周怡

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷歷程、最新發(fā)展與啟示

周怡

摘要：會(huì)計(jì)作為溝通商業(yè)信息的橋梁，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的大舞臺(tái)上扮演著越來(lái)越重要的角色。本文回顧了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷的歷程，以期能推動(dòng)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)及實(shí)施工作。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；準(zhǔn)則變遷；國(guó)際趨同

改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)蓬勃迅速發(fā)展，會(huì)計(jì)作為一項(xiàng)信息系統(tǒng)，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著不可替代的作用。2016年是“十三五”規(guī)劃的開(kāi)局之年，也是全面深化改革的關(guān)鍵之年。當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入“新常態(tài)”，隨著“互聯(lián)互通”、“一帶一路”新戰(zhàn)略的實(shí)施，勢(shì)必會(huì)掀起新一輪中國(guó)企業(yè)“走出去”的熱潮，我國(guó)企業(yè)的海外投融資規(guī)模必將有所提升，這為我國(guó)的會(huì)計(jì)行業(yè)、會(huì)計(jì)人才帶來(lái)了機(jī)遇與挑戰(zhàn)。本文回顧了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷的歷程，以期能推動(dòng)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)及實(shí)施工作。

一、1992年頒布“兩則兩制”

隨著改革開(kāi)放戰(zhàn)略的不斷推進(jìn)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際化程度日益提高，而會(huì)計(jì)作為交流溝通商業(yè)信息的重要橋梁，進(jìn)行會(huì)計(jì)改革的呼聲也越來(lái)越強(qiáng)。1992年鄧小平南巡講話(huà)，不僅推動(dòng)了中國(guó)新一輪改革開(kāi)放的熱潮，也進(jìn)一步堅(jiān)定了會(huì)計(jì)制度改革的信心。當(dāng)有學(xué)者提出我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要與國(guó)際接軌的構(gòu)想之初，傳來(lái)不少質(zhì)疑和反對(duì)的聲音，說(shuō)他們是在搞“資本主義”。鄧小平同志南巡講話(huà)的精神，堅(jiān)定了會(huì)計(jì)改革的信息，澄清了會(huì)計(jì)改革的迷惑。我國(guó)財(cái)政部于1992年11月正式發(fā)布“兩則兩制”，即《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》，以及13項(xiàng)行業(yè)會(huì)計(jì)制度和10項(xiàng)行業(yè)財(cái)務(wù)制度。1993年7月1日，“兩則兩制”正式在全國(guó)實(shí)施，在中國(guó)有著40多年歷史的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度宣告終結(jié)，掀開(kāi)了我國(guó)會(huì)計(jì)史上嶄新的一頁(yè)，同時(shí)，在國(guó)際社會(huì)也產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。1992年頒布的“兩則兩制”，規(guī)定了會(huì)計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，自此我國(guó)的會(huì)計(jì)模式發(fā)生了根本性的巨大轉(zhuǎn)變，即開(kāi)始由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的會(huì)計(jì)模式轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的會(huì)計(jì)模式。葛家澍教授對(duì)此給予高度評(píng)價(jià)：“它結(jié)束了中國(guó)沒(méi)有自己的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的歷史，并為以后推動(dòng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展制訂一系列具體準(zhǔn)則開(kāi)辟了道路?！?/p>

二、2006年建成企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系

從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來(lái)看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)是一項(xiàng)制度安排，而制度的基本功能在于減少交易費(fèi)用，更加合理地配置社會(huì)資源，提高經(jīng)濟(jì)效率。當(dāng)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、科技環(huán)境等會(huì)計(jì)土壤發(fā)生變化時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為降低交易費(fèi)用的制度安排，便會(huì)產(chǎn)生發(fā)生變革的內(nèi)在動(dòng)力。正如我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家郭道揚(yáng)教授所提出的，會(huì)計(jì)的發(fā)展受環(huán)境的影響。查特菲爾德在《會(huì)計(jì)思想史》中，也作出了類(lèi)似論述，他認(rèn)為會(huì)計(jì)的發(fā)展是反應(yīng)性的，即會(huì)計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展與一定時(shí)期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)水平、商業(yè)需要密切相關(guān)。

