楊力

摘要：財政總預算會計制度為了給公眾提供有價值的信息，增加信息的可靠性，提高財政預算管理的效率和財務(wù)管理的效用。新增了“雙分錄”這一會計核算方法。本文分為三個部分，介紹了新財政總預算會計制度“雙分錄”的使用范圍、“雙分錄”核算對預算管理的影響，最后提出了使用“雙分錄”核算的建議。

關(guān)鍵詞：財政總預算會計制度；雙分錄；預算管理

財政總預算會計制度“雙分錄”不僅反映了收支業(yè)務(wù)和預算執(zhí)行的狀況，同時也滿足了公眾使用信息的需求。行政與事業(yè)單位在會計制度上均擴大了“雙分錄”的應(yīng)用范圍。

一、“雙分錄”的應(yīng)用范圍

擴大 “雙分錄”核算的范圍是財政總預算與行政、事業(yè)單位會計制度的一個創(chuàng)新點。為滿足會計核算目標和不同會計信息使用者的需求，記錄單位預算收支的同時，預算收支活動對資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)的影響都能通過“雙分錄”的核算反映。比較財政總預算、行政單位及事業(yè)單位“雙分錄”應(yīng)用范圍和核算情況，可分為在資產(chǎn)和負債中的應(yīng)用。

（一）資產(chǎn)中“雙分錄”的應(yīng)用

財政總預算會計新增“應(yīng)收地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”，“應(yīng)收主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款”，“股權(quán)投資”這三個需要使用雙分錄的非流動資產(chǎn)會計科目。“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“無形資產(chǎn)”等非流動資產(chǎn)科目，在行政、事業(yè)單位會計制度中均使用了“雙分錄”核算；財政總預算會計新增“應(yīng)收股利”這一會計科目，但是在“預付賬款”、“存貨”這一流動資產(chǎn)科目核算中，行政單位使用“雙分錄”來反映資產(chǎn)增減變動，事業(yè)單位仍沿用舊制度來核算“存貨”和“預付賬款”的變化。

（二）負債中“雙分錄”的應(yīng)用

財政總預算會計新增“應(yīng)付長期政府債券”、“借入款項”、“應(yīng)付地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”、“應(yīng)付主權(quán)外債轉(zhuǎn)貸款”、“其他負債”這五個使用雙分錄的會計分錄。行政單位使用“雙分錄”，運用在“應(yīng)付賬款 ”這個流動負債科目中，事業(yè)單位仍沿用舊制度核算方法，反映“應(yīng)付賬款”的變化；財政總預算會計新增“應(yīng)付短期政府債券”這一科目，行政、事業(yè)單位會計制度均使用了“雙分錄”反映“長期應(yīng)付款”這個長期負債科目的變化。

從上述四類情形可以看出，預算執(zhí)行的情況有所差異，是因為財政總預算、行政和事業(yè)單位會計制度使用在“雙分錄”來反映資產(chǎn)、負債變化的范圍上有所不同。

二、“雙分錄”核算對預算管理的影響

以實際發(fā)生的收入和支出為基礎(chǔ)，而不是以收支歸屬的期間為基礎(chǔ)，是收付實現(xiàn)制的本質(zhì)。所以，在會計核算過程中，實際發(fā)生的收入和支出也只有采用收付實現(xiàn)制確認和報告，才能和預算的口徑相一致，準確反映預算管理的情況。但由于財政總預算、行政和事業(yè)單位會計制度中“雙分錄”應(yīng)用的范圍不同，對預算管理的影響不同，主要表現(xiàn)為以下兩個方面。

（一）財政總預算會計制度“雙分錄”應(yīng)用范圍受限

新財政總預算會計基本準則沒有考慮，購買存貨和固定資產(chǎn)時的處理。購買存貨和固定資產(chǎn)時，財政總預算會計應(yīng)反映貨幣資金的減少額，并列支如實反映非貨幣性資產(chǎn)的價值；事業(yè)單位對于存貨的核算，當發(fā)出存貨時，借記“事業(yè)支出”，貸記“存貨”，雖然借記“事業(yè)支出”，但并沒有實際支付貨幣資金，導致預算支出被多記。針對應(yīng)付賬款的核算，事業(yè)單位償還“應(yīng)付賬款”時，借記“應(yīng)付賬款”，貸記“零余額賬戶用款額度”或“財政補助收入”，在實際中貨幣資金減少，但在會計分錄中可以看出沒有列支，導致預算支出被少計。行政單位核算時采用了“雙分錄”，則避免了預算支出被多記或者少計的情況發(fā)生。

（二）對于核算“其他應(yīng)收款”時均未采用“雙分錄”

在發(fā)生其他應(yīng)收款時，財政總預算會計借記“其他應(yīng)收款”，貸記“國庫存款”或“其他財政存款”。事業(yè)單位和行政單位均直接借記“其他應(yīng)收款”，貸記“零余額賬戶用款額度”、“財政補助（撥款）收入”。如年末未及時清理債權(quán)，可能會導致少計支出、虛增結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的情況。

從上述分析可以看出，財政總預算會計制度沒有考慮購買存貨和固定資產(chǎn)時的處理，不能如實的反映非貨幣性凈資產(chǎn)的價值。在涉及流動資產(chǎn)和流動負債的核算時行政單位和事業(yè)單位，如果不能采用統(tǒng)一的“雙分錄”確認口徑，將會造成會計核算與預算實際執(zhí)行與確認的差異，進而影響預算管理的信息需求。

三、使用“雙分錄”核算的建議

針對以上“雙分錄”核算對預算管理的影響，對于如何及時準確反映預算管理的信息，提出兩點建議。

（一）擴大“雙分錄”的適用范圍

對于，新財政總預算會計基本準則沒有考慮購買存貨和固定資產(chǎn)時的處理。建議修訂《財政總預算會計制度》，采用 “雙分錄”進行核算。財政總預算的“其他應(yīng)付款”也應(yīng)采取“雙分錄”。對于，事業(yè)單位會計制度，建議修訂 《事業(yè)單位會計制度》，將預付賬款、存貨、應(yīng)付賬款的核算參照 《行政單位會計制度》 執(zhí)行，采用 “雙分錄”進行核算。同時將 “非流動資產(chǎn)基金”科目修訂為 “資產(chǎn)基金”科目，用來核算事業(yè)單位的預付賬款、存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等非貨幣資產(chǎn)在凈資產(chǎn)中占用的金額。加強對事業(yè)單位存貨的管理，精確記錄存貨的購置情況。

（二）對“其他應(yīng)收款”采用“雙分錄”核算

對于制度中的其他應(yīng)收款的核算，建議采用“雙分錄”。財政總預算發(fā)生其他應(yīng)收款時，借記“其他應(yīng)收款”，貸記“資產(chǎn)基金—其他應(yīng)收款”；同時，借記“國庫存款”，貸記“債務(wù)收入”。收回或轉(zhuǎn)銷當年其他應(yīng)收款時，借記“資產(chǎn)基金—其他應(yīng)收款”，貸記“其他應(yīng)收款”；同時，借記“債務(wù)收入”，貸記“其他應(yīng)收款”。行政和事業(yè)單位，借記“ 其他應(yīng)收款”，貸記“資產(chǎn)基金—其他應(yīng)收款”；同時，借記“經(jīng)費支出（事業(yè)支出）”，貸記“零余額賬戶用款額度（財政補助收入、財政撥款收入）”。（作者單位：重慶工商大學）

參考文獻：

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