彭程甸　祝子麗　余　華

(湖南財政經濟學院，湖南 長沙　410205)

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財政內部控制建設現(xiàn)狀與優(yōu)化路徑略探

彭程甸祝子麗余華

(湖南財政經濟學院，湖南 長沙410205)

【摘要】建立健全財政內部控制制度、改革完善財政內部控制體制機制是當前地方財政部門重點工作。隨著《財政部內部控制基本制度》正式實施，財政部駐各省專員辦、省及市縣財政部門內部控制制度建設已初步開展。比較財政部、某省專員辦及江蘇省財政廳內部控制制度，其在適用范圍及控制目標、原則、內容、方法等方面均有差異，各地財政內部控制制度建設應充分借鑒其經驗，克服財政內部控制理論研究滯后等現(xiàn)實困難，準確定位財政內部控制職能，完善財政內部控制頂層設計，優(yōu)化財政管理流程控制，統(tǒng)一財政業(yè)務管理信息控制平臺，持續(xù)推進財政內部控制工作有效開展。

【關鍵詞】內部控制；財政內部控制；風險控制；流程控制；制度建設

財政內部控制制度設計是當前地方財政部門的重點工作。湖南財政內部控制建設尚處起步階段，內部控制制度及體制機制尚未建立健全，需要充分借鑒財政部、各省專員辦、兄弟省市財政內部控制制度建設與運行經驗基礎上摸索推進。2015年7-9月課題組受湖南省財政廳財政監(jiān)督檢查局、湖南財政監(jiān)督理論研究基地委托，采用文獻研究、個別訪談、個案分析、實地考察等方法，對多個省區(qū)專員辦、財政廳和市縣財政局進行重點調研，擬基本摸清財政內部控制制度建設現(xiàn)狀基礎上，探索地方財政內部控制建設的優(yōu)化路徑。

一、財政內部控制制度建設概況

借鑒企業(yè)內部控制規(guī)范體系建立、施行的成功經驗，江蘇省財政廳2009年即嘗試建立地方財政內部控制制度、構建財政內控制度框架圖，財政部2012年11月頒布《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范(試行)》并于2014年1月1日正式施行，目前多數(shù)省市已通過培訓宣傳、部門聯(lián)動等方式積極推進行政事業(yè)單位內部控制制度建設。省及市縣財政內部控制制度建設已初步開展，江蘇、海南、遼寧、河北、廣西等多省市財政廳以及江蘇省的南京市六合區(qū)和金壇市、湖南省宜章縣和漣源市、安徽省黃山市等多個市縣相繼出臺財政內部控制制度，著手財政內部控制體制機制的改革和完善。

1、財政部內部控制制度框架基本建立

2014年11月1日《財政部內部控制基本制度》實施，同月財政部成立內部控制委員會，下發(fā)《關于印發(fā)財政部內部控制委員會辦公室組成人員及各單位內部控制管理人員名單的通知》等文件，標志著財政部內部控制工作正式啟動，財政部內部控制主體制度框架基本建立。財政部內部控制制度包括基本制度、八個專項內部控制辦法及單位內部控制操作規(guī)程。基本制度主要確立財政內部控制的目標、基本方法、主要內容、職責分工；八個專項內部控制辦法主要規(guī)范財政系統(tǒng)各種風險控制，包括法律風險、 政策制定風險、預算編制風險、預算執(zhí)行風險、公共關系風險、機關運轉風險、信息系統(tǒng)管理風險、崗位沖突風險；單位內部控制操作規(guī)程規(guī)范各預算單位的二級業(yè)務流程，是其內部控制工作的行事規(guī)則和操作手冊。

2、各省專員辦普遍重視財政內部控制制度建設

《財政部內部控制基本制度(試行)》頒發(fā)后，財政部又相繼頒發(fā)《專員辦內部控制基本制度(試行)》和《財政部關于制定專員辦內部控制操作規(guī)程的通知》等文件。財政部駐各省專員辦迅速按照財政部相關文件要求，對內部控制建設做出精心部署，制度建設和機制構建普遍走在各省市財政部門前面，各專員辦內部控制建設雖異彩紛呈又具諸多共性。一是將查找風險、堵塞漏洞作為強化內部控制的第一步。吉林、安徽、河北、廣西、甘肅等地專員辦均構建了較為完善的風險防控體系。二是創(chuàng)新方法，強化監(jiān)督。天津、山西、遼寧、新疆等地專員辦在內部控制方法上進行突破；甘肅專員辦創(chuàng)新審理模式，對該辦下達處理決定的專項檢查工作采用“交叉復核、集中審理”方式，通過“交流——分歧——統(tǒng)一”的討論過程，全面、深入發(fā)現(xiàn)存在的問題。三是實行廉政防腐全程控。青海專員辦通過制定流程和嚴格崗位職責，將廉政風險分解到具體人和事，實現(xiàn)人人有事做、事事有人管，充分保障廉政風險防控效果，實現(xiàn)嚴格的過程控制，為監(jiān)督懲戒和問責奠定基礎。

3、省級層面財政內部控制制度建設緩慢推進

《財政部內部控制基本制度(試行)》下發(fā)后，按照財政部內部控制工作部署，各省市紛紛開展財政內部控制建設調研和準備工作。江蘇省財政廳2012年即已出臺體系完善的廳財政內部控制制度、目前主要對照財政部要求對原有制度進行梳理和修訂，遼寧、海南、河北、廣西等多省財政廳也紛紛出臺了財政內部控制制度，但目前通過網絡途徑只能查到瓊、冀、桂等省份財政內部控制建設的新聞報道、不能直接搜索下載這些省份的財政廳內部控制制度。

