朱儉明

企業(yè)的內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)督的全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項，實行全過程、全員性控制，不存在內(nèi)部控制空白點。本文通過某單位基層崗位上引發(fā)的司機舞弊案，揭示出內(nèi)部控制關(guān)鍵點及控制措施，對企業(yè)完善和實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)具有一定現(xiàn)實意義。

一、案例內(nèi)容

某股份制制藥公司，總部設(shè)在某市區(qū)商務(wù)樓辦公，主要集中公司管理層、銷售部、行政部、財務(wù)部、內(nèi)審部和人力資源部等職能部門；在市郊某開發(fā)區(qū)設(shè)有工廠，工廠的日常經(jīng)營核算采用分級管理，即工廠發(fā)生日常費用，先由廠部審核無誤，再報公司審批同意后予以執(zhí)行。由于市區(qū)總部和市郊工廠之間有距離之隔，需要設(shè)置班車，并配備專職班車司機，該司機在此崗位工作已達8年時間，各方面表現(xiàn)均獲得了同事們的認(rèn)可。

2013年1月公司新到一位財務(wù)經(jīng)理，在仔細(xì)梳理公司各項財務(wù)制度后，提出對該公司基層崗位的加油卡使用情況做一核實，于是派員去石油公司對近幾年公司班車加油情況進行核對，發(fā)現(xiàn)這些年來公司班車加油記錄中有多筆是加汽油情況，累計金額已達3萬元之多，因公司歷年配置班車一貫使用柴油，無須使用汽油，此點令人生疑，于是進一步追查，一個“油老鼠”事件在公司里浮出水面。最終查明，該司機從6年前便開始實施利用加油卡上結(jié)余資金為他人提供加油，然后以折價變賣方式從中套取現(xiàn)金挪為己用，始終沒被發(fā)覺。

事后該公司雖對此事件做出嚴(yán)肅處理，但卻引發(fā)出一個思考：“在企業(yè)基層崗位應(yīng)如何完善企業(yè)內(nèi)部控制？”

二、案例解析

（一）內(nèi)部控制制度覆蓋不全

企業(yè)“內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿于決策、執(zhí)行和監(jiān)督的全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項，實現(xiàn)全過程、全員性控制，不存在內(nèi)部控制的空白點”。由于該制藥公司領(lǐng)導(dǎo)日常工作主要重視銷售和生產(chǎn)領(lǐng)域，內(nèi)部控制的制度基本上都是圍繞上述領(lǐng)域設(shè)計和運行，而沒有考慮到基層崗位，存在著覆蓋不全面，控制不涉及的盲點，導(dǎo)致這一環(huán)節(jié)出現(xiàn)漏洞時，失去應(yīng)有的控制。

（二）內(nèi)部控制制衡性沒到位

企業(yè)的內(nèi)部控制有個重要原則是制衡性原則，即“要求企業(yè)完成某項工作必須經(jīng)過互不隸屬的兩個或兩個以上的崗位和環(huán)節(jié)，同時還要求履行內(nèi)部控制和監(jiān)督職責(zé)的機構(gòu)或人員具有良好的獨立性”。在實踐中該公司在加油卡管理上前段操作還是有內(nèi)部控制意識，據(jù)稱平時加油卡的充值事項都有申請、審核、批準(zhǔn)等環(huán)節(jié)，再由其他崗位人員完成充值，交給司機日常使用。但該制藥公司卻忽視了后續(xù)加油卡在使用環(huán)節(jié)還有一個制衡性要求的特點，從形式上看，現(xiàn)金轉(zhuǎn)換成加油卡充值款后在未使用前，應(yīng)屬于貨幣資金范疇，仍須有一個合理的控制機制。如果從操作層面看可能難以達到直接進行監(jiān)督控制，則應(yīng)從事后監(jiān)督角度去加以彌補與完善，如建立日常核對機制，及時和經(jīng)常性與各方溝通，能夠起到有效防范作用，從而達到制衡性目的。

（三）內(nèi)部控制重形式輕實效

該制藥公司從企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)上看似乎是很完善，其實卻存在著重形式輕實效的問題。每年都有套嚴(yán)密而又完整的內(nèi)、外部審計報告，結(jié)論都是正面的肯定意見，但從細(xì)節(jié)上看卻能見其不足，公司管理層只顧抓大，如銷售、倉儲、財務(wù)、行政，采購，生產(chǎn)等各部門和環(huán)節(jié)都有嚴(yán)密而又完整的內(nèi)部控制制度，卻唯獨不見其在基層崗位上有什么具體可操作的內(nèi)容，而有時問題恰恰出現(xiàn)于此。這也反映出該公司在運行內(nèi)部控制的有效性方面是缺乏應(yīng)有的管控機制，其實企業(yè)內(nèi)部控制的有效性需要從企業(yè)各個環(huán)節(jié)上加以完善和落實，不僅是公司各個被賦予職責(zé)的重要部門或崗位，同時包括這類基層崗位在企業(yè)內(nèi)部控制方面的有效運行。

（四）內(nèi)部控制缺乏監(jiān)督機制

企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的基本要求：“內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對內(nèi)部控制建立與實施情況進行監(jiān)督檢查，評價內(nèi)部控制的有效性，對于發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，及時加以改進，是實施內(nèi)部控制的重要保證”。如果說制衡是內(nèi)部控制中一項有效運行機制，那么監(jiān)督則是實施內(nèi)部控制的重要保證。

