胡宗瑞

摘 要：2012年以來(lái)，營(yíng)改增試點(diǎn)行業(yè)和區(qū)域不斷擴(kuò)大，建筑行業(yè)也在今年納入實(shí)施范圍，將原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅率3%改為現(xiàn)在的增值稅率11%。建筑業(yè)作為我國(guó)的重要產(chǎn)業(yè)，每年可創(chuàng)造大量的就業(yè)機(jī)會(huì)和產(chǎn)值，其特殊性就在于它既是產(chǎn)品的安裝企業(yè)，又是產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)?！稜I(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》在建筑行業(yè)試行后，必然將對(duì)建筑業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。本文針對(duì)“營(yíng)改增”對(duì)建筑行業(yè)稅負(fù)、財(cái)務(wù)等影響分析，提出了建筑企業(yè)面對(duì)“營(yíng)改增”的現(xiàn)狀與應(yīng)對(duì)措施。

關(guān)鍵詞：建筑企業(yè)；營(yíng)改增；增值稅；營(yíng)業(yè)稅

“營(yíng)改增”是國(guó)務(wù)院進(jìn)一步深化稅制改革的重大舉措之一，其根本目的是解決增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存導(dǎo)致的重復(fù)征稅問(wèn)題，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。從5月1日起，試點(diǎn)范圍將擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)，屆時(shí)“營(yíng)改增”將涵蓋全部行業(yè)，營(yíng)業(yè)稅將徹底退出歷史舞臺(tái)！據(jù)財(cái)稅部門(mén)統(tǒng)計(jì)，從2012年我國(guó)開(kāi)始“營(yíng)改增”試點(diǎn)以來(lái)，截至去年年底，全國(guó)“營(yíng)改增”試點(diǎn)納稅人共計(jì)592萬(wàn)戶，累計(jì)實(shí)現(xiàn)減稅6412億元。 “營(yíng)改增”全面實(shí)施后，2016年減稅將超過(guò)5000億元。下面將從稅負(fù)、財(cái)務(wù)兩個(gè)角度分析“營(yíng)改增”對(duì)建筑施工企業(yè)的影響。

一、“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)的影響

（一）對(duì)建筑業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生的影響

在營(yíng)業(yè)稅目下，建筑業(yè)適用的稅率為3%，計(jì)算公式：應(yīng)納稅額=營(yíng)業(yè)額×稅率?！盃I(yíng)改增”后建筑業(yè)繳納的是增值稅，適用稅率11%，計(jì)算公式： 應(yīng)納稅額=營(yíng)業(yè)額/（1+稅率）×稅率﹣當(dāng)前進(jìn)項(xiàng)稅額。從數(shù)字上看稅率上升不少，但增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，因此征稅率未必會(huì)達(dá)到3%。舉例說(shuō)明：我們假設(shè)A企業(yè)全年應(yīng)稅收入為X（含稅），毛利率為15%，可抵扣部分成本（材料、機(jī)械等）占總成本的60%，“營(yíng)改增”前，A企業(yè)的稅負(fù)為3%；“營(yíng)改增”后，A企業(yè)的稅負(fù)為1/（1+11%）×11%﹣1/（1+11%）×（1﹣15%）×60%×17%=2.1%，A企業(yè)“營(yíng)改增”后相交“營(yíng)改增”前，稅負(fù)下降0.9個(gè)百分點(diǎn)。通過(guò)公式我們可以明確的看出“營(yíng)改增”后影響企業(yè)稅負(fù)率的兩個(gè)指標(biāo)：毛利率和可抵扣稅額。

