■//涂 君

對會計師事務(wù)所審計風(fēng)險與風(fēng)險管理的研究

■//涂 君

在社會主義市場經(jīng)濟(jì)和經(jīng)濟(jì)全球化的快速發(fā)展下，審計在社會主義市場經(jīng)濟(jì)市場發(fā)展中發(fā)揮著越來越重要的作用，也是公眾對社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營進(jìn)行有效監(jiān)督的重要手段。但是，受社會主義市場經(jīng)濟(jì)自身特點的影響，會計師事務(wù)所的審計工作面臨更多的風(fēng)險。文章以某會計師事務(wù)所發(fā)展為例，在闡述審計風(fēng)險內(nèi)涵、特點，審計風(fēng)險管理內(nèi)涵、內(nèi)容的基礎(chǔ)上，根據(jù)該會計事務(wù)所審計發(fā)展現(xiàn)狀、存在問題以及原因，對如何加強會計師事務(wù)所審計風(fēng)險管理進(jìn)行策略分析。

會計事務(wù)所 審計風(fēng)險 風(fēng)險管理

會計師事務(wù)所的社會審計在社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展中扮演了重要的角色，但在企業(yè)數(shù)量增多和發(fā)展良莠不齊的影響下，會計師事務(wù)所的審計工作面臨更多復(fù)雜的審計風(fēng)險。近幾年，社會爆出我國上市審計公司接二連三的發(fā)生財務(wù)造假案件。這些造價案件的頻發(fā)使得社會公眾對會計師事務(wù)所審計工作的真實性產(chǎn)生了懷疑，會計師事務(wù)所的工作以及信譽都受到了影響。會計師事務(wù)所審計失敗案件的出現(xiàn)一方面對我國注冊會計行業(yè)發(fā)展帶來了不利的影響，另一方面也破壞了社會主義市場經(jīng)濟(jì)的正常經(jīng)濟(jì)秩序。

一、審計風(fēng)險的內(nèi)涵和特點

（一）內(nèi)涵

審計風(fēng)險主要是指當(dāng)會計報表工作中出現(xiàn)錯報或者漏報情況時，企業(yè)的注冊會計師沒有根據(jù)企業(yè)發(fā)展實際發(fā)表出恰當(dāng)?shù)囊庖?。這些意見包括現(xiàn)有的風(fēng)險分析、風(fēng)險檢查和風(fēng)險控制。審計風(fēng)險等于固有風(fēng)險、檢查風(fēng)險和控制風(fēng)險之間的乘積。固有風(fēng)險主要是指對不存在相關(guān)假設(shè)內(nèi)容的內(nèi)部控制?？刂骑L(fēng)險是指已經(jīng)被認(rèn)定了的重大錯誤情報問題，這些錯誤的情報沒有被及時的發(fā)現(xiàn)、解決和制止。檢查風(fēng)險一般和企業(yè)財務(wù)報表編訂的內(nèi)部控制設(shè)計內(nèi)容有關(guān)。審計風(fēng)險中的三種風(fēng)險要素彼此之間是相互影響的。

（二）特征

1.客觀性的特點。企業(yè)審計風(fēng)險是客觀存在的，存在于審計業(yè)務(wù)的各個方面，如果超出了一定的時間段，審計風(fēng)險會自行消失。

2.非零性的特點。企業(yè)審計工作人員是無法消除企業(yè)發(fā)展的審計風(fēng)險的，只能通過自己的努力來降低風(fēng)險。因此可以說，企業(yè)的審計風(fēng)險是可以被預(yù)防和控制的，但是無法被消除。

3.可控性。審計風(fēng)險能夠被預(yù)防和控制。

二、審計風(fēng)險管理概述

（一）內(nèi)涵

審計風(fēng)險管理是指會計師事務(wù)所在對審計單位進(jìn)行適當(dāng)?shù)牧私庵?，對企業(yè)某一項目審計工作可能存在的審計風(fēng)險問題進(jìn)行識別、分析和判斷，在了解風(fēng)險之后對審計工作展開評價，確定風(fēng)險類型和防控策略。

（二）意義

審計風(fēng)險管理是企業(yè)會計師事務(wù)所管理工作的一個重要分支，通過對審計風(fēng)險的管理能夠幫助會計師事務(wù)所減少風(fēng)險，并降低因為審計風(fēng)險帶來的經(jīng)濟(jì)損失，在企業(yè)發(fā)展內(nèi)部維護(hù)好會計師事務(wù)所的形象。另外，在進(jìn)行審計風(fēng)險管理之后，能夠加強企業(yè)會計師對會計理論知識和實踐管理工作的了解，提升審計工作的效率和質(zhì)量。審計風(fēng)險管理的順利進(jìn)行能夠幫助企業(yè)的管理經(jīng)營者發(fā)現(xiàn)現(xiàn)階段審計工作存在的問題，進(jìn)而根據(jù)審計工作開展情況采取有效的措施來規(guī)避風(fēng)險。

