●王培華

中國企業(yè)稅收遵從成本問題探討
——基于國外的研究經(jīng)驗

●王培華

根據(jù)世界銀行與普華永道于2006年的各國納稅成本調(diào)查報告，中國企業(yè)納稅成本即稅收遵從成本較高，位列接受調(diào)查國家的前8位。企業(yè)稅收遵從負擔的加重，引起了各國政府的普遍關(guān)注，紛紛提出了有利于降低企業(yè)稅收遵從成本的稅收管理措施。本文從國外降低稅收遵從成本的經(jīng)驗入手，從稅收管理待遇特殊化、征管手段現(xiàn)代化、納稅服務優(yōu)質(zhì)化等幾個方面提出了降低中國企業(yè)稅收遵從成本的解決方案。

稅收征管 稅收遵從 降稅增效

一、稅收遵從成本的界定與現(xiàn)狀

稅收遵從成本一般指納稅人為遵從稅法或稅務機關(guān)要求，履行納稅義務而發(fā)生的各項費用支出，主要包括時間成本、貨幣成本、接待成本、延遲退稅成本、心理成本等。稅收遵從成本不包括納稅人在正常納稅申報程序中所繳納的稅款以及納稅給企業(yè)所帶來的扭曲成本。

世界銀行與普華永道于2006年聯(lián)合出臺了一份關(guān)于世界各國納稅成本的調(diào)查報告。據(jù)調(diào)查，在175個國家中企業(yè)年均納稅時間為332個小時。與此相比，中國企業(yè)每年納稅時間為872小時，年均交稅次數(shù)為48次，總稅率為77.1%。中國企業(yè)的納稅成本較高，在接受調(diào)查的國家中位列前8位。從2015年度深圳市國家稅務局納稅遵從成本的網(wǎng)絡(luò)調(diào)查結(jié)果中也可以看到：2006年至2015年，55.89%的納稅企業(yè)認為其納稅遵從成本呈總體上升趨勢，我國企業(yè)的納稅遵從成本偏高已是事實。對于稅務機關(guān)而言，稅務部門和納稅人的互動和博弈是稅收征管的永恒主題。對于如何提高納稅人遵從度，稅務機關(guān)一直在探索。所以對稅收遵從成本問題進行深入研究，從而使得征納雙方建立健全成本管理以及控制的良好機制，意義重大。對于全社會而言，企業(yè)遵從成本過高會提高資源成本，引致不遵從行為發(fā)生，從而扭曲企業(yè)的生產(chǎn)決定和增加投資的決定，造成稅收不公平，從而降低我國企業(yè)的國際競爭力。遵從成本過高也會導致社會資源消耗過多，降低社會福利水平。所以，對于稅收遵從成本問題進行深入研究，有利于降低全社會的稅收成本。

早在1995年，國家稅務總局就提出了稅收征管新模式，并提出了一系列工作要求，要求加強納稅服務工作，召開“全國納稅服務工作會議”，發(fā)布優(yōu)化納稅服務工作意見，要求解決納稅人辦稅“多頭找、多次跑”和稅務機關(guān)“重復找納稅人”、納稅人重復報送資料、納稅人應用電子手段申報納稅收費與服務不規(guī)范等問題，簡化納稅人審驗證件程序，取消多項辦稅業(yè)務，取消多項需要報送的相關(guān)資料。建立納稅咨詢問題收集公布制度，每月月底在國家稅務總局網(wǎng)站和中國稅務報、中國稅務雜志等媒體向納稅人回答全國提問頻率較高、回答難度較大的 10個納稅問題，開通12366納稅服務熱線電話，為納稅人提供稅務咨詢。這一系列的舉措適應了市場經(jīng)濟對稅收征管工作的客觀要求，取得了一定成效，納稅服務方式的多樣化和深層次轉(zhuǎn)變，滿足了不同納稅人的多種訴求。至2015年底，全國共有全智能辦稅服務廳10643個，其中國稅系統(tǒng)全智能辦稅服務廳4555個、地稅系統(tǒng)全智能辦稅服務廳6088個，全國共有70個省級稅務機關(guān)全部開通12366納稅服務熱線，有專職熱線服務工作人員2921人。征管手段的改進使納稅人的辦稅復雜程度降低，對節(jié)約納稅人時間、降低成本起到了有效的促進作用。但由于我國稅務機構(gòu)內(nèi)部管理不健全、工作效率有待提高、“重大輕小”等方面的原因，針對企業(yè)的納稅服務體系還有待進一步完善。

