海占芳

[摘要]按照《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》及其應用指南的有關規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)發(fā)生盤盈均作為前期差錯核算，從而調整報表的比較數(shù)據(jù)。文章依據(jù)現(xiàn)行準則規(guī)定的企業(yè)固定資產(chǎn)盤盈的會計處理方法，分析了現(xiàn)行準則對企業(yè)固定資產(chǎn)盤盈處理的弊端，進而提出了固定資產(chǎn)盤盈會計處理的建議，以使會計信息符合質量特征的要求。

[關鍵詞]固定資產(chǎn)盤盈；前期差錯；會計信息質量特征

[DOI]1013939/jcnkizgsc201621096

1現(xiàn)行會計準則關于企業(yè)固定資產(chǎn)盤盈處理的弊端按照《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》及其應用指南的有關規(guī)定，固定資產(chǎn)盤盈作為前期差錯進行會計處理，涉及損益的項目計入“以前年度損益調整”，調整報表的比較數(shù)據(jù)。這樣做對企業(yè)的財務報表會產(chǎn)生什么樣的影響？下面通過例子來分析。

例1：假設甲公司2015年年終決算前按照要求進行了財產(chǎn)全面清查，盤盈了一臺全新管理用機器設備，該設備同類產(chǎn)品市場價格為40萬元，預計使用年限為5年，無凈殘值，企業(yè)適用的所得稅稅率為25%，甲公司對固定資產(chǎn)的折舊規(guī)定與稅法規(guī)定一致。按照會計準則關于固定資產(chǎn)盤盈的處理規(guī)定，甲公司針對該項機器設備需要進行的會計處理如下：

2015年年底盤盈時：

借：固定資產(chǎn)——機器設備400000

貸：以前年度損益調整400000

確認應交所得稅時：

借：以前年度損益調整——所得稅費用100000

貸：應交稅費——應交所得稅100000

結轉以前年度損益調整時：

借：以前年度損益調整——本年利潤300000

貸：盈余公積——法定盈余公積30000

利潤分配——未分配利潤270000

以上處理會直接影響2015年資產(chǎn)負債表的年初數(shù)，使資產(chǎn)負債表的年初所有者權益共增加30萬元，當年應交所得稅增加10萬元。

從2016年開始，連續(xù)五年甲公司都需要對該項設備計提折舊：

借：管理費用——折舊費80000

貸：累計折舊80000

由于折舊費用的增加，甲公司從2016年開始每年可抵減應交所得稅20000元，5年共抵減100000元，每年的凈利潤減少60000元，5年共減少所有者權益300000元。結合固定資產(chǎn)盤盈當期的處理，假設不考慮資金時間價值的影響，該筆盤盈業(yè)務使得固定資產(chǎn)壽命結束時對所得稅和留存收益的影響為0。

若該項機器設備不是由于盤盈所致，是甲公司在2015年年底購入，則甲公司僅需進行如下處理即可。

從2016年開始，連續(xù)5年甲公司都需要對該項設備計提折舊：

借：管理費用——折舊80000

貸：累計折舊80000

由于折舊費用的增加，甲公司從2016年開始每年可抵減應交所得稅20000元，5年共抵減100000元，每年的凈利潤減少60000元，5年共減少所有者權益300000元。

依據(jù)上面的計算結果來分析盤盈的固定資產(chǎn)和自有固定資產(chǎn)在使用壽命期內對企業(yè)財務狀況的影響（假設不考慮貨幣時間價值的影響），見下表。

情況表

項目盤盈的固定資產(chǎn)購入的固定資產(chǎn)應交所得稅0-100000留存收益總額0-300000固定資產(chǎn)賬面價值00

根據(jù)上面的結果可以看出，固定資產(chǎn)在使用壽命期結束時一切歸零，但是在盤盈當期期初留存收益就要比按規(guī)定入賬多出300000元，從而使甲公司的留存收益虛高，如果甲公司在2016年有籌資需求的話，就憑借較高的所有者權益而獲得更多的籌資機會。