三、某企業(yè)會計師事務(wù)所審計風(fēng)險管理現(xiàn)狀

（一）企業(yè)會計事務(wù)所審計風(fēng)險管理存在的問題

企業(yè)會計事務(wù)所的審計管理是審計人員對審計風(fēng)險的一種識別、測試、判斷、評價和控制，從而實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展效益的最大化。企業(yè)會計事務(wù)所審計風(fēng)險管理的內(nèi)容主要包括審計風(fēng)險識別、審計風(fēng)險分類、審計風(fēng)險的估計以及審計風(fēng)險評價控制等?，F(xiàn)階段我國企業(yè)會計事務(wù)所審計風(fēng)險管理存在的問題主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1.企業(yè)會計項目的風(fēng)險管理階段。企業(yè)會計師事務(wù)所審計工作的關(guān)鍵是項目的審計風(fēng)險管理，通過這種管理能夠提升企業(yè)會計師事務(wù)所審計水平。審計風(fēng)險涵蓋在審計項目的全過程中，一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題就很有可能帶來會計師事務(wù)所的風(fēng)險。首先，在任務(wù)承接階段。會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)工作承接之前，事務(wù)所的成員需要和被審計單位管理人員進(jìn)行交流，交流的內(nèi)容往往被制作成調(diào)查問卷。雖然調(diào)查問卷的內(nèi)容涉及了很多方面，但是在具體的執(zhí)行中，審計人員忽略了對被審計單位外部環(huán)境的分析和了解，由此導(dǎo)致無法準(zhǔn)確評估外界環(huán)境對被審計單位財務(wù)報表情況的影響。其次，在審計實施階段。雖然在審計控制測試和實質(zhì)保護(hù)問題等方面制定了制度，但是，受人力資源、審計資金費用分配的影響，無法在真正意義上嚴(yán)格執(zhí)行制度。比如，在對測試樣本數(shù)量控制的時候，會計師事務(wù)所不具備相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，只是隨機獲得一些數(shù)據(jù)信息，不具有針對性。在對被審計單位銀行款項審查的時候，審計人員對于應(yīng)該收款、短期借款等項目僅僅是對其總賬、明細(xì)賬進(jìn)行核對，無法準(zhǔn)確發(fā)現(xiàn)審計造假。最后，在審計結(jié)束階段。審計結(jié)束工作雖然對三級復(fù)核人員和復(fù)核的內(nèi)容進(jìn)行了規(guī)定，但是在執(zhí)行的時候一般只是進(jìn)行一次復(fù)核。這種僅僅執(zhí)行一次的復(fù)核工作存在片面性，很容易出現(xiàn)審計的漏洞，同時對應(yīng)的審計處理方式也缺乏考核標(biāo)準(zhǔn)。

2.全面審計風(fēng)險管理。第一，組織形式上。會計師事務(wù)所組織形式的選擇對會計師事務(wù)所審計風(fēng)險是否有效產(chǎn)生影響?，F(xiàn)階段，我國大多數(shù)的會計師事務(wù)所采用的有限責(zé)任制組織形式。這種責(zé)任制的組織形式能夠在一定程度上減少會計事務(wù)所審計工作風(fēng)險。但是這種責(zé)任制的組織形式也具有自身的局限性。表現(xiàn)為減少了風(fēng)險責(zé)任對會計師事務(wù)所工作的約束程度，降低了審計組織個人所需要承擔(dān)的責(zé)任。第二，人力資源管理上。首先，雖然該企業(yè)會計師事務(wù)所的注冊會計師擁有十一人，但是這些人員當(dāng)中存在掛職的現(xiàn)象。其次，企業(yè)會計事務(wù)所缺乏高學(xué)歷、高素質(zhì)的人才引進(jìn)機制。企業(yè)的會計師事務(wù)所對人力資源的管理較為盲目，長時間不招聘新人，對企業(yè)人力資源規(guī)劃缺乏長遠(yuǎn)性的考慮。再次，企業(yè)會計師事務(wù)所缺乏合理的薪酬體系。最后，企業(yè)會計師事務(wù)所缺乏員工培訓(xùn)管理機制。第三，會計律師事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制方面。內(nèi)部控制的質(zhì)量對企業(yè)會計律師事務(wù)所發(fā)展優(yōu)劣有著重要的影響意義。但是，現(xiàn)階段企業(yè)會計律師事務(wù)所沒有嚴(yán)格按照內(nèi)部質(zhì)量控制制度執(zhí)行工作，在接收了審計業(yè)務(wù)之后，管理層為了盡快完成任務(wù)，沒有對審計工作進(jìn)行監(jiān)督管理，由此導(dǎo)致內(nèi)部質(zhì)量控制失去效果。