以上只是理論上的算法，但實(shí)際上建筑業(yè)“營(yíng)改增”后增值稅的計(jì)算要麻煩的多。例如施工企業(yè)大多項(xiàng)目比較分散，很多工程所處地域比較偏僻，磚瓦、白灰、砂石、土方等建筑材料主要由項(xiàng)目所在地的小規(guī)模納稅人或者個(gè)體戶壟斷經(jīng)營(yíng)，而這些供應(yīng)商都不具備開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的資格；另外根據(jù)《 財(cái)稅[2014]57號(hào)》的相關(guān)規(guī)定，建筑行業(yè)的大部分施工材料，如：混凝土、砂石、白灰等都可以采用簡(jiǎn)易計(jì)算辦法，稅率為3%。假設(shè)施工企業(yè)購(gòu)入以上材料都能取得正規(guī)增值稅發(fā)票，舉例如下：假設(shè)A企業(yè)全年應(yīng)稅收入為X（含稅），毛利率為15%，可抵扣部分成本（水泥砂石約占50%（稅率3%）、鋼材約占40%（稅率17%），其他材料約占10%（稅率17%））占總成本的60%，“營(yíng)改增”前，A企業(yè)的稅負(fù)為3%；營(yíng)改增后，A企業(yè)的稅負(fù)為1/（1+11%）×11%﹣1/（1+11%）×（1﹣15%）×60%×50%×17%-1/（1+11%）×（1﹣15%）×60%×50%×3%=5.32%， A企業(yè)“營(yíng)改增”后相交“營(yíng)改增”前，稅負(fù)率增加了2.32個(gè)百分點(diǎn)，增幅77.33%。理論和實(shí)際兩種測(cè)算結(jié)果之所以反差較大，主要是理論測(cè)算的方法脫離實(shí)際。這種理論測(cè)算，是以十分理想的稅收環(huán)境為前提，即：假設(shè)建筑施工企業(yè)所有的進(jìn)項(xiàng)無(wú)一遺漏均取得了進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票并在當(dāng)月進(jìn)行了抵扣；所有的供應(yīng)商均為一般納稅人且未采用簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法；不存在“清包工”或“甲供”的建筑方式。因此，建筑企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況來(lái)決定采用一般計(jì)算方法（稅率11%，進(jìn)項(xiàng)稅允許抵扣）還是采用簡(jiǎn)易計(jì)算方法（稅率3%，進(jìn)項(xiàng)稅不允許抵扣），從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化。

（二）對(duì)建筑企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響

1、對(duì)收入和毛利的影響

增值稅是價(jià)外稅，所謂價(jià)外稅是指在銷售價(jià)款中不包含的稅，現(xiàn)在我國(guó)的價(jià)外稅只有增值稅一種，其他稅都為價(jià)內(nèi)稅。建筑行業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”后，其營(yíng)業(yè)額將會(huì)拆分為“營(yíng)業(yè)收入”和“銷項(xiàng)稅額”兩部分，在計(jì)算其收入時(shí)會(huì)剔除掉增值稅銷項(xiàng)稅額的影響。舉例：2016年甲建筑企業(yè)完成某建筑合同，并受到工程款11100萬(wàn)元。在原先營(yíng)業(yè)稅制下建筑企業(yè)收取11100萬(wàn)元工程款就確認(rèn)1 1100萬(wàn)元營(yíng)業(yè)收入，“營(yíng)改增”后工程款為“營(yíng)業(yè)收入”10000萬(wàn)元和“銷項(xiàng)稅額”1100萬(wàn)元，相較而言收入下降9.91%，也就是其銷項(xiàng)稅額部分。雖然采購(gòu)材料和設(shè)備中的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，導(dǎo)致建筑企業(yè)的成本較營(yíng)業(yè)稅制期間有所減少。但應(yīng)當(dāng)注意的是：1、占成本總額約30%的人工成本是沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣的，2、部分材料可能由適用簡(jiǎn)易計(jì)算方法的供應(yīng)商供應(yīng)，3、還有部分材料可能取得不了增值稅專用發(fā)票。因此“營(yíng)改增”后，成本的下降幅度遠(yuǎn)小于收入的下降幅度，建筑行業(yè)的毛利水平必然有所下降。