(1)江蘇。江蘇是率先建立財政內部控制制度的省份。江蘇省財政廳出臺的《內部控制制度》，將財政內部控制工作分為預算管理、預算執(zhí)行管理、財政監(jiān)督管理及行政管理四大模塊，涵蓋19個業(yè)務處室22項制度。各項制度均包含總則、部門職責、控制流程圖，且具體針對各項業(yè)務風險點制定了詳細的控制標準和措施。

江蘇省財政內部控制制度建設具有鮮明特點。一是起步早。江蘇省財政廳2009年即開始財政內部控制建設，2012年12月編纂了近400頁的《內部控制制度》。二是突出預算控制的核心地位。四大模塊中有兩大模塊(預算管理和預算執(zhí)行管理)強調預算編制與執(zhí)行的風險控制。三是重視財政監(jiān)督。專設財政監(jiān)督管理模塊，明確財政監(jiān)督管理內部控制的原則、部門職責、業(yè)務流程及風險控制。四是強調風險防控欠到位?！敦斦績炔靠刂苹局贫?試行)》強調風險防控；江蘇省財政廳《內部控制制度》先于《財政部內部控制基本制度(試行)》出臺，主要在各處室內控制度中關注風險點，缺乏對財政部門整體風險的把握和防控，強化風險防控的精神落實欠到位。

(2)海南。2015年4月，海南省財政廳正式印發(fā)《海南省財政廳內部控制基本制度(試行)》，并審議通過《海南省財政廳內部控制工作方案》，明確內部控制目標、制度體系、組織管理架構、職責分工及相關工作措施和制度等；同時確定各處室內控管理崗和內控管理聯(lián)絡員，以加強內控建設過程中的溝通協(xié)調。

(3)遼寧。2015年4月，遼寧省正式印發(fā)并開始實施《遼寧省財政廳財政管理內部控制基本制度(試行)》，規(guī)定財政內部控制制度體系包括內部控制基本制度、財政管理業(yè)務內部控制規(guī)范、單位業(yè)務內部控制操作規(guī)程，對內部控制組織構架、職責分工、控制方法、主要內容、內部監(jiān)督等進行具體規(guī)范。

(4)河北。2015年7月，河北省財政廳制定“1+10”內部控制制度，開展財政內部風險防控建設工作。“1+10”內部控制制度，即1個基本制度和10個專項風險防控管理辦法。河北財政內部控制制度的特點是加大了風險防控力度。其在財政部重點防控8類風險的基礎上，增加了機關財務風險控制和會計管理風險控制，強化資金控制風險；同時對各類風險實施嚴密的風險識別、評估、分級、應對、監(jiān)測和報告流程，實現(xiàn)財政管理的“全程控”。

(5)廣西。2015年7月，廣西省制定《財政廳內部控制基本制度(試行)》、《財政廳內部控制委員會議事規(guī)則》及《財政廳內部控制建設工作計劃》，對內部控制目標、方法、內容、措施及職責分工做出規(guī)定。制度框架與《財政部內部控制基本制度(試行)》基本一致。一是內部控制基本制度，用于指導各處室、單位建立和實施內部控制；二是針對八類專項風險制定具體的風險防控流程；三是內部控制操作規(guī)程，各處室、單位根據內部控制基本制度和專項風險防控管理辦法要求，結合自身情況制定具體的內部控制風險防控操作細則。

4、縣(市)層面財政內部控制制度建設星火蔓延

縣(市)財政部門積極籌備財政內部控制制度建設。網絡報道，江蘇已出臺《縣級財政內部控制制度——基本規(guī)范》，“加強財政內控制度建設”的有南京六合區(qū)、金壇市、如皋市、高郵市、連云港市、沛縣及福建福鼎市、山東惠民縣、廣西港北區(qū)、湖南宜章縣、安徽黃山市、鄭州市上街區(qū)、山西祁縣等13個縣(市)，可搜索下載財政內部控制制度的有六合區(qū)等3個縣(市)。

(2)江蘇省金壇市。2010年出臺的《金壇市財政局內部控制制度基本規(guī)范》將財政局內部控制分為流程控制和風險控制。流程控制類制度重點設計業(yè)務流程控制圖，明確各控制節(jié)點和職責設置，業(yè)務流程包括預算編制管理、預算執(zhí)行管理、預算監(jiān)督管理和內部行政管理四部分。風險控制類制度在流程控制基礎上，對具體業(yè)務的重大風險控制點進行識別和應對，明確控制標準、控制措施及責任部門和崗位?？傮w看，《金壇市財政局內部控制制度基本規(guī)范》的內容粗糙，不夠細致，可操作性不強；全文僅2230個字，包括總則、基本要求、基本內容、基本方法、監(jiān)督和檢查、責任追究、附則7個方面，內容不具體，未密切結合金壇市財政管理的特點，難以具體指導財政內部控制建設工作。

(3)湖南省宜章縣。宜章縣財政局高度重視財政內部控制建設。2015年上半年，宜章縣財政局即以構建財政內控架構圖為核心，制定《財政內部控制基本制度》，明確財政內控時間表和架構圖，由稅政法規(guī)、預算、國庫、辦公室、信息、政工等部門牽頭制定8個專項風險防控辦法，各業(yè)務股室結合風險點制定內控業(yè)務流程。下半年縣財政監(jiān)督檢查局進一步完善內控制度，著力“梳理風險、完善流程、強化審查、嚴格處理”，把財政內部控制機制建設落到實處。

(4)安徽省黃山市。2015年4月，安徽省黃山市財政局出臺《黃山市財政局內部控制基本制度(試行)》，對財政內部控制的目標、要素、原則、控制方法、控制流程、職責分工進行了規(guī)范。2015年10月，黃山市財政局出臺《國有資產處置風險內部控制辦法(試行)》等九個專項內部控制辦法，設置流程圖，對各業(yè)務流程的重大風險點實行嚴格控制。專項內部控制辦法出臺后，各業(yè)務科室在局內控辦的具體指導下，制定本科室內部控制操作規(guī)程，系統(tǒng)梳理業(yè)務風險點，逐步形成事前防范、事中控制、事后監(jiān)督的財政監(jiān)督長效機制。

