宋學(xué)松 劉霞

摘 要：文章首先從不同角度對會計(jì)造假進(jìn)行了動因分析，然后總結(jié)給出了具體的原因，為整治當(dāng)前會計(jì)造假行為提出借鑒參考。

關(guān)鍵詞：會計(jì)造假；動因分析；歸因

中圖分類號：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1006-8937（2016）11-0111-02

立信，乃會計(jì)之本。目前大規(guī)模的會計(jì)信息缺乏真實(shí)性越發(fā)嚴(yán)重，這一現(xiàn)狀引發(fā)了人們廣泛的關(guān)注，而人們最直白的認(rèn)識便是將這個(gè)問題的重點(diǎn)投向會計(jì)人員。會計(jì)人員被認(rèn)為是假賬的始作俑者，被視為是全社會的誠信道德缺失者，從而引發(fā)了關(guān)于會計(jì)誠信與會計(jì)職業(yè)道德的大討論。但是，在市場經(jīng)濟(jì)日益發(fā)展的今天，我們不能緊抓這一表面因素不放，一味的對會計(jì)人員的誠信進(jìn)行討伐，而應(yīng)該深究其中更深層次的原因，并做出應(yīng)對。

1 從不同角度分析會計(jì)造假動因

1.1 從機(jī)會成本角度分析

經(jīng)濟(jì)人假設(shè)認(rèn)為，人都希望以盡可能少的付出，獲得最大限度的收獲，而“成本-效益”理論告訴我們，人們的行為取決于成本與收益的比較。我們把會計(jì)造假的成本（包括做假賬所付出的物質(zhì)耗費(fèi)、造假被發(fā)現(xiàn)的可能性、被發(fā)現(xiàn)而受到的制裁處罰，如吊銷生產(chǎn)許可證，停業(yè)整頓等、信譽(yù)受損、其他刑事追究等）看作成本A，將會計(jì)造假所獲得的收益（包括通過舞弊造假等行為獲得的不正當(dāng)經(jīng)濟(jì)政治利益）看作效益B。

當(dāng)A當(dāng)A≥B時(shí)，企業(yè)可以選擇造假或者不進(jìn)行。

因此我們可以看出，是由于會計(jì)造假低成本、低風(fēng)險(xiǎn)、高收益的存在，加之其他的環(huán)境因素，導(dǎo)致了會計(jì)造假由動因轉(zhuǎn)移到行為。

1.2 從心理學(xué)角度分析

一方面，行業(yè)風(fēng)氣對于整個(gè)會計(jì)行業(yè)的發(fā)展起著非常重要的作用。在這種情況下，會計(jì)造假的企業(yè)人員行為對整個(gè)社會起到了“示范”作用，這也是會計(jì)造假的不良風(fēng)氣大肆蔓延的主要原因。企業(yè)通過造假給整個(gè)國家的利益造成損失的同時(shí)卻撈取了不同程度的好處，這樣不同的企業(yè)比較而言，就會認(rèn)為自己“吃了虧”，不同的會計(jì)人員比較來說，也會認(rèn)為為什么別人可以做的事情我卻不能做。這就是典型的“從眾心理”。

另一方面，也存在非主動性造假，即會計(jì)人員被迫造假心理。這一心理產(chǎn)生的原因是由于企業(yè)內(nèi)部管理本身存在缺陷，一些會計(jì)人員進(jìn)入企業(yè)后，需要按照企業(yè)的“整體思想”才能得以“生存”，否則就會被認(rèn)為對企業(yè)對領(lǐng)導(dǎo)不忠，會計(jì)人員在企業(yè)的剩余日子也會不多了，那么一些會計(jì)人員會被迫選擇造假。

除此之外，也有會計(jì)人員的自我表現(xiàn)等心理使會計(jì)造假行為肆意。

2 會計(jì)造假的具體原因

無論是從哪個(gè)角度進(jìn)行分析，我們都可以發(fā)現(xiàn)會計(jì)造假是多種原因交叉共同作用的結(jié)果，原因涉及方方面面，具體可以總結(jié)為以下幾點(diǎn)。

2.1 兩權(quán)分離是會計(jì)造假產(chǎn)生的根本原因

兩權(quán)分離是指資本的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相互分離，即所有者擁有的資產(chǎn)，但并不由自己進(jìn)行管理運(yùn)作，而是將其委托給他人管理運(yùn)作并取得受益的行為。盡管在兩權(quán)分離的過程中，資本的所有者和運(yùn)作者擁有共同的目標(biāo)，即為了達(dá)到最大化的盈利。然而在追求這個(gè)最大化盈利的過程當(dāng)中，必然會出現(xiàn)各類分歧：包括關(guān)于如何分配所得利潤的問題，資本所有者自然會希望憑借對財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)得到全部的利潤，而資本運(yùn)作者則會考慮自身的薪水報(bào)酬等問題，同時(shí)也要考慮保留一定的盈余來擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營。