（二）企業(yè)會計事務(wù)所審計風(fēng)險管理存在問題的原因

1.企業(yè)會計事務(wù)所本身。企業(yè)會計事務(wù)所本身存在的問題表現(xiàn)在企業(yè)人員素質(zhì)、會計活動客戶的選擇、審計業(yè)務(wù)的執(zhí)行、審計質(zhì)量的控制等方面。第一，審計人員素質(zhì)方面出現(xiàn)的風(fēng)險表現(xiàn)在審計工作執(zhí)行人員的招聘、能力培養(yǎng)和后期教育方面。我國現(xiàn)階段會計事務(wù)所招聘流程較為簡單，一般通過面試就能上崗工作，由此導(dǎo)致選拔上來的會計人員素質(zhì)不符合企業(yè)實際發(fā)展要求，會計人員不具備財會知識、法律知識、審計技能、分析能力、判斷能力等。第二，企業(yè)會計事務(wù)所成員承接一些不適合自己的工作?，F(xiàn)階段，一些企業(yè)的會計師事務(wù)所為了獲得證券期貨的審計資格，會進(jìn)行盲目的企業(yè)合并，卻沒有考慮企業(yè)會計事務(wù)所成員的工作能力。第三，審計成員應(yīng)用的現(xiàn)代審計方式存在一些問題。審計工作應(yīng)用的方法一般是較為復(fù)雜的分析方法和抽樣審計方法，雖然客觀，但是在執(zhí)行的過程中存在制度上的漏洞。

2.客戶角度。第一，被審計的單位經(jīng)常進(jìn)行一些非常規(guī)性的交易活動。在企業(yè)多元化、大規(guī)?；l(fā)展的今天，企業(yè)集團(tuán)性的非常規(guī)、非合法化交易數(shù)量增加。在企業(yè)內(nèi)部缺乏高質(zhì)量的審計服務(wù)發(fā)展需求的情況下，可能會在無形中增加企業(yè)的審計風(fēng)險。第二，被審計的單位存在經(jīng)營發(fā)展的風(fēng)險。企業(yè)會計事務(wù)所發(fā)展中存在的虛假交易和一系列造假情況一般和企業(yè)外部經(jīng)營環(huán)境以及企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)之間存在關(guān)系，這些外部和內(nèi)部存在的問題為會計事務(wù)所造假行為的出現(xiàn)提供了可能。第三，企業(yè)審計的內(nèi)容范圍逐漸擴大。在社會的快速發(fā)展下，企業(yè)審計活動不再是原有的財務(wù)報表審計活動，而是逐漸深入到企業(yè)的管理階層，被審計的企業(yè)受經(jīng)營發(fā)展情況的影響加重了自身的審計風(fēng)險。

3.審計環(huán)境角度。審計環(huán)境主要包括法律法規(guī)和行業(yè)的發(fā)展監(jiān)管兩個方面。第一，在法律法規(guī)方面，政策性文件的疏漏是加重審計風(fēng)險的重要因素。法律的不同規(guī)定和解釋會導(dǎo)致企業(yè)CPA的責(zé)任不明確。第二，行業(yè)多頭監(jiān)管工作現(xiàn)象會加重企業(yè)的審計風(fēng)險。

四、會計師事務(wù)所審計風(fēng)險管理策略

（一）會計師事務(wù)所項目審計風(fēng)險管理策略

1.項目審計業(yè)務(wù)承接階段。第一，對審計單位的外部環(huán)境進(jìn)行改進(jìn)。從審計單位的行業(yè)發(fā)展情況、監(jiān)管環(huán)境。法律制度環(huán)境等方面對被審計單位的外部環(huán)境情況進(jìn)行問卷調(diào)查。第二，實現(xiàn)對被審計單位內(nèi)部經(jīng)營情況的改進(jìn)。在問卷調(diào)查對被審計單位內(nèi)部經(jīng)營發(fā)展活動了解的基礎(chǔ)上，應(yīng)用分析性的復(fù)核方式來對被審計單位內(nèi)部環(huán)境進(jìn)行改進(jìn)。第三，對被審計單位內(nèi)部舞弊行為進(jìn)行改進(jìn)。會計事務(wù)所審計人員根據(jù)以往的審計經(jīng)驗，了解企業(yè)內(nèi)部是否存在內(nèi)部控制制度，如果存在，需要了解相關(guān)內(nèi)部控制制度運行情況，選擇具有代表性的事項來進(jìn)行了解。第四，針對項目審計風(fēng)險評估缺乏科學(xué)性，需要對企業(yè)財務(wù)報表的影響因素進(jìn)行了解，根據(jù)以往的審計經(jīng)驗，對企業(yè)審計項目總體風(fēng)險情況進(jìn)行確定。第五，企業(yè)會計師事務(wù)所需要進(jìn)一步加強對專業(yè)勝任能力的評估。

