營(yíng)改增在房地產(chǎn)中的實(shí)施，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)在財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)處理上的影響也是顯而易見(jiàn)的。在這項(xiàng)政策實(shí)施之前，房地產(chǎn)企業(yè)的稅率主要以營(yíng)業(yè)稅為主，是根據(jù)其銷(xiāo)售金額的5%來(lái)計(jì)算，稅務(wù)處理上相對(duì)簡(jiǎn)單。在營(yíng)增改的政策實(shí)施之后，一方面，企業(yè)出于合理降低稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營(yíng)成本的考慮，需要對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行準(zhǔn)確地核算，這對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員提出了較高的要求，不僅在財(cái)務(wù)上的精確計(jì)算，還要對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)在銷(xiāo)售、招標(biāo)過(guò)程中涉及到的稅務(wù)方面提出合理的建議，從而減少房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)資金成本。

房地產(chǎn)企業(yè)有其獨(dú)特性，每個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目設(shè)立一個(gè)項(xiàng)目公司，項(xiàng)目結(jié)束后項(xiàng)目公司就注銷(xiāo)，這種經(jīng)營(yíng)方式對(duì)營(yíng)業(yè)稅沒(méi)有影響，但實(shí)施營(yíng)改增后，企業(yè)的法律形式對(duì)稅收構(gòu)成重要影響。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問(wèn)題的公告》規(guī)定：增值稅一般納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人，并按程序辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記的，其在辦理注銷(xiāo)登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。則該項(xiàng)目結(jié)束后，項(xiàng)目公司如何處置就會(huì)對(duì)增值稅產(chǎn)生影響。因此，企業(yè)可以利用相關(guān)稅收政策實(shí)現(xiàn)其所帶來(lái)的收益。

（二）消極影響

房地產(chǎn)企業(yè)在建造過(guò)程中發(fā)生的建安成本主要由建筑材料成本與施工人員成本組成，營(yíng)改增的政策實(shí)施后，房地產(chǎn)企業(yè)的建安成本有可能增加。主要原因是其上游的建筑業(yè)采購(gòu)的建筑材料可能無(wú)法全額取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票來(lái)抵扣，建筑業(yè)支付的建筑勞務(wù)費(fèi)亦無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣，建筑業(yè)增加的稅負(fù)勢(shì)必通過(guò)提高建筑施工合同價(jià)格向房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)移。

實(shí)施營(yíng)改增后，該項(xiàng)政策降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)的核心要素，就是獲取增值稅的專(zhuān)用發(fā)票，若不能全額取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，必然造成房地產(chǎn)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不充分，將會(huì)致使房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)增加。如房地產(chǎn)企業(yè)前期發(fā)生的土地征用費(fèi)、耕地占有用費(fèi)、勞動(dòng)力安置費(fèi)等難以取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票進(jìn)行抵扣；房地產(chǎn)企業(yè)支付土地出讓金，國(guó)家土地資源管理局只會(huì)開(kāi)財(cái)政監(jiān)制的發(fā)票，這并不能作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的證明，這也會(huì)使得房地產(chǎn)企業(yè)很難進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。另外建筑材料進(jìn)項(xiàng)稅額也可能無(wú)法全額抵扣，其主要原因一是材料供應(yīng)商規(guī)模小，所供應(yīng)的材料沒(méi)有發(fā)票或者不能提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票，材料進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法正常抵扣；二是主要材料增值稅征收率低，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》規(guī)定：一般納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料，商品混凝土，可選擇按照簡(jiǎn)易辦法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。這樣就會(huì)造成房地產(chǎn)企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣不充分。

實(shí)施營(yíng)改增后，房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算比以前復(fù)雜了。這就要求財(cái)務(wù)人員對(duì)增值稅相關(guān)政策及規(guī)定的學(xué)習(xí)，不僅要做好核算工作，而且要做好增值稅的申報(bào)工作。取得專(zhuān)用發(fā)票的當(dāng)月要認(rèn)證，取得專(zhuān)用發(fā)票時(shí)應(yīng)將發(fā)票開(kāi)具人應(yīng)與該業(yè)務(wù)的收款人、貨物或勞務(wù)提供人進(jìn)行核對(duì)，只有三者一致才能申報(bào)抵扣，取得的專(zhuān)用發(fā)票抵扣聯(lián)要裝訂成冊(cè)進(jìn)行保管。發(fā)票認(rèn)證后，如果采購(gòu)的貨物勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額不應(yīng)抵扣應(yīng)將其進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出等。

