盛光明+高繼宏+周會

摘要：我國民辦高校還處于探索發(fā)展期，學校各項管理工作還不夠規(guī)范。本文利用執(zhí)行會計的方法，通過預算編制、責任會計實施、業(yè)績評價系統(tǒng)和激勵機制的建立和運行，從財務、客戶滿意、內(nèi)部經(jīng)營流程、創(chuàng)新和學習能力四個維度對業(yè)績進行全面控制和評價，幫助學校實現(xiàn)事業(yè)發(fā)展總目標。

關鍵詞：執(zhí)行會計 預算編制 責任會計 業(yè)績評價

執(zhí)行會計是管理會計的子系統(tǒng)，是在決策目標確定的情況下，為實現(xiàn)目標而采取規(guī)劃、控制和考評措施的過程。執(zhí)行會計是決策會計之后的管理階段，包括三部分：預算、責任會計、業(yè)績評價系統(tǒng)與激勵機制。我國民辦高校的發(fā)展尚處在規(guī)范、提高與完善的探索發(fā)展期，研究、借鑒和重視執(zhí)行會計在學校管理中的應用，顯得尤為必要。

一、執(zhí)行會計：預算編制階段

預算是從決策會計到執(zhí)行會計的中介，它以決策為前提，是對決策所定目標作進一步的分解和落實，也是具體貫徹實施的重要依據(jù)。它既是對已經(jīng)選定的各個決策方案，統(tǒng)一以貨幣形式進行綜合和概括，總括地反映學?？傮w在一定期間內(nèi)所應實現(xiàn)的目標和完成的任務；同時又要以它為依據(jù)，作進一步分解、落實，使學校發(fā)展目標具體化，成為學校內(nèi)部各層級、各部門應實現(xiàn)的細化目標和任務，并以此作為它們開展日常業(yè)務活動的準繩和進行業(yè)績評價的依據(jù)。預算的編制方法主要有固定預算、彈性預算、增量調(diào)整預算、零基預算、定期預算和滾動預算等。各種方法均有優(yōu)缺點，民辦高校應該結(jié)合本校實際，選取合適的方法。民辦高校預算工作需要突出重視以下方面：

（一）預算編制需要融入戰(zhàn)略管理理念。穩(wěn)定的發(fā)展戰(zhàn)略是學校編制預算尤其是中長期預算的基石。戰(zhàn)略管理包括三大階段，即戰(zhàn)略設計、戰(zhàn)略實施和戰(zhàn)略評估。相應的，預算也包括預算制訂、預算執(zhí)行、預算評價三個部分。通過預算編制、執(zhí)行、控制、考評等，來實現(xiàn)學校的事業(yè)發(fā)展目標。預算的編制范圍應盡可能將學校所有的收支項目都納入預算范圍，盡可能反映學校財務收支的全貌，以便做好財務風險的防控。

（二）發(fā)揮學校理事會（董事會）的作用。民辦高校通常具有理事會或董事會。預算工作絕不僅僅是學校財務部或校長的工作，更是理事會或董事會的重要議題。學校年度財務預算、中長期財務預算都需要理事會或董事會充分研究、審議。這樣，能促使理事會或董事會成員充分認識學校日常運轉(zhuǎn)和發(fā)展的資金需求，對學校未來的財務狀況了然于胸，防范財務風險。

（三）預算編制的機構(gòu)設置。國內(nèi)高校預算編制基本上是由財務處牽頭。但從內(nèi)部控制角度來看，預算的編制與執(zhí)行是不相容職務，應予分離。有些規(guī)模較大的國外大學在財務部之外設立了專門的預算編制機構(gòu)，安排一些全職的工作人員全年負責預算方面的工作，這并不是說要花12個月來編制預算，或者說一旦預算編制工作完成，工作人員就無事可做。因為不斷改變的環(huán)境要求在整個預算期內(nèi)對預算進行不斷的修改。進一步說，修訂和更新預算是預算辦公室的一項常規(guī)工作。目前，國內(nèi)民辦高校規(guī)模較小，預算管理職能都由財務部履行，如果將來規(guī)模壯大，可以考慮獨立設置機構(gòu)。