在經(jīng)濟(jì)全球化的大背景下，特別是自2001年11月我國(guó)加入世界貿(mào)易組織WTO以來(lái)，外資企業(yè)在華投資日益增多，同時(shí)，我國(guó)越來(lái)越多的優(yōu)秀企業(yè)走出國(guó)門(mén)，踏入世界市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的大舞臺(tái)中。然而，我國(guó)的會(huì)計(jì)制度與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，差異較大，對(duì)我國(guó)改革開(kāi)放戰(zhàn)略的深入推進(jìn)構(gòu)成了一定的阻礙。在實(shí)施“引進(jìn)來(lái)”戰(zhàn)略時(shí)，由于我國(guó)與西方國(guó)家會(huì)計(jì)制度的巨大差異，造成了境外投資者對(duì)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的質(zhì)疑，增添了談判難度，浪費(fèi)了大量談判時(shí)間和寶貴的人力、物力。在我國(guó)企業(yè)進(jìn)行跨國(guó)投資經(jīng)營(yíng)以及境外融資時(shí)，常常需要將財(cái)務(wù)報(bào)表轉(zhuǎn)換為按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的報(bào)告，大量增加了會(huì)計(jì)工作量，我國(guó)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員也經(jīng)常由于不了解國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而困擾。

“窮則變，變則通，通則久。”從2005年初開(kāi)始，財(cái)政部全面啟動(dòng)了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)。該項(xiàng)工作得到了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）的大力支持。IASB曾多次派專(zhuān)家與我國(guó)財(cái)政部會(huì)計(jì)司一起探討、研究。2005年11 月8日，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)主席戴維·泰迪爵士與我國(guó)財(cái)政部副部長(zhǎng)、中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)秘書(shū)長(zhǎng)王軍簽署了聯(lián)合聲明。該聲明指出，中國(guó)將構(gòu)建企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同。我國(guó)財(cái)政部于2006年2月15日正式頒布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并于2007年1月1日起在所有上市公司實(shí)施。該體系包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，是一部全面、規(guī)范、完整的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，首次被國(guó)際會(huì)計(jì)界承認(rèn)“與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性趨同”。該會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系以規(guī)范會(huì)計(jì)行為和會(huì)計(jì)工作秩序，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，向投資者、債權(quán)人、政府和管理層等會(huì)計(jì)信息使用者提供有用信息為出發(fā)點(diǎn)，充分體現(xiàn)了“趨同國(guó)際、顧及國(guó)情、涵蓋廣泛、獨(dú)立等效”等特點(diǎn)，是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展史上的里程碑，受到國(guó)內(nèi)外廣泛關(guān)注與認(rèn)可。

三、2007年后保持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則持續(xù)國(guó)際趨同

回顧中外會(huì)計(jì)發(fā)展史，無(wú)數(shù)鮮活又慘痛的案例表明，大規(guī)模的經(jīng)濟(jì)危機(jī)、嚴(yán)重的會(huì)計(jì)舞弊無(wú)不推動(dòng)著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、法規(guī)以及審計(jì)準(zhǔn)則的修改與完善。從18世紀(jì)20年代的英國(guó)南海公司事件推動(dòng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的產(chǎn)生，到1929-1933年的資本主義世界經(jīng)濟(jì)大蕭條促進(jìn)了1934年美國(guó)《證券交易法》的制定；從1996年瓊民源事件促成我國(guó)《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》準(zhǔn)則的誕生，再到2001年的“安然公司事件”催生了對(duì)美國(guó)乃至世界公司治理、內(nèi)部控制均有深遠(yuǎn)影響的《薩班斯——奧克斯利法案》。歷史總是如此驚人的相似，2008年由美國(guó)次貸危機(jī)升級(jí)而來(lái)的全球金融危機(jī)亦促使我國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)界對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度進(jìn)行評(píng)估和反思。