二、國外降低稅收遵從成本的經(jīng)驗

近年來，企業(yè)稅收遵從負擔大大加重的研究結(jié)論引起了各國政府的普遍關(guān)注，紛紛提出了有利于降低企業(yè)稅收遵從成本的稅收管理措施。

（一）稅收管理待遇特殊化

美國稅法規(guī)定：企業(yè)納稅人進行所得稅申報時，可選擇按照一般公司或者“合伙企業(yè)”方式進行納稅。按照“合伙企業(yè)”方式，企業(yè)股東的股息所得只需繳納一次所得稅，因此這種方式繳納的所得稅為個人所得稅；按照一般公司方式，企業(yè)股東的股息所得需要繳納兩次所得稅，即企業(yè)所得稅和個人所得稅。企業(yè)在納稅申報前可以選擇對自己有利的方式。根據(jù)美國1994年頒布的企業(yè)促進發(fā)展稅務計劃，美國企業(yè)享有6個月的納稅寬限期，而且可以通過電子系統(tǒng)報稅。從1998年起，美國年應繳稅額小于20萬美元的小企業(yè)，不須支付預繳稅金，這使得大約300萬企業(yè)不須支付雇傭稅定金，大大減輕企業(yè)納稅成本。1999年，美國國內(nèi)收入局網(wǎng)站針對企業(yè)的申報問題，發(fā)布有關(guān)納稅申報表單、填寫要求與時間要求。2006年起，允許某些企業(yè)一年交一次稅單，隨稅單繳納稅款。法國稅法規(guī)定：企業(yè)只要在開業(yè)4年內(nèi)不存在故意拖欠稅款的情況，稅務機關(guān)對企業(yè)稅務檢查時間超過三個月的，企業(yè)的納稅義務將部分減免。阿根廷規(guī)定：企業(yè)及個體經(jīng)營商戶每月需將應繳納的所得稅、增值稅和員工的社會福利保險費用，一次性繳清，大大簡化了企業(yè)的納稅申報程序，降低了其納稅成本。由于巨大的稅收遵從成本加重了納稅人的負擔，帶來較多負面影響，許多國家都已經(jīng)建立相應機制，在制定稅收法規(guī)、規(guī)章制度過程中將稅收遵從成本考慮在內(nèi)。例如從1985年起，英國要求估計所有規(guī)章制度對企業(yè)稅收遵從成本的影響；荷蘭將稅法變動對稅收遵從成本的影響進行了定性分析；從1994年起，澳大利亞在制定稅法過程中充分考慮稅收遵從成本，并在新稅法中附加其納稅成本的稅收影響報告。

（二）征管手段現(xiàn)代化

美國普遍采用電子申報、電話申報及電子支付方式進行納稅申報。大多數(shù)納稅人都可以在美國收入局網(wǎng)站上找到相應的電子申報納稅方式；電話申報允許符合規(guī)定的納稅人使用電話填報納稅申報表；采用電子支付稅款的納稅人，無論其信用卡上是否有余額，都可以直接通過借記支付稅款，進行在線支付。德國與美國相似，納稅人普遍采用電子方式或稅務代理方式進行納稅申報。納稅人進行納稅申報后，稅務機關(guān)利用計算機對納稅人申報情況進行分析、審核、征收。此外，還設(shè)立專門的稅務信息處理中心，提高了征管效率，減少了納稅人遵從成本。英國為納稅人設(shè)立了專門的納稅網(wǎng)站，納稅人通過網(wǎng)站填寫納稅申報表，該網(wǎng)站還為納稅人提供符合其自身特點的個性化納稅信息服務，納稅人也可通過網(wǎng)站向稅務機關(guān)咨詢納稅問題。日本的稅務信息化網(wǎng)絡(luò)與銀行、郵局等網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)進行了對接，由于數(shù)據(jù)處理迅速，信息傳遞較快，納稅人可以在全國各地的銀行網(wǎng)點和郵局辦理納稅事務，大大降低了納稅人的納稅成本。