（四）重視員工的廣泛參與。從員工參與的角度來看，預算編制有兩種方法：自上而下法和自下而上法。在自上而下法或稱下壓式預算法下，學校理事會（董事會）確定學校的主要發(fā)展目標，并將這些目標傳達給學校管理層。預算過程中參與者較少，屬于非參與式預算編制方法，那些不參與預算編制的人可能缺少實現(xiàn)分配給他們那部分預算目標的理解和自制力。其優(yōu)點是節(jié)省時間，有利于減少基層預算非合理成分。在自下而上法或稱參與式預算法下，各個層次的管理者甚至是非管理者都參與預算編制。預算建議方案產(chǎn)生于層級最低的管理者，有助于重要的事項不會疏漏，強化職工對完成預算目標責任心和自制力，使得學校總目標更容易得到實現(xiàn)。其不利方面有預算編制期長，基層預算編制者會低估收入，高估費用。

（五）建立一體化信息管控平臺。預算的編制、控制、評價需要建立一體化的信息管控平臺。平臺的功能包括：各責任中心在平臺上編制預算并上傳，預算管理部門匯總審核，既具備現(xiàn)金預算又具備實物預算功能，預算執(zhí)行過程的實時控制、預算執(zhí)行情況的跨期對比與分析評價。我國民辦高校辦學財力基礎沒有公辦高校雄厚，辦學的軟硬件均有欠缺，但要盡可能建立管控平臺。

（六）需突出現(xiàn)金預算?，F(xiàn)金的管理是財務管理的重中之重。與公辦高校相比，民辦高校辦學資金不充沛，招生費力，收入不穩(wěn)，為保障學校正常運轉(zhuǎn)，必須樹立以現(xiàn)金預算為核心的預算管理模式。以現(xiàn)金收支兩條線為基礎，學校資金集中管理，實施現(xiàn)金分期滾動預算，對可能存在的現(xiàn)金流風險節(jié)點重點監(jiān)控，保證現(xiàn)金流平穩(wěn)有序。

（七）預算期設置。我國財政部門和教育部門均要求以公歷年度為一個預算年度。然而，對于民辦高校而言，以學年度為一個預算期更能夠貼近實際。因為新生報到是在每年9月份，未來一年的收入也是在9月份才能確定，而將公歷年度作為預算年度在編制預算時顯然無法準確預計收入數(shù)。民辦高校還需要重視中長期預算的編制。中長期預算的預算期間大于一年，跨年度預算的編制，有利于解決年度預算存在赤字的問題，解決預算執(zhí)行期間滯后帶來的執(zhí)行率偏低的問題，有利于建立與學校發(fā)展戰(zhàn)略相匹配的財務計劃。

（八）重視預算執(zhí)行的考核評價。重預算編制而輕評價考核是高校預算管理的通病?？己嗽u價是檢驗預算合理性和執(zhí)行成果的必要措施，需要針對不同的預算內(nèi)容設置預算績效考核指標，既要實施動態(tài)考核，又要實施期末綜合評價。通過考核，可以對各責任中心履職情況進行評價，發(fā)現(xiàn)預算與實際的偏差，為以后的工作積累經(jīng)驗。

二、執(zhí)行會計：責任會計實施階段

責任會計是執(zhí)行會計的中心，它通過信息的收集、反饋與評價，來控制單位內(nèi)部各層級的業(yè)務活動朝著預定的目標有效地運行。預算與控制，是相輔相成的。沒有預算事先確定明確的目標，控制就會無的放矢；而在行動階段不做出有效的控制，預算也不能發(fā)揮應有的作用。預算與控制的有機結(jié)合，可以有效地規(guī)范組織成員在業(yè)務活動中的行為，以促進預定目標的順利實現(xiàn)。民辦高校應該根據(jù)單位組織結(jié)構(gòu)的特征，圍繞預算目標，建立與業(yè)績控制密切相關的責任會計系統(tǒng)。

