黨永怡 眭靜宜

【摘 要】企業(yè)為了保持自身核心的競(jìng)爭(zhēng)力，需要積極投入于研發(fā)活動(dòng)，這便帶來(lái)了研發(fā)支出的激增。大量的研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理也就成為了各個(gè)企業(yè)以及會(huì)計(jì)行業(yè)所要關(guān)心的重點(diǎn)。企業(yè)的研發(fā)支出相關(guān)的會(huì)計(jì)處理方法是否合理，不僅影響到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，更可能會(huì)影響到絕大多數(shù)企業(yè)和管理者的相關(guān)管理理念和商業(yè)價(jià)值取向，因此，對(duì)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的研究，具有著重大的應(yīng)用價(jià)值和理論意義。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)；研發(fā)支出；會(huì)計(jì)處理；國(guó)際比較

一、研發(fā)支出的概念

研發(fā)支出是指企業(yè)在研究與開(kāi)發(fā)的過(guò)程中所使用的消耗掉的原材料、資產(chǎn)的折舊、開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的租金以及借款費(fèi)用、直接參與開(kāi)發(fā)人員的工資及福利費(fèi)等。研究與開(kāi)發(fā)存在不同之處。研究屬于剛開(kāi)始的摸索階段，不能確定它能否給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)效益，存在較大風(fēng)險(xiǎn)性。而開(kāi)發(fā)活動(dòng)則是將研究的各項(xiàng)成果應(yīng)用于日常實(shí)踐生活當(dāng)中，因此比較能確定它會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)效益。

二、國(guó)內(nèi)外研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理的方法對(duì)比

1.研發(fā)支出部分資本化的會(huì)計(jì)處理

國(guó)際準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)該將資產(chǎn)的形成過(guò)程分為兩個(gè)階段。如果無(wú)法進(jìn)行區(qū)分，則都按照研究階段的支出進(jìn)行處理。在研究過(guò)程中，企業(yè)不能此無(wú)形資產(chǎn)將來(lái)能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的話，就應(yīng)該在支出發(fā)生的時(shí)候?qū)⑵浯_認(rèn)為費(fèi)用。并且僅當(dāng)企業(yè)存在以下各種情況時(shí)，無(wú)形資產(chǎn)就應(yīng)該確認(rèn)：在技術(shù)方面，可以使用或銷售此無(wú)形資產(chǎn)；并且有能力使用或銷售它；最后此無(wú)形資產(chǎn)可以產(chǎn)生有可能產(chǎn)生的效益。

英國(guó)規(guī)定：對(duì)于用于最基本的研究和應(yīng)用方面的費(fèi)用，都應(yīng)該在發(fā)生的當(dāng)期采取費(fèi)用化處理。對(duì)于開(kāi)發(fā)費(fèi)用原則上應(yīng)費(fèi)用化，但如果滿足有些標(biāo)準(zhǔn)也可以資本化：項(xiàng)目清楚并且確定表示出來(lái)；項(xiàng)目的產(chǎn)出或成果能從技術(shù)和商業(yè)的可操作性兩方面大概確定地進(jìn)行估計(jì)；經(jīng)濟(jì)上可以看到預(yù)期效益；完成該項(xiàng)目擁有足夠的各項(xiàng)資源。

加拿大建議：研究所需的費(fèi)用在發(fā)生時(shí)應(yīng)作為當(dāng)期的費(fèi)用進(jìn)行處理。如滿足下列5 個(gè)標(biāo)準(zhǔn)用于開(kāi)發(fā)的費(fèi)用應(yīng)遞延：生產(chǎn)的產(chǎn)品或者工藝流程比較清楚明了，并且在技術(shù)上是可以操作的；企業(yè)已明確聲明想要生產(chǎn)、銷售或使用這類產(chǎn)品；它們有足夠能力在未來(lái)占有一定的市場(chǎng)份額；各項(xiàng)資源比較充分。