（三）納稅服務優(yōu)質(zhì)化

美國在納稅服務方面，主要采取優(yōu)質(zhì)的納稅宣傳和特色的納稅服務方式降低納稅人遵從成本。在納稅宣傳方面，編寫包括各稅種的詳細信息、解釋不同稅種的計算方法、稅率高低、納稅申報方式在內(nèi)的多種刊物，并通過與電視臺合作，在全國范圍內(nèi)播放“稅務診所”節(jié)目，對納稅人咨詢的問題進行解答，還通過互聯(lián)網(wǎng)發(fā)布多種稅收廣告、納稅信息，無形中增長納稅人稅法知識，增強納稅人納稅意識。在納稅服務方式上，美國采取稅務資料公開制度，允許納稅人查閱各個時期、各個類別的稅收法律、文件、報告、案例和信息資料，幫助納稅人了解稅收信息，維護自身權(quán)益。美國的納稅申報表簡單易懂，按照13歲左右中學生的文化水平設(shè)計，同時稅務局發(fā)放申報表時給予納稅人填表說明及納稅指南。

在加拿大稅務部門主要通過發(fā)放宣傳品和利用傳播媒介等方式進行稅收宣傳。稅務部門為了方便納稅人，發(fā)行了一系列關(guān)于加拿大稅收制度的一般性和專業(yè)性的稅收小冊子，除《稅收統(tǒng)計》外，這些小冊子全部用英、法兩種官方文字印制而成，并由各地區(qū)稅務局免費提供給納稅人。在納稅指南中還印有為保護納稅人合法權(quán)益而制定的《納稅人權(quán)利宣言》。另外，財政部在執(zhí)行法令時，為滿足法律管理和法律解釋的需要，發(fā)行信息報和預算說明，主要提供給會計師、律師和一些稅務專家使用。每年征稅期間，全國各電視臺會利用半小時來播送在英、法兩種語言情況下填寫納稅申報表的方法，為照顧一些聽力不好的納稅人，播映時配有字幕。電臺和電視臺還負責回答納稅人普遍關(guān)心的問題，并及時報道稅收法規(guī)的變動情況。1992年，新加坡稅務局以服務納稅人為宗旨對機構(gòu)進行了重新組建，成立了專門的“納稅人信息服務中心”，為納稅人服務及協(xié)助解決納稅人稅務糾紛。

日本在國稅廳和地區(qū)稅務局均配有專人負責公共關(guān)系工作，他們的職責是：敦促稅務機關(guān)做好與納稅人的公共服務關(guān)系工作，根據(jù)納稅人的意見進行改進；通過電視、廣播、電臺、報紙等內(nèi)容做好稅務公共宣傳工作；派發(fā)有關(guān)材料；定期舉辦稅務宣傳周活動。在稅務宣傳季，開辦財政、稅收培訓班，促使納稅人正確申報；為稅收教育工作提供教具。

三、降低我國企業(yè)稅收遵從成本的政策建議

鑒于上述研究，筆者認為應繼續(xù)改革和完善我國企業(yè)的財政稅收政策環(huán)境，優(yōu)化針對企業(yè)的納稅服務方式，改進針對企業(yè)的納稅管理，采取措施盡量使企業(yè)稅收遵從成本的結(jié)構(gòu)趨于合理，降低企業(yè)納稅負擔。

（一）完善稅法制定權(quán)和財政決定權(quán)