2.2 缺乏嚴(yán)格的內(nèi)外制約監(jiān)督管理機(jī)制

2.2.1 會計(jì)監(jiān)督

會計(jì)監(jiān)督是指會計(jì)作為一種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督形式所具有的職能作用。會計(jì)監(jiān)督有內(nèi)部會計(jì)監(jiān)督和外部會計(jì)監(jiān)督。從外部監(jiān)督來看，政府監(jiān)管的力度欠缺，沒有形成嚴(yán)格的監(jiān)督機(jī)制，對查處的問題并未做出有效處理，很難在全社會形成全面的監(jiān)督體系。同時(shí)，各部門配合不夠緊密，甚至存在一定的漏洞，難以協(xié)同，從而使其對于誠信缺失等問題的重視缺乏。從內(nèi)部監(jiān)督來看，由于當(dāng)前我國部分企業(yè)內(nèi)部管理混亂，沒有充足的建立健全內(nèi)部控制制度的經(jīng)驗(yàn)，使內(nèi)部控制流于形式，沒有按照國家統(tǒng)一的會計(jì)制度進(jìn)行會計(jì)記錄和處理，因此并未形成正常的會計(jì)工作秩序，使會計(jì)監(jiān)督職能被嚴(yán)重削弱。

2.2.2 審計(jì)監(jiān)督

審計(jì)監(jiān)督是指由獨(dú)立的審計(jì)人員和審計(jì)機(jī)構(gòu)，接受第三方的委托，對審計(jì)對象與財(cái)政財(cái)務(wù)收支有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行查證、鑒證、評價(jià)等一系列行為。而當(dāng)下由于社會的審計(jì)制度不夠完善，沒有實(shí)行普遍的會計(jì)報(bào)表的審計(jì)制度，不能有效制止與防范各種弄虛作假的行為，首先是乏力的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，內(nèi)部控制制度不健全，或因種種原因形同虛設(shè)。外部審計(jì)監(jiān)督不足則是另一問題，民間審計(jì)是外部審計(jì)的重要組成部分，一些民間審計(jì)單位為了得到更多自身利益，對客戶展開有針對性的“包滿意”服務(wù)，并許諾保證委托人不會出現(xiàn)問題，以至出現(xiàn)了虛假的審計(jì)報(bào)告。

2.2.3 綜合監(jiān)督

從綜合監(jiān)督來看，各監(jiān)督部門（如審計(jì)部門、財(cái)稅部門、物價(jià)部門等）各自為政，無法形成統(tǒng)一的流程，各部門無法落實(shí)到位，影響了監(jiān)督的效果作用。

2.2.4 執(zhí)法監(jiān)督

從執(zhí)法監(jiān)督來看，即使隨著各項(xiàng)制度的健全，每年都有種種執(zhí)法檢查，但這些檢查并沒有對解決會計(jì)造假的問題起到實(shí)質(zhì)作用。產(chǎn)生這一現(xiàn)象的原因就在于執(zhí)法不嚴(yán)，對查出的問題沒有進(jìn)行嚴(yán)肅處理使執(zhí)法檢查無效，導(dǎo)致會計(jì)造假事件的不斷出現(xiàn)。

2.3 利益驅(qū)動是會計(jì)造假的直接原因

正如成本效益分析，會計(jì)造假始于利益驅(qū)動，終于利益驅(qū)動。一些本身發(fā)展良好的企業(yè)，由于現(xiàn)在市場的過快變化和激烈的競爭，從而失去了以往的優(yōu)勢，為了保持往日的輝煌，維護(hù)形象，企業(yè)負(fù)責(zé)人不惜一切代價(jià)虛報(bào)產(chǎn)值和利潤。而有些地方政府或者部門為了維護(hù)自身的形象，也會有意識的引導(dǎo)企業(yè)會計(jì)造假。

2.4 會計(jì)人員職業(yè)的從屬性和行業(yè)人員素質(zhì)