二、財政內部控制制度基本框架比較

考察現(xiàn)行財政內部控制建設情況，除財政部、各省專員辦和江蘇省已構建初步的財政內部控制體制機制外，其他省市財政內部控制體制機制尚未建立健全，需要建立完善制度基礎上不斷摸索推進。充分調研、重點分析和比較財政部、某省專員辦及江蘇省財政廳內部控制制度基本框架，有助準確定位區(qū)域財政內部控制制度的適用范圍及控制目標、控制原則、控制內容和控制方法。

1、適用范圍

《財政部內部控制基本制度》適用于部內司局、各省專員辦、信息網絡中心，是《行政事業(yè)單位內部控制基本規(guī)范》在財政部門的直接體現(xiàn)；《專員辦內部控制基本制度》是財政部內部控制制度的組成部分，是《財政部內部控制基本制度》對專員辦內部控制活動的具體要求。理論上，江蘇省財政廳內部控制制度適用于廳內各項業(yè)務和管理活動，應受《行政事業(yè)單位內部控制基本規(guī)范》直接約束，其內部控制活動應在《財政部內部控制基本制度》指導下開展。財政部、各省專員辦和江蘇省財政廳內部控制制度的適用范圍受其管轄范圍和業(yè)務層級約束，充分考慮了其財政管理工作的特點。各省市財政內部控制制度的適用范圍應定位于區(qū)域內財政系統(tǒng)的各項業(yè)務和管理活動，內部控制制度設計應充分借鑒《行政事業(yè)單位內部控制基本規(guī)范》和《財政部內部控制基本制度》，考慮區(qū)域財政部門內部管理的實際。

2、控制目標

《財政部內部控制基本制度》界定的控制目標有效率、合規(guī)、廉政、報告四個方面。一是嚴肅行政紀律，提高工作質量和效率，有效履行財政職能，貫徹落實好黨中央、國務院的決策部署。二是各項政策與規(guī)章制度符合國家法律、法規(guī)并得到有效貫徹執(zhí)行，各項財政業(yè)務活動合法合規(guī)。三是嚴格遵守廉潔從政規(guī)定，防范舞弊和預防腐敗，提高財政資金的安全性、規(guī)范性和有效性。四是工作記錄和其他管理信息、預決算報告和相關報告真實完整。

某省專員辦《內部控制基本制度》界定的控制目標是以制度執(zhí)行和業(yè)務管理流程為主線，以重要環(huán)節(jié)風險點為導向，建立針對性的風險防控措施以及相應的風險發(fā)現(xiàn)和報告機制，最大程度減少和防范專員辦在廉政、業(yè)務、機關運作等方面的風險隱患和負面影響。

江蘇省財政廳《內部控制制度——基本規(guī)范》將其控制目標界定為“履行公共財政職能，實現(xiàn)財政管理目標，通過規(guī)范業(yè)務流程，制定并實施科學合理的控制程序和方法，對財政風險進行有效識別、控制和監(jiān)督”，構建“規(guī)范、安全、高效”[1]的財政廳內部運行體系。

財政部及其專員辦內部控制目標較全面，包括合法合規(guī)、反腐倡廉、財務信息真實完整及財政資金的安全、規(guī)范和有效，江蘇省財政廳內部控制側重構建“規(guī)范、安全、高效”的財政內部運行體系。財政部、專員辦和江蘇省財政廳內部控制目標的區(qū)別與其財政管理職能有關。財政部的職責主要是擬定和執(zhí)行財政、稅收宏觀發(fā)展戰(zhàn)略，擬定和執(zhí)行財政、財務、會計管理規(guī)章制度，其內部控制目標側重于合法合規(guī)、反腐倡廉等宏觀政治領域。專員辦主要履行中央財政管理監(jiān)督職責，重點實施中央財政政策和資金監(jiān)管，其內部控制目標是財政部內部控制目標在專員辦業(yè)務工作中的具體體現(xiàn)。江蘇省財政內部控制目標主要立足于江蘇省財政管理業(yè)務特點，注重具體的財政業(yè)務流程控制和風險控制。各省市應在《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范》目標框架下，結合區(qū)域財政內部控制實際，參考借鑒《財政部內部控制基本制度》和江蘇省財政廳《內部控制制度》，科學、合理設定財政內部控制目標體系。

3、控制原則

《財政部內部控制基本制度》詳細描述了內部控制原則。一是全面性原則。財政內部控制工作貫穿于財政管理活動的方方面面，覆蓋所有單位和員工及各項業(yè)務的全過程。二是制衡性原則。分事行權、分崗設權、分級授權。三是權責對等原則。各單位各崗位人員在決策、執(zhí)行、監(jiān)督和反饋過程中行使的權力與承擔的責任一致。四是重要性原則。全面控制基礎上，重點關注關鍵業(yè)務、環(huán)節(jié)、崗位和重大風險。五是適應性原則。內部控制應與職責分工、業(yè)務范圍、風險水平和人員構成相適應，根據新情況及時調整。六是有效性原則。內部控制存在問題能得到及時糾正和反饋，有效管控各類風險。江蘇省財政廳內部控制制度要求堅持立足實際、逐步健全、持續(xù)改進等原則。

江蘇省財政廳內部控制制度制定時間較早，內部控制原則設計注重其工作開展階段，講求循序漸進和可持續(xù)發(fā)展，內容較為簡單。財政部內部控制制度作為各級財政部門內部控制制度設計的示范和引領，較多關注全局性、整體性、單位層面的控制原則，內容詳細、具體。