維護公民納稅的合理性是政府征收稅費的合法性依據(jù)，降低企業(yè)的稅收遵從成本應提高其稅收遵從度。降低稅收遵從成本，需要提高財政透明度，使企業(yè)做到量入為出，讓納稅企業(yè)享受到更多公共產(chǎn)品和服務。首先，必須加強稅收立法的公開性。提高稅法立法層級，增強立法人員的專業(yè)素養(yǎng)，并在立法前期，進行民主科學的調(diào)研考察，聽取稅務專家、學者、企業(yè)等多方意見，充分保障納稅人在稅收立法過程中的參與權(quán)。其次，應加強稅法的穩(wěn)定性，特別是稅收征管法的穩(wěn)定性，減少納稅人的一次性納稅遵從成本。

（二）簡并稅制，降低稅負

簡明有效的稅制關(guān)系可以厘清納稅人的義務與責任，使其復雜性和不確定性最大程度地降低，同時降低納稅人學習稅法的困難程度，降低稅收遵從成本。深化稅制改革，簡化稅制，為納稅遵從打造一個公平的制度平臺，著力構(gòu)造“寬稅基、少稅種、低稅率”的稅制結(jié)構(gòu)，可從以下幾方面降低企業(yè)稅收遵從成本，第一，全面營改增的有效推進，有利于促進產(chǎn)業(yè)分工專業(yè)化與精細化，也簡并了我國的稅制結(jié)構(gòu)，不僅可以避免重復征稅和稅負不公平問題，而且能夠降低企業(yè)稅收遵從成本。第二，完善促進企業(yè)發(fā)展的所得稅稅收制度。稅率的高低直接影響企業(yè)的稅收負擔，增加企業(yè)納稅申報時間及心理壓力，直接影響企業(yè)的稅收遵從成本。因此，可考慮在企業(yè)所得稅中實行累進稅制，降低企業(yè)稅收負擔，或者增加一檔低稅率，在企業(yè)的年應納稅額小于某一特定值時，適用較低稅率。

（三）優(yōu)化企業(yè)稅收征管模式

1、建立企業(yè)稅收信息網(wǎng)絡(luò)服務平臺。在企業(yè)中全面推廣電子申報、網(wǎng)絡(luò)申報等先進征管手段，取代傳統(tǒng)的申報方式，及時了解納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營情況，準確掌握納稅人的涉稅信息。建立企業(yè)稅收信息網(wǎng)絡(luò)服務平臺，實行同城通辦等征管措施，及時發(fā)布企業(yè)關(guān)心問題的最新動態(tài)。開通企業(yè)網(wǎng)絡(luò)直通車，加強各級稅務機關(guān)、稅務機關(guān)與銀行、稅務機關(guān)與海關(guān)、稅務機關(guān)與工商部門等的資源信息共享。同時，在推進電子化的過程中，充分考慮企業(yè)的承受能力，給予企業(yè)充分的自主選擇權(quán)，使企業(yè)根據(jù)自己的應納稅額及納稅成本的大小選擇納稅申報方式。

2、簡化企業(yè)的辦稅流程。簡化企業(yè)的納稅申報程序和納稅申報附送資料，繼續(xù)推行限時辦稅制，積極開展納稅申報“一站式”服務等措施。為改變納稅申報高峰期擁堵問題，可在納稅申報高峰期增設(shè)辦稅窗口，增加工作人員，同時將不同的涉稅事項前置或取消一些不必要的納稅審批。對部分微利及資金周轉(zhuǎn)困難的企業(yè)，可延長其納稅申報期限，采取按季申報或直接一年一申報，降低企業(yè)發(fā)票領(lǐng)用的時間成本。

3、設(shè)立針對企業(yè)的專門納稅服務窗口。為企業(yè)設(shè)立專門稅收服務窗口，配備相關(guān)專業(yè)人才，建立健全企業(yè)的納稅預約服務制度，及時為企業(yè)辦理涉稅登記、稅款繳納等日常涉稅事務，并及時向納稅人講解最新的稅收法規(guī)及各項優(yōu)惠政策，加強對納稅人的稅法宣傳和納稅輔導，幫助納稅人合理節(jié)稅，使企業(yè)能夠享受到與大企業(yè)一樣的優(yōu)質(zhì)納稅服務。