2008年全球金融海嘯的爆發(fā)推動(dòng)著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)趨同。二十國(guó)集團(tuán)峰會(huì)以及金融穩(wěn)定理事會(huì)（Financial Stability Board）等國(guó)際性組織均倡導(dǎo)構(gòu)建一套高質(zhì)量的、全球統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（International Accounting Standards Board）也提出了諸如制定公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則等一系列有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的重要設(shè)想。我國(guó)緊跟國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的步伐，于2010 年4月9日發(fā)布《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線(xiàn)圖》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《路線(xiàn)圖》），明確了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)持續(xù)趨同的時(shí)間安排。2011年，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)制定了4項(xiàng)新準(zhǔn)則，分別對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表、合營(yíng)安排、在其他主體中權(quán)益的披露、公允價(jià)值計(jì)量作出規(guī)范，并修改財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)、雇員福利、單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表、在聯(lián)營(yíng)和合營(yíng)中的投資4項(xiàng)準(zhǔn)則。我國(guó)財(cái)政部適時(shí)啟動(dòng)我國(guó)相關(guān)準(zhǔn)則的修訂工作，成立項(xiàng)目組，翻譯國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)行實(shí)地調(diào)研，組織模擬測(cè)試，征求理論界和實(shí)務(wù)界人士的意見(jiàn)建議，于2012年正式發(fā)布了一系列會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的討論稿和征求意見(jiàn)稿。這批征求意見(jiàn)稿涵蓋公允價(jià)值計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)、職工薪酬、長(zhǎng)期股權(quán)投資、合并財(cái)務(wù)報(bào)表、合營(yíng)安排以及在其他主體中權(quán)益的披露等方面。

四、我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最新發(fā)展

繼2012年發(fā)布了一系列準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿后，歷經(jīng)兩年的籌劃和研究，我國(guó)財(cái)政部于2014年年初正式修訂了第2號(hào)、第9號(hào)、第30號(hào)、第33號(hào)共四項(xiàng)準(zhǔn)則、新增了第39號(hào)、第40號(hào)、第41號(hào)三項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并修改了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中關(guān)于公允價(jià)值計(jì)量的表述。此次修訂是自2006年我國(guó)頒布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以來(lái)的最大規(guī)模修訂，體現(xiàn)了堅(jiān)持原則導(dǎo)向、保持與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)趨同等突出特點(diǎn)。

2016年，我國(guó)財(cái)政部會(huì)計(jì)司提出進(jìn)一步完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)，堅(jiān)持原則導(dǎo)向，保持我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)全面趨同，同時(shí)，依托我國(guó)具體國(guó)情，根據(jù)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和資本市場(chǎng)發(fā)展的新形勢(shì)，針對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中發(fā)現(xiàn)的新問(wèn)題，適時(shí)完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。目前，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)正在著力推進(jìn)金融工具、保險(xiǎn)合同、收入以及租賃等準(zhǔn)則的制定與修改工作。我國(guó)將繼續(xù)緊跟國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的修訂步伐，落實(shí)好我國(guó)相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、收入確認(rèn)等的制定或修訂工作，同時(shí)起草相應(yīng)的準(zhǔn)則應(yīng)用指南，努力提高我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，并強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施、會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管等多方面的工作。

五、啟示

改革開(kāi)放三十余年來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)迅速蓬勃發(fā)展，取得了舉世矚目的成果。為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制改革和改革開(kāi)放的需要，我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也歷經(jīng)多次改革，持續(xù)變遷。從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來(lái)看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一項(xiàng)降低交易費(fèi)用的制度安排，當(dāng)其所依存的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、科技環(huán)境等會(huì)計(jì)土壤發(fā)生變化時(shí)，勢(shì)必會(huì)產(chǎn)生變更的內(nèi)在動(dòng)力。未來(lái)，在經(jīng)濟(jì)全球化日益加劇的大浪潮下，我國(guó)改革開(kāi)放戰(zhàn)略全面深化的大背景下，我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也必然會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境的發(fā)展變化而不斷變遷與完善。今后，我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)將順應(yīng)國(guó)際趨同的主流趨勢(shì)，保持與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同。同時(shí)，立足我國(guó)的具體國(guó)情，根據(jù)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的新需要，針對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中發(fā)現(xiàn)的新問(wèn)題，適時(shí)完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。提升我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，不僅要努力提高我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，同時(shí)，更要注重企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施工作，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)，提升會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德水平，強(qiáng)化對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管，采取多方面的措施，確保我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

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基金項(xiàng)目：

本研究受中央高?；究蒲袠I(yè)務(wù)費(fèi)專(zhuān)項(xiàng)資金資助（項(xiàng)目編號(hào)：2015S1105），本文系研究成果。

作者單位：（中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）