摘 要：“營(yíng)改增”是我國(guó)一項(xiàng)重要的稅制改革，目前僅余房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)四大行業(yè)的營(yíng)業(yè)稅改增值稅尚未完成，但是大勢(shì)所趨，實(shí)行只是時(shí)機(jī)問(wèn)題。建筑業(yè)改為增值稅后，各類施工、采購(gòu)合同簽訂的方式、內(nèi)容與營(yíng)業(yè)稅時(shí)必須要有所不同，否則將不能適應(yīng)改革后的新形勢(shì)，如果不主動(dòng)應(yīng)對(duì)變化，很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)一系列的稅收、經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使得企業(yè)在陷入糾紛時(shí)處于劣勢(shì)。

關(guān)鍵詞：建筑業(yè) 營(yíng)改增 合同簽訂

前言

根據(jù)國(guó)家財(cái)稅體制改革方案，十二五收官之年也就是2015年，剩余的房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)都將納入“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅”范圍，從而“營(yíng)改增”改革全面完成。但上述四個(gè)行業(yè)預(yù)期的“營(yíng)改增”在2015年最終未能實(shí)施，除了與國(guó)內(nèi)整體經(jīng)濟(jì)形勢(shì)有關(guān)外，另一方面也反映出這幾個(gè)行業(yè)的特殊性和復(fù)雜性，尤其是建筑業(yè)和金融業(yè)實(shí)施起來(lái)有相當(dāng)?shù)碾y度。雖然目前建筑業(yè)尚未開始實(shí)施“營(yíng)改增”，但大勢(shì)所趨，只是時(shí)間問(wèn)題，一旦時(shí)機(jī)成熟，“營(yíng)改增”必會(huì)如約而至。在當(dāng)前激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境及建筑企業(yè)微利經(jīng)營(yíng)的大背景下，“營(yíng)改增”影響建筑企業(yè)管理方方面面的重大變革，將對(duì)企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)模式、資質(zhì)管理、供應(yīng)商選擇、資金管理等帶來(lái)一系列重大影響和挑戰(zhàn)。本文主要針對(duì)建筑業(yè)“營(yíng)改增”后，各類施工、采購(gòu)合同簽訂過(guò)程中應(yīng)該注意的一些問(wèn)題進(jìn)行具體闡述和分析，也就是分別從增值稅銷項(xiàng)和進(jìn)項(xiàng)兩個(gè)角度來(lái)考慮，提出解決問(wèn)題的對(duì)策，從而提高建筑企業(yè)在“營(yíng)改增”后的生存能力，有效降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

1、工程施工合同的簽訂

工程施工合同主要是指建筑企業(yè)（施工方）與甲方（業(yè)主方）簽訂的工程項(xiàng)目總承包合同，涉及整個(gè)單項(xiàng)工程的各個(gè)方面，在目前營(yíng)業(yè)稅下，稅金的核算較為簡(jiǎn)單，施工合同對(duì)涉稅事項(xiàng)一般很少有具體的約定。如果改成增值稅，由于增值稅是價(jià)外稅，核算較營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜，且涉及到工程價(jià)款的確定，銷項(xiàng)稅的確認(rèn)等問(wèn)題。建筑企業(yè)在目前市場(chǎng)條件下，能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅不容易取得，因此企業(yè)需要一方面盡可能多的取得進(jìn)項(xiàng)，另一方面也要注意控制好銷項(xiàng)，在“營(yíng)改增”很可能導(dǎo)致稅負(fù)增加的不利情況下，盡量降低應(yīng)納稅額。

1.1 合同標(biāo)的物金額

在與甲方簽訂施工合同時(shí)，如果在一份施工合同中包含有不同稅率的應(yīng)稅業(yè)務(wù)，如合同中既有工程施工（稅率11%），又有工程設(shè)計(jì)（稅率6%）等業(yè)務(wù)，由于應(yīng)稅業(yè)務(wù)稅率高低不同，可分別列明不同稅率應(yīng)稅業(yè)務(wù)的金額，分別按相應(yīng)的稅率納稅，而不應(yīng)只在合同中只列示一個(gè)合同總價(jià)額。稅法規(guī)定，納稅人兼有不同稅目應(yīng)稅行為的，應(yīng)當(dāng)分別明確與核算不同稅目的營(yíng)業(yè)額，未明確并分別核算的，從高適用稅率。

1.2 合同預(yù)付款

如施工合同中約定有甲方預(yù)付款，應(yīng)約定甲方預(yù)付款時(shí)施工方暫不開具增值稅專用發(fā)票，而可暫以臨時(shí)收款收據(jù)替代，待甲方開始抵扣預(yù)付款時(shí)再開發(fā)票。