會計(jì)職業(yè)的內(nèi)在屬性也是會計(jì)人員被動造假的原因。由于在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)社會下，單位負(fù)責(zé)人對會計(jì)人員的工作完全擁有領(lǐng)導(dǎo)權(quán)和管理權(quán)。單位負(fù)責(zé)人往往為了獲得某些政治和經(jīng)濟(jì)的利益而向會計(jì)人員施壓，致使會計(jì)人員違背現(xiàn)有的會計(jì)法律法規(guī)，在工作中弄虛作假。另一方面，一些會計(jì)從業(yè)人員沒有良好的從業(yè)素質(zhì)，為了個(gè)人謀取私利或者其他的原因進(jìn)行會計(jì)造假，難以恪守職業(yè)道德。

2.5 注冊會計(jì)師獨(dú)立性不強(qiáng)

注冊會計(jì)師審計(jì)想要保持公正公平客觀的前提便是保持獨(dú)立性。注冊會計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性對其發(fā)表正確的意見、做出正確的結(jié)論及維護(hù)有關(guān)人士經(jīng)濟(jì)利益免遭損失方面起著重要的作用。但就目前情況來看，在注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性方面存在著諸多問題，使注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性大打折扣，無論是安然事件還是銀廣夏事件，都與注冊會計(jì)師缺乏獨(dú)立性有很大的關(guān)系。誠信危機(jī)的出現(xiàn)，使信息質(zhì)量受到了嚴(yán)重影響，也是會計(jì)信息失真，會計(jì)造假的重要原因。

2.6 道德環(huán)境的惡化

一方面，信息不對稱使市場上各主體之間的交易無法保證信息的公開公正和有效傳遞，為失信和欺詐提供了可能性，也使經(jīng)營者可能出現(xiàn)道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇，另一方面由于地方政府有自己的地方利益，官員的升遷都與地方的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況有直接的關(guān)系，而一些地方?jīng)]有擺脫傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式，對市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)行了過多的干預(yù)，出現(xiàn)了地方保護(hù)主義，它們以行政手段干預(yù)了市場行為，嚴(yán)重?cái)_亂了市場秩序。

2.7 會計(jì)法律制度存在缺陷

2.7.1 會計(jì)法規(guī)的不完善

伴隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我們面臨了更多的經(jīng)濟(jì)新情況和新問題，而新業(yè)務(wù)的出現(xiàn)需要會計(jì)人員有更多的靈活性，靈活性的程度不定加上缺乏一定的約束條件，也增加了會計(jì)信息失真的可能性。例如，會計(jì)法的出臺頒布缺乏具體的實(shí)施條例，使會計(jì)人員在執(zhí)行的過程中缺少相應(yīng)的依據(jù)；責(zé)任主體對會計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和合法性責(zé)任并不清晰，對責(zé)任主體應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任范圍只用了原則性的規(guī)定，而沒有對具體情形進(jìn)行細(xì)化；《會計(jì)法》中提出的“依法追究刑事責(zé)任”，但現(xiàn)實(shí)生活因弄虛作假追究刑事責(zé)任的情況卻少之又少。

2.7.2 違規(guī)成本太低，懲罰力度不夠

違規(guī)成本指會計(jì)信息失真被查處后的各種損失，包括市場懲罰成本、違約懲罰成本等。而在實(shí)際工作中，由于市場的機(jī)制不完善，做假賬的收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了其付出的成本，這樣助長了會計(jì)造假的歪風(fēng)邪氣，而企業(yè)并不懼怕其少量的懲處，使人人產(chǎn)生了造假的動機(jī)，而對造假失敗所需要承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和后果抱有僥幸心理。同時(shí)，針對新問題的相應(yīng)法律法規(guī)無法及時(shí)出臺，對已有的法律法規(guī)執(zhí)法不嚴(yán)，違法不究，懲治力度不夠，起不到威懾作用。例如《會計(jì)法》中很多條例只是羅列了“不得”有某種行為，但是卻并沒有給出如果怎么樣違法會“怎樣”的條文，起不到一定的威懾作用。而法律處罰方面，也存在法律責(zé)任太輕，處罰力度不夠等問題。如果相應(yīng)法律法規(guī)對于違法的懲罰內(nèi)容嚴(yán)格，成本很大，甚至需要承擔(dān)一定的法律責(zé)任或者刑事責(zé)任，那么一般的企業(yè)和會計(jì)人員則會權(quán)衡輕重的利弊，謹(jǐn)慎選擇是否進(jìn)行會計(jì)造假。正如李克強(qiáng)所說，要大力提高失信成本，讓失信者寸步難行。

參考文獻(xiàn)：

[1] 孫清娟，崔連翔.會計(jì)造假存在的動因分析[J].職業(yè)技術(shù)，2006，（16）.