各省市設計財政內部控制制度、確定內部控制原則時，應綜合財政部及江蘇的優(yōu)點，既有反映全局的全面性、制衡性、權責對等、重要性、適應性、有效性等原則，又要切合區(qū)域財政管理實際，遵循逐步健全、持續(xù)改進原則。

4、控制內容

《財政部內部控制基本制度》包括三個方面的具體內容：一是指導各單位建立和實施內部控制基本制度；二是制定八類專項風險管理辦法(法律風險、政策制定風險、預算編制風險、預算執(zhí)行風險、公共關系風險、機關運轉風險、信息系統(tǒng)管理風險、崗位利益沖突風險)；三是查找單位風險并定級、完善工作流程、界定各環(huán)節(jié)各崗位責任基礎上制定內部控制操作規(guī)程。

某省《專員辦內部控制基本制度》主要涉及預算編制審核風險、預算執(zhí)行風險、收入監(jiān)管風險、檢查核查風險、專題調研風險、公共關系風險、公文運轉風險、內部管理風險等風險控制。

《江蘇省財政廳內部控制制度》將其內容劃分為預算管理、預算執(zhí)行管理、財政監(jiān)督管理和行政管理四大塊，設置詳細的業(yè)務處室控制制度；并以業(yè)務為紐帶，在四大模塊與各業(yè)務處室之間、業(yè)務處室與業(yè)務處室之間構建清晰的工作流程。

比較而言，財政部及各專員辦內部控制較為關注風險控制，將風險控制貫穿于各業(yè)務流程之中，但二者在風險控制方面又各有側重。財政部作為財政政策的主要制定機構，需要更加關注法律風險、政策制定風險、公共關系風險等，專員辦的風險控制則帶有典型的專員辦業(yè)務特征。江蘇省財政廳內部控制更強調業(yè)務流程控制，因其制度先于財政內部控制制度出臺，其對財政整體風險的把握和防控相對較弱。

設計各區(qū)域財政內部控制具體內容時，可以綜合借鑒江蘇省財政廳內部控制制度和財政部內部控制制度，從流程控制和風險控制兩個角度分別展開，構建相應的機制(如信息化控制平臺)促使流程控制與風險控制相互融合，實現(xiàn)流程中防控風險、風險控制中優(yōu)化流程。

5、控制方法

《財政部內部控制基本制度》明確規(guī)定了控制方法：一是不相容崗位(職責)分離控制。關鍵崗位應具備雙保險機制，建立人員A/B角制度。二是授權控制。對授權主體的權限、范圍、流程、監(jiān)管進行嚴格規(guī)范。三是歸口管理。優(yōu)化機構設置，合理劃分、科學配置內設機構職能。四是流程控制。制定涵蓋財政業(yè)務活動的書面流程，通過流程再造將內控管理嵌入業(yè)務流程。

江蘇省財政廳《內部控制制度》規(guī)定財政內部控制可以采用不相容職務相分離、集體決策、授權批準、風險管理、內部報告、信息技術等控制辦法[1]。

財政部、專員辦及江蘇省財政廳內部控制方法的選擇基本一致，只是《財政部內部控制基本制度》規(guī)定的控制方法更為具體和可操作。各區(qū)域財政內部控制的基本方法應包括不相容職務分離、集體決策、授權批準、歸口管理、風險管理、流程控制、內部報告、信息技術等方面。

三、財政內部控制建設急待加強

1、財政內部控制理論研究滯后

一是研究專家少。目前從事財政內部控制理論研究的專家學者極少，財政內部控制理論研究成果極少。二是財政內部控制理論研究層次較低。截至2015年底，通過中國知網檢索到的文獻分析，《中國會計報》、《中國財經報》等具新聞報道性質的短文占82.7%，理論性較強的學術期刊和碩博士學位論文僅占17.1%。三是基金成果少。中國知網檢索到的僅有2011年“地方財政部門內部控制體系構建”和2013年“地方財政內控制度:風險識別框架、路徑與方法”2篇文獻，且均屬江蘇省教育廳人文社會科學研究基金項目成果。四是研究內容單一。目前針對財政內部控制領域的研究主要涉及財政部內部控制體系構建的具體內容、地方財政內部控制制度框架的設計、財政部門內部控制系統(tǒng)存在的主要問題和原因及對策建議等方面，缺乏對具體財政預算、資金運作、國庫支付等具體流程和具體業(yè)務風險的可操作性控制方法的研究。

2、財政內部控制建設重視不夠

目前省及縣(市)財政部門領導對財政內部控制建設普遍重視不夠，清晰的財政內部控制理念尚未形成，缺乏財政內部控制制度建設動力?！敦斦績炔靠刂苹局贫取穼嵤┘柏斦績炔靠刂乒ぷ鲬?zhàn)略部署推動下，截至2015年底通過網絡還僅能搜索到江蘇、海南、遼寧、河北、廣西5省財政廳和南京市六合區(qū)、金壇市以及安徽省黃山市等13個縣市出臺了財政內部控制制度。

省及縣(市)財政部門工作人員對財政內部控制認識不清。部分財政部門工作人員認為財政內部控制就是內部監(jiān)督，是財政監(jiān)督部門的職責；部分財政干部將財政內部控制與行政事業(yè)單位內部控制混為一談，認為只要貫徹落實好行政事業(yè)單位內部控制制度即可，建立財政內部控制制度沒有必要。

3、財政內部控制制度建設待加速

考察現(xiàn)有省或縣(市)財政內部控制制度，照抄照搬多、創(chuàng)新少。現(xiàn)有省或縣(市)財政內部控制制度建設(除江蘇外)多是在《財政部內部控制基本制度(試行)》基礎上稍加變動，缺少地區(qū)特色和方法創(chuàng)新。廣西省《財政廳內部控制基本制度(試行)》內容框架與《財政部內部控制基本制度(試行)》基本一致，缺乏廣西財政管理特色和契合廣西實際的內部控制方法探索。