1.3 甲供材

實(shí)行增值稅后，所有新簽訂的施工合同應(yīng)盡量避免出現(xiàn)甲供材條款；如避免不了的，則應(yīng)要求供應(yīng)商將材料發(fā)票直接開給施工方，或者協(xié)商為由甲方指定供應(yīng)商，施工方購(gòu)買并索要發(fā)票；再無(wú)法協(xié)商一致時(shí)，可結(jié)合實(shí)際適當(dāng)調(diào)增合同造價(jià)，以彌補(bǔ)甲供材進(jìn)項(xiàng)稅額不由施工單位抵扣產(chǎn)生的損失（具體增值稅實(shí)施政策出臺(tái)后可按相關(guān)政策規(guī)定執(zhí)行）。

1.4 甲方指定分包

由于甲指分包在施工管理和工價(jià)款結(jié)算等方面對(duì)總包方就是一個(gè)不利事項(xiàng)，因此簽訂施工合同時(shí)應(yīng)盡量限制出現(xiàn)此類條款，確實(shí)無(wú)法避免的，應(yīng)在合同中明確約定由分包方向總包方按時(shí)、按需、按要求提供真實(shí)有效、可以抵扣的增值稅專用發(fā)票。

1.5 施工水電費(fèi)

營(yíng)業(yè)稅下，由于不涉及稅款抵扣問(wèn)題，許多施工單位對(duì)水電費(fèi)發(fā)票沒(méi)有過(guò)多要求，有時(shí)就以甲方分割單和發(fā)票復(fù)印件入賬。但改征增值稅后，施工用水電費(fèi)如不能取得專用發(fā)票，則無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅額可予抵扣，會(huì)增加企業(yè)稅負(fù)。因此簽訂施工合同時(shí)應(yīng)約定施工用水電費(fèi)由甲方給施工方開具增值稅專用發(fā)票，或者由供水供電方單獨(dú)給施工單位裝置水表、電表，單獨(dú)計(jì)量，由其直接向施工方開具增值稅專用發(fā)票。

1.6 代收代付款

根據(jù)國(guó)家財(cái)政部財(cái)稅【2013】106號(hào)文規(guī)定，代收費(fèi)用除符合條件的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)外，合同中約定的其他代收代付款項(xiàng)都要作為工程施工價(jià)外費(fèi)用計(jì)提、繳納增值稅。因此應(yīng)盡量限制在簽訂施工合同中出現(xiàn)代收代付款項(xiàng)而增加額外的稅負(fù)。

1.7 工程進(jìn)度款結(jié)算

施工合同約定的工程款結(jié)算時(shí)間決定了施工方納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間。在工程款實(shí)際支付問(wèn)題上，甲方常會(huì)超過(guò)約定的結(jié)算日滯后進(jìn)度款的支付。但按增值稅條例規(guī)定，工程發(fā)承包雙方如已在施工合同中明確約定了工程款結(jié)算和支付的條件、時(shí)間等，即使符合條件、時(shí)間等約定，而甲方尚未支付工程款情況下，仍然要確定施工方納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生而必須按規(guī)定納稅。出現(xiàn)這種情況時(shí)會(huì)給施工方造成提前墊稅的資金壓力和現(xiàn)金流問(wèn)題。為彌補(bǔ)甲方付款不及時(shí)給施工方可能造成的損失，除及時(shí)催要款外，還應(yīng)盡可能在合同中附加甲方違約條款，即甲方不按約定時(shí)間付款則需向施工單位支付一定比例的違約金或延期付款利息。

1.8 后續(xù)計(jì)價(jià)

施工合同應(yīng)約定后續(xù)的工程變更簽證增加部分和合同追加部分，以及最后的竣工決算，所有計(jì)價(jià)均為不含稅造價(jià)，甲方付款時(shí)應(yīng)為不含稅造價(jià)與相應(yīng)的稅金之和。

2、其他采購(gòu)類合同的簽訂

建筑企業(yè)其他采購(gòu)類合同主要包括勞務(wù)合同、材料采購(gòu)合同、機(jī)械設(shè)備租賃合同等。由于現(xiàn)階段勞務(wù)費(fèi)無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)，占施工成本很大的人工費(fèi)這一塊將不能進(jìn)行抵扣，因此在其他方面盡可能多的取得進(jìn)項(xiàng)就尤為重要，直接關(guān)系到企業(yè)所要繳納的稅金。為了達(dá)到取得降低稅負(fù)的目的，建筑企業(yè)需要從簽訂合同時(shí)就進(jìn)行規(guī)范和約定。