（一）確定責任中心，厘清責權(quán)范圍。責任中心是指單位內(nèi)部具有一定權(quán)力并承擔相應的工作責任的管理單元。每個編制業(yè)績報告的管理單元，不論大小，都是一個責任中心。根據(jù)各級組織單位財務業(yè)績范圍的不同，一般可以劃分為成本中心、收入中心、利潤中心和投資中心，成本中心僅對成本負責，沒有收入壓力；收入中心責任在于增加收入；利潤中心既要對收入和成本負責，又要對本中心的利潤負責；投資中心不僅為中心實現(xiàn)的利潤負責，還要為資產(chǎn)的投資收益負責，投資中心具有較強的獨立性。學校應根據(jù)各類責任中心的特點，確定相應的考核和業(yè)績評價重點，據(jù)此組織實施責任會計。例如，某民辦高校將其繼續(xù)教育學院進行承包，規(guī)定每年上繳一定的利潤，則該繼續(xù)教育學院可以作為利潤中心。而學校的水電管理中心則只能作為一個成本中心。如果學校下屬的校辦企業(yè)，既能自主控制成本和收入，又能自主決定資金的運用，有權(quán)購建并處理固定資產(chǎn)，擴大或縮小生產(chǎn)能力，可以將其作為投資中心，以投資利潤率和剩余收益作為考核指標。

（二）細化責任預算，制定業(yè)績考核標準。編制責任預算，使學校事業(yè)發(fā)展總目標按各責任中心進行細化、分解和落實為具體可考核指標，作為開展業(yè)務和評價工作成果的基本標準。標準的制定必須可控、可計量，其考核的內(nèi)容僅應為責任中心能夠控制的因素，指標的執(zhí)行，要能準確地計量出來，并能使各個責任中心通過明確各自的目標和任務來促進學?？偰繕说耐瓿?，以實現(xiàn)局部和整體的統(tǒng)一。

（三）劃分可控成本和不可控成本。對各個責任中心工作成果的考核與評價，應限于其可控項目，不應把不由其負責的不可控項目列為考核項目。要對學校內(nèi)部發(fā)生的全部費用一一判別責任歸屬，分別落實到各個責任中心，并根據(jù)可控費用來科學地評價各責任中心的成績。以江蘇省某民辦高校為例，將其電費成本責任中心劃分如表1。

（四）合理制定校內(nèi)轉(zhuǎn)移價格。為分清經(jīng)濟責任，便于正確評價各個責任中心的工作成果，對各責任中心之間相互提供的服務，比如學校車隊給其他部門提供車輛服務，需要制定合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格用于結(jié)算。內(nèi)部價格的制定，既要為業(yè)績的評價提供合理的基準，又要調(diào)動各責任中心的積極和主動性，還要有利于實現(xiàn)各責任中心局部利益和學校整體利益的協(xié)調(diào)一致。

（五）建立、健全合理的報告系統(tǒng)。要建立一套完整的責任預算執(zhí)行情況的信息系統(tǒng)，以便為計量和考核校內(nèi)各責任中心的業(yè)績提供可靠依據(jù)。良好的報告系統(tǒng)應當具有相關性、及時性和準確性。報告的內(nèi)容要能適應不同層次管理人員的不同需要，只列示其可控范圍內(nèi)的信息；報告的信息要有足夠的準確性，保證考核和評價的公正性。

（六）制定合理的獎懲措施。對責任中心的考核，必須賞罰分明，按照責權(quán)利統(tǒng)一的原則，在事先制定獎懲措施，并充分征求意見，對獎懲后的激勵作用需要跟蹤分析，完善獎懲考核措施的合理性、促進性和權(quán)威性。

（七）考核和評價實際工作業(yè)績。根據(jù)原定的業(yè)績考核標準，對比各責任中心的工作實績，查找差異，分析原因，劃清責任，改正缺陷。通過編制業(yè)績報告，對各責任中心的工作成果進行全面的分析、評價，并兌現(xiàn)事先制定的獎懲措施，以期為改進學校各責任中心的工作奠定基礎。