考察湖南財政管理的現(xiàn)實情況，雖有財政內部監(jiān)督管理制度、省財政和部分縣(市)財政已設內部控制崗位，但原有內部監(jiān)督制度不是按照內部控制理念設計的、崗位職責分工欠明確，難以對新常態(tài)下的財政業(yè)務整體流程實施有效控制?，F(xiàn)有的財政資金控制多限于程序審核，對財政資金使用的真實性、合法性、合理性等決策控制不夠，資金審核的流程控制點過多，財政系統(tǒng)崗位分設與資金撥付效率的提升存在沖突，可能導致財政管理效率降低。

湖南財政內部控制建設尚處探索階段，省財政廳內部控制制度建設尚在籌劃，縣(市)層面僅有少數(shù)縣依據《財政部內部控制基本制度》構建了縣級財政內部控制制度，內部控制機制建設尚未真正開展。財政部內部控制制度為省域財政部門內部控制建設提供了“參考”，還應根據省域財政系統(tǒng)特點出臺區(qū)域財政內部控制制度，為基層財政內部控制建設提供直接指導。

4、財政內部控制運行機制待健全

財政內部控制制度建立時間尚短，體制機制運行還存在諸多問題。一是財政內部控制缺乏業(yè)務管理部門的積極參與。內部控制建設未得到多數(shù)財政系統(tǒng)領導的高度重視，部分財政系統(tǒng)工作人員對財政內部控制認識不足，多將財政內部控制視為財政監(jiān)督專職機構一個部門的職責，沒有認識到財政內部控制是對財政資金運行全過程的全面監(jiān)控，因此財政內部控制工作基本上由財政監(jiān)督人員完成。二是財政內部控制制度執(zhí)行力度不夠。制度的生命在于嚴格執(zhí)行，我國財政系統(tǒng)有關財政資金監(jiān)管、財政管理與財政控制的制度文件雖多，但執(zhí)行力度明顯不夠，需要積極完善、整合制度基礎上，嚴格有效貫徹落實現(xiàn)有制度。三是疏于財政內部控制風險事件的責任追究。財政內部控制考核評價體系尚未建立健全，缺乏財政內部控制考核結果的應用機制，多數(shù)沒有將財政內部控制考核與財政干部選拔任用和獎懲有效銜接；缺少對內部控制風險事件主體的責任追究，尚未構建財政內部控制執(zhí)紀問責機制。

5、基層財政內部控制執(zhí)行不到位

縣(市)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)基層財政內部控制是省域財政內部控制的重要組成部分，基層財政運行的科學化、規(guī)范化、法制化關乎全省財政整體運行質量。目前縣(市)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)基層財政管理相對落后，基層財政內部控制執(zhí)行存在諸多欠缺。

(1)崗位人員配備有漏洞。部分縣(市)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政部門一人多崗現(xiàn)象嚴重，個別鄉(xiāng)鎮(zhèn)可能連最基本的會計與出納需要分離都未能嚴格執(zhí)行。調研湖南某縣10個鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政所，發(fā)現(xiàn)有3個鄉(xiāng)鎮(zhèn)的總預算會計兼任政府機關會計，有4個鄉(xiāng)鎮(zhèn)的財政所長兼總預算會計，財政內部控制無法實施。

(2)授權審批控制不嚴格?？h市及鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政部門內部崗位職權范圍、審批程序和相關責任不明確，有的鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政所長既管資金審批又管資金發(fā)放，財政資金全部轉入個人賬戶，掛個人往來，支付后再報賬沖銷。印鑒保管漏洞大，有的鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政所將財務章和公章交由財務部門負責人或出納一人保管。

(3)預算執(zhí)行控制欠到位?；鶎迂斦A算編制不深不細，很多是根據以前年度預算進行局部改動，不能根據外部環(huán)境或管理需求的改變進行整體調整。鄉(xiāng)鎮(zhèn)一級財政預算編制簡單粗略、項目不細、預算報表所列科目級次過少，很多是按照功能大類羅列一串數(shù)字，未能具體到部門和項目，導致預算無法執(zhí)行，預算執(zhí)行控制流于形式?；鶎迂斦A算執(zhí)行控制不到位，可能是編制時思想上重執(zhí)行、輕預算及編制時間不充分，可能是縣市、鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政年初財力測算不足、預算追加失控、部分資金分配缺乏科學合理標準造成。

(4)風險定期評估機制缺失?，F(xiàn)有財政管理制度尚無要求對各類財政資金運行風險評估結果作出書面報告的規(guī)定，縣市、鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政部門尚未建立系統(tǒng)的財政資金運行風險定期評估機制。實際財政管理過程中，尚未建立財政業(yè)務風險評估體系，難以對財政資金運動的諸多風險進行有效防范和管控。

(5)財產保護控制欠缺。政府采購制度一定程度上規(guī)范了財政部門的固定資產購置，但對固定資產后續(xù)管理不到位，重購輕管，導致固定資產流失。部分縣(市)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政部門購置固定資產時不及時登記賬簿和實物卡片，形成賬外資產；或固定資產早已報廢，但未到資產管理部門核銷，賬實不符。

(6)會計內部控制不力。部分縣(市)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政部門行政經費支出，特別是公務接待費、差旅費、會議費、培訓費普遍未規(guī)定明確、合理的開支范圍和標準；即使規(guī)定開支標準的，仍較多采用實報實銷制，只要審批人員簽字同意，會計人員就予報銷，沒有發(fā)揮財務監(jiān)督與會計控制的職能作用。

