朱珠

【摘要】隨著中國經(jīng)濟的發(fā)展，自動化程度的提高，液位儀表市場迅猛發(fā)展，國內外液位儀表廠在各招投標項目中，爭鋒相對，價格戰(zhàn)愈演愈烈。X公司作為一家全球知名的液位儀生產(chǎn)企業(yè)，為了避免在中國市場中的惡性價格競爭，明確企業(yè)發(fā)展方向是面向客戶的需求，開發(fā)、生產(chǎn)適合客戶特定需求的產(chǎn)品，搶占市場。根據(jù)客戶提出的需求，企業(yè)專門設計產(chǎn)品，滿足不同客戶的特定需求，同時加強企業(yè)與客戶之間的溝通，發(fā)掘潛在商機，把握更多的訂單，提高企業(yè)的獲利能力，及品牌的市場占有率。然而，產(chǎn)品的客戶化，無形中給企業(yè)帶來了壓力并提出了新的要求。尤其是在定價方面，如何讓企業(yè)快速制定出合理價格，既能夠使自己的產(chǎn)品保持暢銷，又能遠離惡性價格競爭，成為X公司迫切需要研究解決的問題。

【關鍵詞】液位儀；作業(yè)成本；定價模型；價格競爭；客戶化

X公司的經(jīng)營方式是以銷定產(chǎn)，按單生產(chǎn)，然而其在實施作業(yè)成本法之前的成本核算并未具體核算出單個訂單的成本，采用的是傳統(tǒng)的成本核算，甚至比傳統(tǒng)的成本核算更為粗略。X公司原有成本核算方法可以用下式概括：

每月生產(chǎn)成本=期初庫存+當期采購額-期末庫存+期間生產(chǎn)相關費用

從上式很容易發(fā)現(xiàn)，X公司將任何材料消耗和期間費用都計算在本期了，根本未在生產(chǎn)成本和在產(chǎn)品之間分攤。而事實上由于X公司是按單生產(chǎn)，每個月是不可能保證每筆訂單都在期間內完成的，這樣只由當月出貨的產(chǎn)成品承擔相應費用，而在產(chǎn)品不承擔任何期間費用是相當不合理的。而且，這樣的成本信息對產(chǎn)品定價定價決策毫無意義。因為產(chǎn)品定價不能只考慮生產(chǎn)過程中發(fā)生的成本，若忽視產(chǎn)品推出前的研發(fā)成本，產(chǎn)品銷售后的售后成本，銷售費用，和確保公司正常營運的管理費用，公司的正常利潤就無法得到保證，更談不上長遠發(fā)展。

針對公司存在的產(chǎn)品定價問題，需要為X公司定價建立合理流程，以構建基于作業(yè)成本法的定價模型。按照作業(yè)成本法核算成本，首先要分析公司產(chǎn)品的生產(chǎn)過程及制作的工藝流程，根據(jù)生產(chǎn)的實際情況，劃分作業(yè)，歸集各作業(yè)耗費的資源成本，形成不同的成本庫，通常同一成本庫的成本動因是趨于相同的，根據(jù)產(chǎn)品消耗成本動因的統(tǒng)計，合理測算出每個成本庫中每一產(chǎn)品單位成本動因消耗的成本，這樣，將作業(yè)成本根據(jù)成本動因率分配到產(chǎn)品中去，成本庫分攤的成本與產(chǎn)品消耗的直接費用匯總得出作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本。最后確立合理的加成系數(shù)即可獲得產(chǎn)品定價范圍的最低點。

要建立新的定價模型，首要的工作是先對各項作業(yè)進行劃分，分析從產(chǎn)品設計、加工、銷售和管理等全過程的各項作業(yè)活動；分門別類地對直接作業(yè)和間接作業(yè)進行收集歸類。然后，根據(jù)企業(yè)的實際需求，并結合企業(yè)成本核算的精度和數(shù)據(jù)收集的完整性，從而建立實施作業(yè)成本法的范圍，即X公司6月份生產(chǎn)的三個品種的液位儀。通過分析液位儀的生產(chǎn)流程、現(xiàn)場考察，掌握生產(chǎn)各環(huán)節(jié)，從而確定各主要工藝活動，而后歸類收集為作業(yè)活動。當然，每個作業(yè)活動還可以進行下一級的細分。比如材料處理這個作業(yè)就可以細分為從供應商處接料，并按生產(chǎn)需求拆料等相關作業(yè)。經(jīng)過詳盡的作業(yè)細分后，公司建立了8個作業(yè)中心，即調整準備、材料處理、機械加工、焊接、組裝、包裝、質量測試和生產(chǎn)監(jiān)督。