2.1 采購(gòu)合同增值稅發(fā)票條款

實(shí)行增值稅后，建筑企業(yè)采購(gòu)、租賃等各種支付類合同范本需更新修訂。在實(shí)際采購(gòu)租賃業(yè)務(wù)發(fā)生前，簽訂材料及設(shè)備購(gòu)買、租賃、運(yùn)輸、勞務(wù)分包、專業(yè)工程分包合同時(shí)，至少應(yīng)明確如下涉稅業(yè)務(wù)內(nèi)容：合同價(jià)格是否含稅、供應(yīng)商納稅主體身份類別（一般納稅人、小規(guī)模納稅人、自然人），供應(yīng)商何時(shí)之前提交增值稅專用發(fā)票且必須保證真實(shí)、合法及有效、供應(yīng)商提交發(fā)票的稅率約定（17%、3%、6%、11%）等。

2.2 采購(gòu)類合同增值稅發(fā)票違約條款

合同中應(yīng)增加必要的違約條款，以在出現(xiàn)發(fā)票糾紛時(shí)有據(jù)可依。例如，供應(yīng)方違反國(guó)家法律、法規(guī)、政策等規(guī)定開具、提供發(fā)票、提供發(fā)票不真實(shí)、無(wú)效等，除應(yīng)承擔(dān)規(guī)定的法律責(zé)任外，還應(yīng)向購(gòu)買（接受）方承擔(dān)如下違約責(zé)任：

1、供應(yīng)方應(yīng)按買方要求在規(guī)定時(shí)間內(nèi)重新開具合法合規(guī)、真實(shí)有效發(fā)票；

2、供應(yīng)方應(yīng)向買方支付合同總價(jià)一定比例的違約金。違約金不足以彌補(bǔ)買方損失的，應(yīng)予追加賠償；

3、供應(yīng)方提交的履約保證金，買方不予退付或部分退付；

4、情節(jié)嚴(yán)重的，包括但不限于出現(xiàn)供應(yīng)方未按合同約定開具發(fā)票、不合格發(fā)票退回達(dá)兩次及以上的、供應(yīng)方違約給買方造成嚴(yán)重?fù)p失、供應(yīng)方違約致使合同無(wú)法繼續(xù)履行等情況，買受方可以終止合同，供應(yīng)方應(yīng)賠償買受方因此遭受的全部損失。供應(yīng)方在雙方買賣合同終止之日起兩年內(nèi)不得參加買方及其關(guān)聯(lián)公司組織的采購(gòu)活動(dòng)。

由于每個(gè)企業(yè)具體情況不同，違約條款可根據(jù)自身的需求來(lái)具體約定。

2.3 采購(gòu)合同提供發(fā)票的約定

建筑行業(yè)實(shí)行增值稅后，由于需要及時(shí)獲取可以抵扣的增值稅專用發(fā)票，建筑企業(yè)可能會(huì)面臨供應(yīng)商漲價(jià)、勞務(wù)成本提高、付款周期縮短等諸多問(wèn)題。因增值稅專用發(fā)票認(rèn)證符合規(guī)定后才可抵扣，因此在簽訂采購(gòu)合同時(shí)要找準(zhǔn)自身優(yōu)勢(shì)，并利用其優(yōu)勢(shì)用于談判，盡可能約定“提供發(fā)票后付款”，明確資金支付的條件、方式和時(shí)間等要求，并且使這些條款盡可能有利于施工方。

2.4 企業(yè)合同專用章管理

在執(zhí)行營(yíng)業(yè)稅時(shí)，有的建筑企業(yè)存在簽訂各類采購(gòu)合同只加蓋其下屬單位（非法人）行政公章。但在“營(yíng)改增”后，因開具增值稅專用發(fā)票及其抵扣需要，所有的合同均應(yīng)該加蓋建筑企業(yè)的法人合同專用章，非法人章簽訂的合同如果與開具的發(fā)票名稱不一致，會(huì)導(dǎo)致增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)。增值稅的要求嚴(yán)、處罰重，發(fā)票加蓋法人公章必須規(guī)范使用，嚴(yán)禁隨意用印，如在空白合同、無(wú)編號(hào)合同上蓋章等等。

3、結(jié)束語(yǔ)

從目前各方面反饋的情況來(lái)看，建筑行業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”后，至少在實(shí)施前期很有可能會(huì)增加企業(yè)稅負(fù)，影響企業(yè)的現(xiàn)金流。如何在被動(dòng)的局面中突圍，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化，是每個(gè)建筑企業(yè)都應(yīng)該認(rèn)真思考的問(wèn)題，它涉及到一個(gè)工程項(xiàng)目的各個(gè)環(huán)節(jié)，合同簽訂只是眾多環(huán)節(jié)的其中一個(gè)，其他的環(huán)節(jié)怎樣去做，同樣值得大家共同探討。

（作者單位：河南五建建設(shè)集團(tuán)有限公司

河南鄭州市 450007）