(7)單據控制力度不夠?！缎姓聵I(yè)單位內部控制規(guī)范》要求“單位根據國家有關規(guī)定和單位的經濟活動業(yè)務流程，在內部管理制度中明確界定各項經濟活動所涉及的表單和票據，要求相關工作人員按規(guī)定填制、審核、歸檔、保管單據”[2]。目前縣(市)、鄉(xiāng)財政部門單據控制不到位現(xiàn)象普遍。部分鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政所違規(guī)使用財政票據列支各項經費及費用，如以往來結算收款收據開支食堂餐費、無發(fā)票或正式票據以領條、自制收據或發(fā)票復印件列支各項費用。

(8)信息內部公開欠具體。《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范》要求“建立健全經濟活動相關信息內部公開制度，根據國家有關規(guī)定和單位的實際情況，確定信息內部公開的內容、范圍、方式和程序”。[2]實際內部監(jiān)督過程中，縣、鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政部門均被要求財務收支信息公開，但公開內容僅限報表數(shù)據，預算執(zhí)行情況、財務收支完成情況、財經法紀執(zhí)行情況等公示不全面。

6、財政內部控制信息化平臺待重建

財政內部控制理念的適時提出是財政管理活動日益復雜化的客觀要求。財權與事權相匹配，事權決定機構、人員崗位的設置。隨著財政部門業(yè)務活動與人員管理日趨繁瑣，財政部門內部崗位職能不斷細化，為避免財政機構、崗位之間職能交叉和缺位，必須實行嚴格的財政內部控制制度。同時，業(yè)務活動與人員管理復雜程度增加對財政內部控制手段提出更高要求，特別是《財政部內部控制基本制度》提出的流程控制和風險控制，迫切需要信息化平臺和信息化技術的有效支撐。目前基層財政內部控制信息化平臺建設問題嚴重，多數(shù)縣市財政內部監(jiān)督仍停留在人工處理階段、查賬方式落后、效率低，設置了財政信息化管理平臺的縣市存在多頭管理、平臺不統(tǒng)一的情況，縣市財政局內部有多少個部門就有多少套信息化管理軟件且各部門信息化平臺不兼容，財政局內部各部門間無法實現(xiàn)信息化共享和無法進行統(tǒng)一的信息化管控。

四、財政內部控制建設優(yōu)化路徑

財政內部控制建設不是財政業(yè)務管理流程的簡單整合，而是涉及財政體制和行政管理體制改革的制度創(chuàng)新。地方財政內部控制制度的建立健全時間緊、任務重、要求高，必須作為財政工作重點進行全面布局和持續(xù)推進。

1、準確定位財政內部控制職能

《財政部內部控制基本制度》清晰界定了財政內部控制職能，將其視為財政工作風險事前防范、事中控制、事后監(jiān)督和糾正的動態(tài)過程和機制。準確定位財政內部控制職能，需要精準認識財政內部控制與行政事業(yè)單位內部控制之間的關系及財政內部控制與財政內部監(jiān)督之間的關系。

(1)財政內部控制是行政事業(yè)單位內部控制的有力保障。財政部門屬行政單位，財政內部控制是行政事業(yè)單位內部控制體系的重要組成部分。內部控制的側重點上，行政事業(yè)單位內部控制主要規(guī)范預算單位的財政資金使用，財政內部控制重點規(guī)范財政資金(公共資金)的分配與管理。制度化、流程化、信息化是內部控制的重要特征，對財政資金的分配過程建立一套科學合理的控制流程，嚴格控制預算資金分配與管理過程的重大風險，實現(xiàn)預算編制、執(zhí)行與監(jiān)督的“全程控”，明確責任主體，預防“跑部錢進”和“雁過拔毛”式腐敗問題出現(xiàn)。就是說，財政內部控制主要規(guī)范“分錢”，行政事業(yè)單位內部控制主要規(guī)范“花錢”，只有資金分配公平、合理才能確保資金使用安全、高效。

(2)財政內部監(jiān)督是財政內部控制的重要環(huán)節(jié)。財政內部控制和財政內部監(jiān)督都強調財政資金管理的程序性審查，但各自的側重點和實施范圍有區(qū)別。財政內部控制注重對財政資金運動的事前、事中控制，是在業(yè)務流程中充分考察控制環(huán)境，全面鑒別、分析控制環(huán)境存在的各種風險，制定對應的風險應對策略，設計有效的風險控制點和線，充分運用信息化管理平臺，實現(xiàn)財政管理信息的收集、整理、轉移和共享，以此為基礎加強監(jiān)督，貫穿財政資金分配、使用、監(jiān)督全過程。可見，財政內部控制包括內部監(jiān)督，財政內部監(jiān)督是財政內部控制的重要環(huán)節(jié)，是財政內部控制的再控制。

2、堅定財政內部控制根本目標

保護財政干部和財政資金“兩個安全”是財政內部控制的根本目標。一要加強“人”的控制。加強“人”的控制是保護財政干部安全、讓財政干部不能違法違紀的防腐倡廉目標的客觀要求，要嚴肅財經紀律，真正從源頭上斬斷不良作風的“資金鏈”，將財政干部——“人”的安全作為財政內部控制的重要目標。具體講，應將腐敗風險擺在風險控制的首位，將任何可能導致腐敗行為的風險列為重大風險，實行嚴格的風險應對；通過預算收支、政府采購、單據管理、“小金庫”防控等流程控制強化對干部嚴重違法違紀行為(抵制檢查、頂風違紀、轉移資金、突擊花錢)的管控，加大執(zhí)法力度，依法追究責任。二要“被動”作為向“主動”作為轉化。應當鼓勵全體財政干部積極參與財政內部控制體制機制的構建，將“控制人”轉為“人控制”。制定風險控制制度時，應要求各部門主動列示業(yè)務風險點、對重大風險環(huán)節(jié)和控制節(jié)點提出建議、對控制過程和效果公開做出承諾，詳細說明未達到控制效果所需承擔的責任。三要“主動”整改轉為“責任”整改。要將主動責任與監(jiān)督責任相結合，對內部控制過程發(fā)現(xiàn)的各種問題，不再要求問題單位“主動”整改，而是要在設計財政內部控制制度時明確整改責任，一旦發(fā)現(xiàn)問題就將責任層層倒推，勒令整改并切實抓好落實，做到違規(guī)違紀責任人員處理到位。