4、探索企業(yè)多樣化的納稅方式。在大力發(fā)展電子申報手段之余，推行其他的申報方式，使納稅人，特別是企業(yè)可以結(jié)合自身的實際自行選擇申報方式，逐步建立企業(yè)與稅務機關(guān)電子交流平臺，減少其無謂的時間成本付出；可以借鑒金融行業(yè)的 “社區(qū)金融”、“社區(qū)銀行”、“銀行超市”等理念，創(chuàng)造條件推行“辦稅超市”服務，使企業(yè)能夠根據(jù)自身情況隨時隨地方便地辦稅。

5、改進對企業(yè)的征稅方式。對已經(jīng)建賬建制的企業(yè)，放寬查賬征收的條件，積極擴大查賬征收范圍，減小核定征收比重。核定征收的應稅所得率，應根據(jù)行業(yè)經(jīng)營情況及市場信息變化實時調(diào)整；核定征收的應稅所得額和應納稅額，應根據(jù)實地調(diào)查結(jié)果，實事求是核定，以維護企業(yè)的合法權(quán)益。對財務管理水平較低、賬證建立不全的企業(yè)，努力提供建賬建制與電算化管理經(jīng)驗指導培訓，同時，還要加強執(zhí)法，使企業(yè)在健康發(fā)展的前提下，提高其納稅遵從度。

（四）提高企業(yè)稅務管理能力

1、完善企業(yè)稅務代理制度。必須加快稅務代理行業(yè)的法制建設(shè)，健全稅務代理業(yè)實體法，完善稅務代理業(yè)程序法，使稅務代理有法可依，降低稅務代理的風險。加快完善稅務代理業(yè)務中納稅人、稅務機關(guān)和稅務代理人三方的行為規(guī)范，明確相關(guān)權(quán)利與義務。拓寬稅務機構(gòu)開展業(yè)務的范圍和代理層次，并努力滿足企業(yè)訴求?，F(xiàn)實中，大部分企業(yè)經(jīng)營者，沒有真正接觸過稅務代理，沒有真正感受過稅務代理所帶來的好處，自身的涉稅事項沒想通過稅務代理來完成。提高代理層次和服務水準，不僅能夠為納稅人辦理涉稅事項，也能提供納稅咨詢，合理節(jié)稅，還能為企業(yè)量身制訂合理合法的稅收方案，使其涉稅風險成本降低，獲得盡可能大的稅收籌劃收益。

2、健全企業(yè)納稅管理制度。在企業(yè)內(nèi)部建立規(guī)范的納稅管理制度是企業(yè)開展科學稅務管理的關(guān)鍵。企業(yè)納稅管理制度應圍繞著依法納稅、合理節(jié)稅、實現(xiàn)稅收遵從成本和納稅風險的最小化而制定。當前，我國企業(yè)存在稅務管理水平較低、對稅務管理工作重視程度遠遠不夠等問題，這也是企業(yè)稅收遵從成本較高的一個重要原因。因此，企業(yè)在健全納稅管理制度方面，應積極從日常的稅務管理工作入手，如稅務登記辦理、稅款計算、納稅申報、稅款繳納、發(fā)票管理以及涉稅憑證的處理等，降低稅收遵從的時間成本和心理成本。

總而言之，降低企業(yè)稅收遵從成本是一項系統(tǒng)而復雜的工作，稅務機關(guān)、稅務代理機構(gòu)、納稅人自身，甚至相關(guān)政府部門的行為都會對稅收遵從成本產(chǎn)生重要影響。所以，我國政府在降低企業(yè)稅收遵從成本的各項規(guī)章制度中，應發(fā)揮各方面的積極作用，同時，由于降低我國企業(yè)稅收遵從成本的過程也受到各方面行為目標的影響，因而也存在如何有效平衡這些目標的問題。在我國改革深化的大背景下，我國稅制改革正在進一步完善，如何重視企業(yè)在社會生產(chǎn)中的重要作用，降低企業(yè)的納稅成本成為我國政府、稅務部門今后努力的方向。

(作者單位：中央民族大學）

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