2、對(duì)負(fù)債和資產(chǎn)的影響

增值稅是價(jià)外稅，建筑企業(yè)購(gòu)置機(jī)械設(shè)備、建筑材料等物資的入賬價(jià)值為不含稅金額，即剔除了進(jìn)項(xiàng)稅部分。在企業(yè)采購(gòu)總量一定的情況下，企業(yè)的資產(chǎn)總額較“營(yíng)改增”前有所下降。因此在企業(yè)負(fù)債總額變動(dòng)不大的前提下，“營(yíng)改增”后建筑行業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率將會(huì)上升。同時(shí)可抵扣因素的存在使得建筑行業(yè)傾向于大規(guī)模增加固定資產(chǎn)投資，盡管這樣可以引進(jìn)新的機(jī)械設(shè)備減少人工費(fèi)用，但同時(shí)也將增加企業(yè)負(fù)債，不利于企業(yè)構(gòu)建合理的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)。

二、應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的具體措施

（一）充分利用稅收政策，加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通

及時(shí)了解并掌握最新的稅收政策，在政策允許的范圍內(nèi)進(jìn)行合理的稅收籌劃。新的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》剛頒布實(shí)施不久，許多政策和解釋并不完善，后續(xù)將會(huì)有新的政策和實(shí)施辦法陸續(xù)公布。因此，企業(yè)要加強(qiáng)與稅務(wù)部門(mén)的聯(lián)系，建立良好的溝通機(jī)制，及時(shí)獲得相關(guān)信息，充分利用稅務(wù)機(jī)關(guān)的各種資源與力量，以幫助企業(yè)解決涉稅事項(xiàng)管理過(guò)程中的各種實(shí)際問(wèn)題，為企業(yè)合法納稅提供良好的外部環(huán)境及基礎(chǔ)。

（二）加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票管理，防范發(fā)票舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

增值稅專用發(fā)票的使用和管理都要比營(yíng)業(yè)稅發(fā)票嚴(yán)格的多。因此對(duì)于“營(yíng)改增”后增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)購(gòu)、開(kāi)具、保管和作廢等流程，財(cái)務(wù)部門(mén)要高度重視。要依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局修訂的《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》，結(jié)合自身實(shí)際，制訂出適合企業(yè)的《增值稅發(fā)票使用辦法》，并嚴(yán)格遵守執(zhí)行。對(duì)增值稅發(fā)票的使用要建立臺(tái)賬進(jìn)行記錄，對(duì)已開(kāi)具和結(jié)存的發(fā)票做到定期或不定期自查和抽檢，有效防范發(fā)票舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

（三）加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高其業(yè)務(wù)處理能力

“營(yíng)改增”后企業(yè)財(cái)務(wù)人員將面臨全新的挑戰(zhàn)，財(cái)務(wù)核算難度加大。增值稅的視同銷售、應(yīng)納稅額的計(jì)算、進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣、增值稅專用發(fā)票的管理等諸多問(wèn)題，將會(huì)給建筑業(yè)會(huì)計(jì)人員帶來(lái)新的考驗(yàn)。因此企業(yè)要組織安排會(huì)計(jì)和涉稅人員參加相關(guān)稅務(wù)知識(shí)的輔導(dǎo)培訓(xùn)，認(rèn)真及時(shí)研究新政策的規(guī)定并熟悉相關(guān)業(yè)務(wù)處理，做好企業(yè)會(huì)計(jì)核算和納稅管理工作，盡量降低企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)，以保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的順利進(jìn)行，避免不必要的成本發(fā)生，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。

三、結(jié)論

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅將隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展而獲得進(jìn)一步推動(dòng)空間，也將獲得進(jìn)一步的發(fā)展與完善?！盃I(yíng)改增”的實(shí)施完善了我國(guó)的稅務(wù)制度，優(yōu)化了稅制結(jié)構(gòu)，減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，轉(zhuǎn)變了經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式，同時(shí)也對(duì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果。建筑施工行業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的抵扣鏈條還不是很完善，面對(duì)“營(yíng)改增”工作的迅速推進(jìn)，建筑施工企業(yè)必須抓緊試時(shí)間，積極主動(dòng)地調(diào)整，為企業(yè)營(yíng)造出一個(gè)良好的稅收政策發(fā)展環(huán)境。

參考文獻(xiàn)：

[1]程雙華.淺談營(yíng)改增對(duì)建筑企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響[J].會(huì)計(jì)師，2013年03期.