三、執(zhí)行會計：業(yè)績評價系統(tǒng)與激勵機制

（一）業(yè)績評價系統(tǒng)與激勵機制的概念。業(yè)績評價系統(tǒng)與激勵機制，著重從高校整體的角度，全面地對高校的經(jīng)營業(yè)績（包括財務和非財務業(yè)績）進行分析評價，并相應地形成有效的激勵機制，促進經(jīng)營業(yè)績不斷改進和提高。對高校內(nèi)部各責任中心進行評價時，多用成本、收入、利潤等相關財務指標，而對高校整體業(yè)績進行評價時，僅僅采用財務指標評價是不合理的。首先，沒有一個財務指標能夠涵蓋高校所有的業(yè)績表現(xiàn)，因此有必要采取多種方法評價；其次，財務指標評價存在時滯，有損決策及時性；再次，財務評價指標有時難以給出決策者有用的信息。

（二）業(yè)績評價系統(tǒng)與激勵機制的意義。研究非財務指標的重要意義在于：（1）為高校辦學實力評估提供合理有效的基礎。（2）有利于指導、引導高校管理層給事業(yè)發(fā)展制定正確方向。（3）有助于對高校無形資產(chǎn)進行合理投入，樹立“大學之大，非大樓之大，乃大師之大”的理念。（4）有助于克服財務業(yè)績指標的短期行為傾向，促進高校長期健康穩(wěn)定發(fā)展。

（三）基于平衡計分卡的業(yè)績評價指標。非財務業(yè)績指標的設立，必須充分結(jié)合高校的發(fā)展目標、使命和戰(zhàn)略。不同層次的高校其目標、使命和戰(zhàn)略各不相同，其業(yè)績衡量指標也不相同。平衡計分卡法很好地解決了高校業(yè)績評價這一難題，通過建立一系列變化的關鍵業(yè)績評價指標去監(jiān)控高校的業(yè)績行為。它從四個維度的指標來評價高校的業(yè)績，包括財務、客戶滿意、內(nèi)部經(jīng)營過程、創(chuàng)新和學習能力，見表2。

1.業(yè)務維度。高校財務業(yè)績的分析、評價旨在通過可以用財務指標計量的指標，著重分析、評價獲利能力、償債能力、營運能力以及管理水平，以便管理層能據(jù)以做出正確決策，以充分利用有限資源。

2.客戶滿意維度?？蛻魸M意是收入再造的源泉。企業(yè)一般有五個關鍵目標：增加市場份額；提高客戶保有率；提高客戶獲得率；提高客戶滿意度；提高客戶利潤率。而高校則要考察學生及家長、用人單位、政府部門及社會公眾的滿意度。

3.內(nèi)部流程維度。流程是創(chuàng)造客戶價值和股東價值的手段，流程價值鏈由三個部分組成：創(chuàng)新流程；生產(chǎn)運作流程；售后服務流程。具體到高校，則有教學、科研和服務三個流程。

4.創(chuàng)新和學習能力。這是其他三個維度得以實現(xiàn)的能力源泉。包括三個主要目標：增加員工能力；提高機動、授權(quán)和團隊一致性；提高信息系統(tǒng)能力。高校主要包括師資隊伍建設和員工滿意度。

以上四個維度中各個指標的標準分值的確定，通常參考同類高校指標數(shù)，同時要考慮學校發(fā)展戰(zhàn)略中的重點。四個維度所占的權(quán)重，沒有統(tǒng)一標準，要高校根據(jù)學校層次、事業(yè)發(fā)展方向而定；也不是一成不變的，要根據(jù)學校的發(fā)展階段和目標而修訂。比如，民辦高校辦學實力弱，生存有困難，可以暫賦予財務指標較大權(quán)重，而對國內(nèi)一流公辦大學則賦予其非財務維度更大的權(quán)重是理所當然的。

四、結(jié)語

預算是資金流入和流出的數(shù)量化表現(xiàn)，用于約束高校內(nèi)部各責任中心的業(yè)務行為，幫助實現(xiàn)組織的目標。一份有效的預算通過提供一種可以顯示計劃和控制作業(yè)的基礎的方式，來支持學校管理層的實現(xiàn)事業(yè)總目標。財務控制的基礎需要劃分責任中心，責任中心就是一個承擔一定責任以達到具體目標的組織單位。學校根據(jù)內(nèi)部部門控制成本、收入、利潤和投資回報的能力來劃分責任中心。通過財務指標和非財務指標體系的建立，對各責任中心的業(yè)績進行評價和激勵。Z

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