2.項目審計實施階段。第一，確定審計的重要性水平。審計的重要性水平對審計范圍進(jìn)行了明確的規(guī)定，能夠有效指導(dǎo)審計工作人員對重點項目開展控制測試和實質(zhì)性的程序。對重要性水平的選擇不一定是要選擇最高的，而是應(yīng)該選擇適合被設(shè)計單位情況的水平。第二，控制測試方面。企業(yè)會計事務(wù)所需要嚴(yán)格執(zhí)行控制測試，在內(nèi)部控制評價具有依賴性之后需要對被審計單位進(jìn)行符合性的測試。常見的測試方法有詢問法、實時觀察法、書面檢查法等。

3.審計結(jié)束階段。第一，加強對被審計單位情況的復(fù)核。在審計工作結(jié)束之后，企業(yè)會計師事務(wù)所需要對被審計單位的情況進(jìn)行復(fù)核。復(fù)核的內(nèi)容包括審計檢查人員對被審計單位情況是否屬實進(jìn)行核實、要對審計單位判斷是否合理進(jìn)行了解、對審計證據(jù)是否充分進(jìn)行判斷。第二，對審計工作底稿的復(fù)核。企業(yè)會計事務(wù)所的管理階層需要強化自身的風(fēng)險意識，對審計工作底稿按照三級復(fù)核制度嚴(yán)格進(jìn)行，并要對審計工作的底稿復(fù)核工作進(jìn)行記錄。

（二）會計事務(wù)所全面審計風(fēng)險管理策略

1.審計主體方面的風(fēng)險管理策略。第一，對組織形式改革。組織形式的改革表現(xiàn)為用有限責(zé)任合伙制代替有限責(zé)任制。第二，加強對內(nèi)部質(zhì)量的控制。審計工作面臨風(fēng)險度大小和會計師事務(wù)所工作質(zhì)量成反比。實現(xiàn)對風(fēng)險的控制和防范需要提升審計工作，加強對內(nèi)部審計控制。內(nèi)部審計控制需要加強對審計工作質(zhì)量的監(jiān)控，提升審計工作人員的管理知識，充分吸收和借鑒大型會計師事務(wù)所的工作經(jīng)驗。第三，完善對人力資源的管理。一是應(yīng)加強對審計人力資源的專業(yè)技能培訓(xùn)。定期聘請大型會計師事務(wù)所人員開展審計工作經(jīng)驗交流會，提升企業(yè)全體審計人員的工作能力。二是要對人員招聘任用制度進(jìn)行規(guī)范。要采用公開招聘方式，加強對應(yīng)聘人員的考核。再次，完善薪酬制度。審計工作繁瑣，為此需要給員工合理的薪酬，從而更好地提升員工工作積極性。三是要制定審計項目質(zhì)量風(fēng)險追究責(zé)任制度。

2.審計客體方面的審計風(fēng)險管理策略。第一，強化被審計單位管理風(fēng)險意識。強化被審計單位管理風(fēng)險意識更需要在中小企業(yè)進(jìn)行。審計人員要在日常的審計管理中幫助被審計單位發(fā)現(xiàn)審計經(jīng)營管理潛在的問題。第二，完善客戶的內(nèi)部控制制度。會計師事務(wù)所在和客戶進(jìn)行溝通的時候，需要向客戶介紹內(nèi)部控制的重要性，幫助客戶識別審計風(fēng)險。

五、結(jié)束語

綜上所述，在信息科技的快速發(fā)展下，我國會計師事務(wù)所發(fā)展面臨更多的審計風(fēng)險。審計風(fēng)險是不能被消滅的，為此，會計師事務(wù)所的工作人員需要正視審計風(fēng)險，正確對待審計風(fēng)險，根據(jù)企業(yè)發(fā)展實際建立適合自身企業(yè)發(fā)展的審計風(fēng)險管理體系，在有效避免審計風(fēng)險的同時，提升企業(yè)審計工作的效率，從而更好地促進(jìn)我國企業(yè)會計師事務(wù)所的良性發(fā)展。

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◇作者信息：湖南財經(jīng)工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院會計系

◇責(zé)任編輯：劉小梅

◇責(zé)任校對：劉小梅

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1004-6070（2016）11-0062-03