三、針對(duì)營(yíng)改增政策房地產(chǎn)企業(yè)的對(duì)策分析

（一）加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)的增值稅管控

設(shè)置相應(yīng)的增值稅核算科目，對(duì)收入和成本費(fèi)用進(jìn)行價(jià)稅分離；對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行梳理，明確收入的性質(zhì)，區(qū)分各應(yīng)稅項(xiàng)目或免稅項(xiàng)目可能面對(duì)的各種稅率，及時(shí)按照營(yíng)改增正式文件調(diào)整，準(zhǔn)備增值稅申報(bào)手冊(cè)、增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理手冊(cè)以及崗位流程的內(nèi)控管理規(guī)定等。

（二）完善企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理和稅務(wù)管理

要進(jìn)一步地健全房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理制度，這是房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)營(yíng)增改政策實(shí)施后的重要措施，尤其在營(yíng)增改的政策實(shí)施之后，增值稅專(zhuān)用發(fā)票的獲取會(huì)面臨更加大的難度票具有一定的，使得增值稅不能足額抵扣。所以，房地產(chǎn)企業(yè)要不斷地完善企業(yè)自身的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理的制度，加強(qiáng)對(duì)項(xiàng)目發(fā)生的資金成本票據(jù)的管理和保管，這不僅是房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)財(cái)務(wù)賬目管理的依據(jù)，同時(shí)也是房地產(chǎn)企業(yè)所得稅、土地增值稅成本扣除的依據(jù)。因此，房地產(chǎn)企業(yè)必須在相應(yīng)的制度中，明確這些工作職責(zé)。

實(shí)施營(yíng)增改的政策之后，房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理部門(mén)應(yīng)按照營(yíng)改增的政策規(guī)定，來(lái)明確企業(yè)自身的財(cái)務(wù)管理重點(diǎn)，增強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理部門(mén)財(cái)務(wù)人員的稅務(wù)意識(shí)。在房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行項(xiàng)目的具體實(shí)施時(shí)，保證建筑材料的選購(gòu)環(huán)節(jié)，必須要獲取相應(yīng)的增值稅發(fā)票；在進(jìn)行房地產(chǎn)項(xiàng)目決算時(shí)，應(yīng)保證能夠及時(shí)的取得增值稅發(fā)票，才能有效的規(guī)避稅務(wù)籌劃的被動(dòng)形式。與此同時(shí)，還要加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算工作，確保賬目的管理和記錄都依據(jù)國(guó)家的相關(guān)規(guī)定。

（三）提前做好財(cái)務(wù)核算準(zhǔn)備

為了減少營(yíng)增改的政策對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的消極影響，所以要對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作進(jìn)行調(diào)整，如調(diào)整會(huì)計(jì)賬戶的設(shè)置尤其是在進(jìn)項(xiàng)稅金、減免稅金、已交稅金等方面的處理。關(guān)注銷(xiāo)售合同條款，房地產(chǎn)企業(yè)在銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品中，常常會(huì)使用各種促銷(xiāo)手段，商業(yè)折扣還是現(xiàn)金折扣，稅收處理有差異，需要在銷(xiāo)售合同中予以明確。同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)要確保會(huì)計(jì)處理相關(guān)資金賬目的真實(shí)性和科學(xué)性，最重要的是全面的提高增值稅專(zhuān)用發(fā)票的管理水平，強(qiáng)化對(duì)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的認(rèn)證管理，從而避免由于不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，而造成的房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的風(fēng)險(xiǎn)。

結(jié)論：文章從營(yíng)改增的概念出發(fā)，解析了營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的積極影響和消極影響，提出了幾點(diǎn)相應(yīng)的解決方案。通過(guò)文章的分析和研究得知，營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理、經(jīng)營(yíng)模式及市場(chǎng)的運(yùn)作都產(chǎn)生了重大影響，房地產(chǎn)企業(yè)必須在營(yíng)改增的政策下，詳細(xì)地研究出新的發(fā)展方向，來(lái)促進(jìn)自身的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

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作者單位：（天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所）