作業(yè)中心建立后，接下來的工作就是對各作業(yè)中心消耗資源和費用的歸集衡量。費用數(shù)據(jù)收集一可以利用企業(yè)原有成本信息系統(tǒng)，二重新收集新數(shù)據(jù)。數(shù)據(jù)可以直接從原系統(tǒng)收集或加以分析處理。從而基于作業(yè)認定，將資源費用按成本動因分配給各作業(yè)活動。

為了準確的計量成本，首先就要科學合理地選擇作業(yè)成本動因，其關鍵在于所選擇的成本動因與作業(yè)成本需要存在明顯的因果關系，或者說該成本動因變動為引發(fā)作業(yè)總成本變動最重要、最直接的驅動因素。

考慮成本動因的性質，X公司對各種影響資源消耗的因素進行篩選，下表1為3種產(chǎn)品的成本動因信息。

理想產(chǎn)出水平反映了企業(yè)可以將其所有的作業(yè)能力科學合理地產(chǎn)出最大的產(chǎn)銷量水平。這就體現(xiàn)了只要能在理想產(chǎn)出狀態(tài)下，企業(yè)就可以估算為達到預計銷售額所需的最低產(chǎn)品成本。在理論實踐中，和實際產(chǎn)品成本加成定價相比，最低產(chǎn)品成本加成定價更有重要意義。在基于銷售預測的最大生產(chǎn)能力的情況下，X公司的成本動因率如下表2所示：

因X公司上海工廠的規(guī)模較小，且銷售費用及管理費用中有些費用的確很難用相應的作業(yè)來歸集，在此將其都作為固定成本的一部分。X公司為此編制了零基預算，以準確合理地測試各產(chǎn)品銷售費用與管理費用的分攤比例。X公司成本模型中采用營運成本的12%作為作業(yè)成本模型中的SG&A的分攤比例。

要得出理想狀態(tài)下的產(chǎn)品最低定價，需要確定合理的加成率。根據(jù)作業(yè)成本法，我們已計算出X公司三種不同產(chǎn)品的成本?，F(xiàn)在需要的是基于公司產(chǎn)品的作業(yè)成本和利潤目標，對產(chǎn)品價格進行確定。在定價中，加成率r的設定至關重要，它是成本加成率的核心。通常來講，成本加成率是和產(chǎn)品需求彈性、企業(yè)盈利預期密切相關的。對于企業(yè)期望的盈利率，可參考中經(jīng)網(wǎng)統(tǒng)計數(shù)據(jù)庫提供的數(shù)據(jù)。由于目前儀器儀表行業(yè)中甚少企業(yè)采用作業(yè)成本法核算，公布的數(shù)據(jù)多為傳統(tǒng)財務會計體系下統(tǒng)計結果，所以還是要根據(jù)公司的實際情況進行調整。在無通脹影響下，X公司凈資產(chǎn)要求的收益率至少要求超出中國同行業(yè)平均水平20%，約為14.1%。

實際收益率=（1+名義收益率）/（1+通貨膨脹率）-1

根據(jù)中國官方公布的2015年8月份的CPI水平上漲2.0%，可以估算出X公司要求的名義收益率，即注冊資本金的融資成本為16.4%。

同時，我們可以根據(jù)上述公式并結合X公司的資金結構及其融資成本，從而計算出X公司的最低的成本加成率如下：

在產(chǎn)品定價的過程中，我們通過比較作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本估算法，可以發(fā)現(xiàn)兩者之間的差異，如下表6所示：