2.研發(fā)支出費(fèi)用化的會(huì)計(jì)處理

美國(guó)規(guī)定：如果費(fèi)用是間接費(fèi)用并且與研發(fā)活動(dòng)有著明顯關(guān)系，應(yīng)作為研發(fā)支出計(jì)入當(dāng)期的費(fèi)用。但最新的建議是，如果研發(fā)支出符合一定條件，便可當(dāng)作無(wú)形資產(chǎn)來(lái)確認(rèn)，在其有效期內(nèi)予以攤銷。如果不能合理估計(jì)其有效期，則該無(wú)形資產(chǎn)不予攤銷。

日本與美國(guó)十分類似，規(guī)定研發(fā)費(fèi)用理論上應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用。在現(xiàn)有產(chǎn)品和經(jīng)營(yíng)上研發(fā)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)攤提于發(fā)生的期間。對(duì)于研發(fā)期間購(gòu)買的材料、機(jī)器設(shè)備及其他裝置，也分為一般和用于特定項(xiàng)目。用于特定項(xiàng)目的費(fèi)用在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

3.中國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定

中國(guó)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定：將研發(fā)項(xiàng)目區(qū)分為研究階段與開(kāi)發(fā)階段，企業(yè)內(nèi)部研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；開(kāi)發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足一定條件的，應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，予以資本化。

三、國(guó)內(nèi)外研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理的比較

從以上可以看出，世界各國(guó)對(duì)研發(fā)支出的處理基本可分為三類。

對(duì)于費(fèi)用化來(lái)說(shuō)，由于研發(fā)活動(dòng)能否產(chǎn)生未來(lái)經(jīng)濟(jì)效益具有高度不確定性，因此這種做法符合謹(jǐn)慎性原則。核算簡(jiǎn)單不加入主觀判斷，能減少企業(yè)操縱利潤(rùn)的機(jī)會(huì)，同時(shí)遞延企業(yè)應(yīng)交所得稅。但其不足主要表現(xiàn)為：不符合收入、費(fèi)用的相互配比原則；影響了利潤(rùn)的真實(shí)性和可比性；未能體現(xiàn)重要性原則；不利于反映無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。

對(duì)于資本化來(lái)說(shuō)，符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在一定程度上消除企業(yè)短期行為，但研發(fā)活動(dòng)往往跨幾個(gè)會(huì)計(jì)年度，會(huì)給會(huì)計(jì)計(jì)算帶來(lái)麻煩且這種做法有違穩(wěn)健性原則，收益能否取得具有高度不確定性。

對(duì)于有條件的資本化來(lái)說(shuō)，企業(yè)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目的支出應(yīng)區(qū)分研究階段支出和開(kāi)發(fā)階段支出，研究階段的支出應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，開(kāi)發(fā)階段的支出能證明符合相關(guān)條件時(shí)可進(jìn)行資本化處理。由此可見(jiàn)，新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)內(nèi)部研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理采納了有條件資本化的方法，這種方法比較中立，但在具體實(shí)施過(guò)程中帶有強(qiáng)烈的主觀性導(dǎo)致運(yùn)行有一定難度。

四、總結(jié)

隨著企業(yè)研發(fā)投入不斷加大，研發(fā)支出轉(zhuǎn)化為創(chuàng)新成果的概率大大提高，會(huì)計(jì)信息使用者越來(lái)越迫切地需要通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)告了解企業(yè)研發(fā)投入的情況。因此，對(duì)研發(fā)支出采用有條件資本化處理是時(shí)代發(fā)展之必然。當(dāng)前，迫切需要進(jìn)一步制定出有條件資本化的可操作會(huì)計(jì)規(guī)范，以充分發(fā)揮會(huì)計(jì)服務(wù)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的功能?？傊邪l(fā)支出會(huì)計(jì)處理領(lǐng)域有待于進(jìn)一步改進(jìn)、完善。

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作者簡(jiǎn)介：

黨永怡（1992—），女，族，陜西省西安市人，學(xué)生，會(huì)計(jì)碩士。西安石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì)碩士專業(yè)，研究方向：財(cái)務(wù)理論與實(shí)務(wù)眭靜宜，西安石油大學(xué)經(jīng)。