此例中固定資產(chǎn)的價值尚比較小，如果盤盈的固定資產(chǎn)價值幾百萬甚至上千萬的話，那不難想象，現(xiàn)行會計準則的處理在很大程度上增加了企業(yè)管理者人為調節(jié)所有者權益的機會。

2關于固定資產(chǎn)盤盈會計處理的建議

一般情況下，企業(yè)在年終決算前需要進行財產(chǎn)的全面清查，這樣，就很容易發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)賬實不符的情況。所以，在實際工作中發(fā)生的固定資產(chǎn)盤盈，更可能是當年發(fā)生的，而固定資產(chǎn)出現(xiàn)由于企業(yè)無法控制的因素造成的盤盈的可能性非常小，所以，固定資產(chǎn)的盤盈必定是企業(yè)故意漏記這些固定資產(chǎn)而形成的會計差錯。

通過例1的計算結果發(fā)現(xiàn)，按照現(xiàn)行準則規(guī)定的處理方法會使企業(yè)的所有者權益虛增，那就不可避免地有部分企業(yè)為了獲得這種既得利益，在取得固定資產(chǎn)時故意不入賬，在財產(chǎn)清查時再通過盤盈入賬，影響會計信息的可靠性。

鑒于這種情況，筆者認為盤盈固定資產(chǎn)應該情況進行會計處理：

（1）若盤盈的固定資產(chǎn)的價值較高，一般應為本年度增加，則根據(jù)來源及相關交易發(fā)票進行補登賬務處理：

借：固定資產(chǎn)

貸：應付賬款

實收資本等

并且按照折舊的核算要求補提相應的折舊，以可靠反映固定資產(chǎn)的賬面價值和相關折舊費用，計入報表的期末數(shù)中，不調整當期報表的期初數(shù)。

若無法找到相關發(fā)票，則按重置成本入賬，并從下期開始按照要求計提折舊。

這樣的處理結果使企業(yè)的留存收益不至于高估，從而能提供可靠的會計信息。

（2）若盤盈固定資產(chǎn)價值不大，這種情況下，對此需要進一步查明原因：

①若有證據(jù)證實是以前年度增加的，可以查閱以前年度的交易合同等，有確切的入賬金額，則按當期增加的固定資產(chǎn)進行如下處理：

借：固定資產(chǎn)

貸：應付賬款

實收資本等

再按照折舊的核算要求補提固定資產(chǎn)增加到盤盈時點的折舊，將折舊費用計入“以前年度損益調整”，調整報告期的期初留存收益，固定資產(chǎn)的賬面價值反映在報告期初的固定資產(chǎn)中，可以可靠反映固定資產(chǎn)的賬面價值和相關折舊費用。

②若無法查明增加的原因，由于這部分固定資產(chǎn)價值較低，盤盈的固定資產(chǎn)可以評估入賬，為了不影響所有者權益，需要進行如下處理：

借：固定資產(chǎn)（評估價）

貸：以前年度損益調整——營業(yè)外收入

同時，借：以前年度損益調整——管理費用

貸：累計折舊

3結論

在實際工作中，固定資產(chǎn)盤盈的現(xiàn)象少之又少，如果出現(xiàn)了盤盈，只能說明該企業(yè)在財務管理與會計控制上存在著漏洞，相關的會計從業(yè)人員也存在著很大的失職。因此，準則中就固定資產(chǎn)盤盈簡單地調增留存收益及應交所得稅不合常理。因此，應按照尊重會計信息的可靠性要求，依據(jù)重要性對價值高的固定資產(chǎn)和價值低的分別進行處理。

參考文獻：

[1]財政部會計司企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)[EB/OL].（2006-03-25）http：//kjsmofgovcn/zhuantilanmu/kuaijizhuanzeshishi/200806/t20080618_46213html

[2]龍銀州再談固定資產(chǎn)盤盈的會計處理[J].新會計，2011（5）

[3]張金玲固定資產(chǎn)盤盈會計處理改進之我見[J].中國管理信息化，2014（7）