在成本設計過程中，我們發(fā)現(xiàn)相對于傳統(tǒng)估算法，作業(yè)成本法對產(chǎn)品的間接成本分析更準確。從上表6數(shù)據(jù)可以看出，X公司原模型，比用作業(yè)成本法的定價要高出101%，對B產(chǎn)品來說卻恰恰相反，X公司原模型嚴重低估了產(chǎn)品的成本，比作業(yè)成本法下的定價低估高達22%。通過上述分析，我們發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法能糾正傳統(tǒng)模型的估算結論，如糾正高估低復雜產(chǎn)品成本或低估低復雜產(chǎn)品成本等。準確的估算，對于制造型企業(yè)來說至關重要。在上述的分析中，之所以B產(chǎn)品成本被低估，是因為產(chǎn)品的間接成本被嚴重低估。傳統(tǒng)模型沒有真實反映裝配組裝過程中的復雜程度，隨著工藝的增加及調整，其間接成本亦會隨之增多。而作業(yè)成本法因為能真實有效地反映在生產(chǎn)產(chǎn)品時各種成本，因此能更好地為企業(yè)定出準確的價格。作業(yè)成本法因為注重各項作業(yè)活動，其反映的成本更加真實有效，因此其模型下的產(chǎn)品成本價格，相對于X公司之前應用的定價模型，更加準確、真實。這是由于作業(yè)成本法根據(jù)“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的思想，在產(chǎn)品成本歸集與分配的時候，將制造成本法下粗略的費用分配更加精確的分配到相關產(chǎn)品中去。

采用新模型后，X公司更加關注以下事項，進行持續(xù)改進的工作，以實現(xiàn)增值作業(yè)為目的進行相關改進工作，并對作業(yè)成本實施過程中發(fā)現(xiàn)的問題要及時制定相關措施予以改進；從而保持企業(yè)的持續(xù)改進，不斷優(yōu)化報價工作。

1.注重現(xiàn)場成本控制。在企業(yè)的所有成本中，現(xiàn)場成本控制是最基礎、最及時和真實的。企業(yè)必須從戰(zhàn)略的高度審視現(xiàn)場成本并確保其在企業(yè)中的戰(zhàn)略地位和作用，以實現(xiàn)企業(yè)的既定目標。在實施過程中，管理者需親臨現(xiàn)場以掌握一手資料。加強定額管理和預算管理，并建立健全原始記錄是企業(yè)現(xiàn)場成本控制的重點。

2.抓好配套管理工作。作業(yè)成本管理不是片面的單純的成本管理，它具有全面性、系統(tǒng)性，涉及企業(yè)的各個部門、各個流程。因此，對企業(yè)的成本進行有效控制，需要各部門協(xié)同配合、共同努力。

3.合理利用資源。實施崗位責任制。首先要制定崗位職責，考核指標及評價方法，例如裝夾崗位，裝夾耗用的時間是否控制到最小化，在操作正確的基礎，裝夾是控制在一定時間的獎勵機制及超過時間的懲戒機制等。

4.實施作業(yè)成本法應遵循成本效益原則。作業(yè)成本法顧名思義就是以作業(yè)為單元核算成本。但在核算中并不是越準確越好，因為每個成本系統(tǒng)都有其自身的成本發(fā)生。歸根結底，還需考慮成本效益。

5.定價的動態(tài)管理。企業(yè)應建立動態(tài)的定價管理制度，定期對定價權限進行評審根據(jù)市場調整。市場瞬息萬變，對于生產(chǎn)企業(yè)來說產(chǎn)銷量是企業(yè)預測的基礎。企業(yè)的制造成本和費用分攤都受產(chǎn)銷量的影響。當實際經(jīng)營情況和預測數(shù)據(jù)偏差大時，企業(yè)應及時地調整定價權限。

6.實施聯(lián)合決策，將財務信息與非財務信息統(tǒng)籌管理。財務部門需要合理估算成本，積極參與到定價流程中。

基于這樣的定價模型，X公司基本解決當前產(chǎn)品定價中產(chǎn)生的問題，加快了公司客戶的響應速度，提高了服務質量。借鑒國內外先進理論與實踐，設計的這套適合X公司的定價模型，不僅僅可以為X公司服務，也可以給中國大多數(shù)類似的公司提供借鑒。