3、完善財政內部控制的頂層設計

省級財政內部控制制度建設，應當借鑒企業(yè)內部控制五要素視角，從風險控制和流程控制兩個層面，盡快構建省財政廳內部控制基本制度和操作規(guī)程，為市(州)、縣(市)及鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政內部控制建設指明方向。

(1)健全控制環(huán)境。控制環(huán)境決定內部控制活動的執(zhí)行效果。財政內部控制環(huán)境包括財政部門的組織構架、權責分配、人事制度、財政文化、管理運行與財政監(jiān)督機制等[3]。強化財政內部控制環(huán)境建設，一是領導重視。實行財政內部控制的“一把手”負責制，強化財政系統(tǒng)各級領導的內部控制意識，建立上行下效的財政內部控制文化。二是建章立制。建立各級財政內部控制聯(lián)系網，由上而下建立完善的內部控制制度體系，確保財政管理與流程控制有規(guī)可依、有章可循。三是全員參與。財政內部控制是全員、全程、全方面的長期過程，需要財政系統(tǒng)全員參與和全面配合。只有人人理解并自我約束、自動執(zhí)行，才能確保財政內部控制有效貫徹落實。四是強化正面激勵。明確崗位責任制，將所有財政部門內部局、股、室、財政所的工作職責和工作流程圖以及工作流程說明編印成書，要求財政單位必須在辦公室醒目位置張貼工作流程圖和說明，建立完善激勵約束機制，重視正面激勵體系建設[4]。

(2)重視風險評估。風險評估過程全面復雜，依賴內部控制人員的主觀判斷，必須全面考慮財政系統(tǒng)內外部的重大不確定因素及其變化趨勢。財政部門是重要的政府機關，財政干部負責財政預算資金的分配管理，外部職能關涉公共服務，具有很強政治性，風險類型更復雜，必須時刻關注職責履行過程可能發(fā)生的風險。設計區(qū)域財政內部控制制度時，可將財政風險分為整體風險(系統(tǒng)風險)、作業(yè)風險(預算執(zhí)行)、管理風險(部門內部管理)三個層面，借鑒《財政部內部控制基本制度》規(guī)定，從八大風險領域具體展開。

(3)明晰財政內控機制。一是整合財政監(jiān)督資源。整合現(xiàn)有的財政監(jiān)督、投資評審、績效評價、內部審計等財政監(jiān)督資源，由財政監(jiān)督部門(內控辦)以預算編制、預算執(zhí)行與監(jiān)督的相關部門為主體，建立健全財政內部控制組織領導協(xié)調機制。二是實現(xiàn)財政業(yè)務系統(tǒng)的“全程控”。根據區(qū)域財政管理實際建立規(guī)則庫，通過信息化手段將內部控制流程融入財政業(yè)務系統(tǒng)，內部控制有效對接業(yè)務系統(tǒng)。三是明晰財政內部控制責任鏈。構建業(yè)務導向的財政內部控制流程圖，層層分解細化財政內部控制責任，將風險控制嵌入具體崗位職責，建立全員、全程、全方位內部控制問責網。

(4)確保信息溝通順暢。信息化是內部控制執(zhí)行的有效工具。財政業(yè)務復雜繁瑣，涉及多種利益關系，信息透明、溝通順暢是預防舞弊和“雁過拔毛”式尋租行為的現(xiàn)實選擇。一是建立完善財政管理的綜合信息平臺，實現(xiàn)財政預決算、國庫集中支付、非稅收入、政府采購、績效評價、財政監(jiān)督等信息化平臺的一體化管理，確保所有財政管理信息及時傳遞與反饋[5]。二是構建財政管理聯(lián)動機制。建立各級財政內部控制聯(lián)系點和聯(lián)系人，強化財政內部控制與外部監(jiān)管、各業(yè)務科室、業(yè)務科室與財政監(jiān)督、內部控制與內部審計以及各崗位間的互動溝通。以財政預算執(zhí)行控制為例，信息化系統(tǒng)的應用便于相關領導及時準確了解預算資金使用情況，迅速下達行政指令，相關科室能密切協(xié)調配合，順利快捷完成財政資金撥付流程。

(5)加強內部監(jiān)督、審計。內部監(jiān)督和內部審計是內部控制順利實施的重要保障。一要強化內部控制執(zhí)行的日常監(jiān)督和專項監(jiān)督。應對財政內部控制制度制定和執(zhí)行情況進行定期或不定期的日常檢查，及時發(fā)現(xiàn)問題、及時要求整改；針對重大風險領域開展專項監(jiān)督，專項監(jiān)督范圍與頻率視風險評估結果和日常監(jiān)督的有效性確定[3]。二是及時修訂內部審計操作指南。根據區(qū)域財政內部控制特點，完善財政內部審計操作指南。三是扎實開展經濟責任審計。將財政內部控制制度執(zhí)行情況和執(zhí)行效果納入財政部門經濟責任審計和專項審計范疇，強化經濟責任審計與財政內部控制、干部任免提拔的聯(lián)系。

4、優(yōu)化財政管理的流程控制

流程化是內部控制執(zhí)行的有效手段。通過制定政策、規(guī)范程序，對財政資金運動的風險點實施流程控制。一是授權審批。通過制度明確各級領導及各業(yè)務崗位的職責、權限，各流程控制節(jié)點標注業(yè)務審批程序、人員及職責[3]。二是內部牽制。預算部門牽頭修改完善財政預算業(yè)務工作流程，國庫部門牽頭修改完善國庫集中支付業(yè)務工作流程，財政監(jiān)督部門負責財政資金使用的監(jiān)督檢查。業(yè)務流程控制應滲透內部牽制理念，確保每項業(yè)務都經過兩個以上的部門審批。進一步強化信息技術在財政內部控制系統(tǒng)的應用，有效減少人為操縱因素，更好地實現(xiàn)相互牽制，預防錯誤和舞弊行為發(fā)生。三是明晰責任和堅持崗位輪換。建立“首問制”、“限時制”、“投訴制”、“追究制”問責機制，明確各業(yè)務部門負責人是財政資金審核“第一責任人”，嚴格預算執(zhí)行、追加事項和國庫集中支付業(yè)務的審核。實行定期輪換制度，減少合謀和舞弊行為的發(fā)生。四是構建內部控制考核評價體系，強化結果運用。結合財政內部控制實際，設計科學、嚴謹、可行的內部控制考核評價指標體系，與財政部門年度考核、干部晉升和獎懲掛鉤，突出內部控制考核結果的運用。具體設計區(qū)域財政內部控制制度時，可借鑒江蘇省財政廳《內部控制制度》的做法，以預算管理、預算執(zhí)行管理、財政監(jiān)督管理和行政管理四大模塊控制制度為主體，以各業(yè)務處室控制制度子模塊為基礎，確保四大模塊與各業(yè)務處室之間、業(yè)務處室與業(yè)務處室之間的工作流程簡潔、明晰、易操作。

5、統(tǒng)一財政業(yè)務管理信息控制平臺

信息系統(tǒng)固化是確保財政內部控制有效執(zhí)行的必由之路。財政業(yè)務風險的多重性與復雜性、財政管理工作的多維性與敏感性，決定財政內部控制不是一個部門或環(huán)節(jié)就能完成的，需要多方聯(lián)動、協(xié)防共管，不斷優(yōu)化完善。區(qū)域財政系統(tǒng)各業(yè)務處室信息化管理軟件不兼容、信息共享程度低等問題，應通過整合系統(tǒng)、重新配置統(tǒng)一軟件等方式構建綜合性的財政業(yè)務管理信息化控制平臺。一是以國庫集中支付信息化管理系統(tǒng)為中心，運用先進的網絡技術實現(xiàn)其他各部門的管理軟件與國庫集中支付信息化管理系統(tǒng)的兼容。二是由財政監(jiān)督部門負責實施，重新構建統(tǒng)一的財政信息化監(jiān)控平臺，根據各業(yè)務部門的工作性質設計合理的風險預警指標體系，實現(xiàn)財政業(yè)務管理全過程的風險預警?，F(xiàn)有財政信息已全部數(shù)字化，結合“金財”工程，只需系統(tǒng)軟件中增設財政監(jiān)督功能即可實現(xiàn)查閱和分析對比，利用計算機網絡就可以開展財政內部控制工作，建立財政內部控制數(shù)據和案例庫，還可以開設面向社會的網絡端口，接受群眾舉報，加強監(jiān)督的針對性。三是實行財政資料檔案的電子化管理，通過掃描、備份，將各項財政信息錄入統(tǒng)一的財政業(yè)務管理信息化控制平臺，設置權限，確保相關人員可以適時查閱和監(jiān)督。

【參考文獻】

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[4]財新網.李稻葵：改革推進需要正向激勵體系[EB/OL].http://www.mzyfz.com/cms/caijing/caijingzixun/guonei/html/796/2015-09-11/content-1147386.html，2015-12-28.

[5]李鐵寧，李永鋒.管理視角的內部控制文獻綜述與啟示[J].廣西財經學院學報，2014，(1)：89-93.

(編輯：良順；校對：蔡玲)

Study on Present Situation and Path Optimization of Construction of Financial Internal Control

PENG Cheng-dianZHU Zi-liYU Hua

(HunanUniversityofFinanceandEconomics,ChangshaHunan410205)

Abstract:There is the current focus on the work of the local financial sector to establish a sound financial system, reform and improve the system of financial internal control. With the " basic system of internal control in Ministry of Finance " has been formally implemented, construction of internal control systems among the Provincial Commissioner of Ministry of Finance, provincial and city and county financial sectors have been initially carried out. Comparing the internal control systems among the Ministry of Finance, the Provincial Commissioner of Ministry of Finance and Department of Finance in Jiangsu, There are differences in the scope of application, control objectives, principles, content, methods and so on. System construction of financial internal control in all parts of the country should fully draw lessons from their experience, to overcome the practical difficulties such as the lag of research on relevant theory, accurate positioning of financial internal control functions, improve the top-level design of financial internal control, optimize the process control of financial management and unify the control platform of financial business management information, to continue to promote the effective implementation of finance internal control.

Key words:internal control; finance internal control; risk control; process control; system construction

DOI：10.16546/j.cnki.cn43-1510/f.2016.02.001

·收稿日期：2015-12-28

基金項目：湖南省教育廳科學研究項目“內部控制要素視角下湖南財政監(jiān)督法治創(chuàng)新研究”(項目編號：14C1208)；“財政內部控制制度與體制機制建設”調研得到湖南省財政廳財政監(jiān)督檢查局、湖南財政監(jiān)督理論研究基地委托及經費支持，調研負責人彭程甸，祝子麗、余華、卿文潔參與調研

作者簡介：彭程甸(1963-)，男，湖南藍山人，湖南財政經濟學院教授、學報主編，研究方向：地方經濟立法、地方經濟政策；祝子麗(1986-)，女，湖南邵陽人，湖南財政經濟學院教師，湖南大學博士研究生，研究方向：財務管理、內部控制理論；余華(1976-)，女，湖南沅陵人，湖南財政經濟學院教授，博士，研究方向：行政管理、經濟管理

【中圖分類號】D922.2；F810.2

【文獻標識碼】A

【文章編號】2095-1361(2016)02-0005-11