該制藥公司在最初設(shè)計和運行內(nèi)部控制的問題上，就存在著缺乏基層崗位運用內(nèi)部控制的實施細(xì)則，這本身就是一種內(nèi)部控制設(shè)計缺陷，但是如果有完善嚴(yán)格的監(jiān)督機制進行日常監(jiān)督和專項監(jiān)督，則是可以發(fā)現(xiàn)問題、分析問題乃至解決問題的。而負(fù)責(zé)這類工作的部門，往往是企業(yè)的內(nèi)審部門，但是該制藥公司的內(nèi)審部門始終沒有發(fā)現(xiàn)，沒有覺察，說明該部門也缺乏應(yīng)有的洞察力，可能是習(xí)慣于常規(guī)的內(nèi)部審計，只顧抓重點，而忽視深入分析企業(yè)各環(huán)節(jié)的風(fēng)險點。

在企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計和實施中應(yīng)在兼顧全面性的基礎(chǔ)上認(rèn)真梳理每個環(huán)節(jié)的各類風(fēng)險點，從細(xì)節(jié)上防微杜絕各種有可能發(fā)生舞弊的現(xiàn)象，有效防范和控制好企業(yè)各類風(fēng)險，建立起各崗位的風(fēng)險控制措施，尤其不應(yīng)忽視基層崗位上關(guān)鍵控制點及控制措施，以合理保證企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)順利實現(xiàn)。

三、案例啟示

（一）控制的目標(biāo)

企業(yè)中凡是涉及錢、財、物等內(nèi)容的，都應(yīng)考慮將其納入全程監(jiān)控的范圍。就本案例講，可根據(jù)加油卡使用的特點，建議將其細(xì)化到納入財務(wù)資金管理范疇中加以考量和完善，加油卡中的資金視同貨幣資金的一種形式，要合理保證貨幣資金在使用中不被挪用、侵占、抽逃或遭受欺詐，就要將其納入內(nèi)部控制的目標(biāo)之一加以管理，從事前、事中和事后三個環(huán)節(jié)加以完善，企業(yè)內(nèi)部控制管理上應(yīng)拋棄那種“因物小而不為”的思維，重視從細(xì)微處入手，確保達到控制目標(biāo)的順利實現(xiàn)。

（二）關(guān)鍵控制點及控制措施

1.企業(yè)的管理部門應(yīng)做好加油卡充值前各項預(yù)算工作，預(yù)算的范圍包括資金需求，油價的波動，車輛的行駛距離和正常油耗等內(nèi)容，建立起有關(guān)量化數(shù)據(jù)的統(tǒng)計和核實工作，強化各項數(shù)據(jù)的核對功能，加油卡使用后應(yīng)有保留存根票據(jù)備查的要求，強化各類數(shù)據(jù)記錄內(nèi)容的核實工作。更應(yīng)通過此事件舉一反三，對于尚未發(fā)現(xiàn)問題領(lǐng)域而又有相似性的崗位進行一遍梳理，如企業(yè)的辦公用品、低值易耗品、勞動保護用品等從采購、保管、領(lǐng)用等各環(huán)節(jié)進行細(xì)查摸排，建立起一套有針對性的企業(yè)內(nèi)部控制體系，做到“防范于未然”。

2.企業(yè)的財務(wù)部門可以從加強財務(wù)核算角度出發(fā)加強會計監(jiān)督，從嚴(yán)管控此類資金活動動向，可以為此增設(shè)“貨幣資金核算的子科目”，定期將會計科目中的貨幣資金、加油卡中的資金，加油后的票據(jù)存根、班車行駛記錄和內(nèi)、外部提供的清單進行比對，發(fā)現(xiàn)問題和疑點及時報告，并會同相關(guān)職能部門查明原因。對于企業(yè)其他因價值低而容易被忽視的財物如辦公用品、低值易耗品和勞動保護用品等，應(yīng)從采購、儲存、發(fā)放等環(huán)節(jié)強化會計監(jiān)督作用，不僅要抓好財務(wù)賬面金額核算，更要建立起賬物核對制度，做到賬賬相符，賬實相符。并將常規(guī)盤點和專項盤點結(jié)合形成一種管理機制，以實現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)管理從靜態(tài)化向動態(tài)化轉(zhuǎn)變的工作思維。

3.企業(yè)的內(nèi)部審計部門可以根據(jù)企業(yè)各崗位的實際情況，開展某一方面或某些內(nèi)容有針對性的監(jiān)督檢查，結(jié)合觀察分析，如對“油卡、辦公用品、勞防防護用品、低值易耗品等內(nèi)容”的進、存、出情況進行專項內(nèi)審，從內(nèi)部控制制度的設(shè)計和運行的有效性角度進行排查和評價，發(fā)現(xiàn)問題，解決問題，并視內(nèi)部控制的缺陷程度，做出審計意見和建議。

4.企業(yè)要加強員工的內(nèi)部控制教育與培訓(xùn)工作，結(jié)合考評機制，制定獎懲措施，對個人占有、使用、管理和配置企業(yè)經(jīng)濟資源的效果進行評價，培育員工積極向上的價值觀和責(zé)任感，倡導(dǎo)誠實守信、愛崗敬業(yè)的精神，強化法制觀念，不斷提升員工素質(zhì)。同時需要結(jié)合一些典型案例，讓全體員工引以為戒，做到警鐘長鳴，從而形成公司上下人人都有內(nèi)部控制這一理念，進而達到一種可以有效防范和減少舞弊現(xiàn)象發(fā)生的環(huán)境氛圍。

通過上述內(nèi)部控制目標(biāo)和關(guān)鍵控制點及控制措施的實施和運行，以及在實踐過程中根據(jù)反饋不斷調(diào)整完善，達到在企業(yè)基層崗位上也能覆蓋內(nèi)部控制的運用和實際拓展，企業(yè)各職能部門及全體員工都可以成為企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行者和實踐者，并在建立與實施內(nèi)部控制過程中承擔(dān)起應(yīng)有的職責(zé)，發(fā)揮出積極的作用和有效的擔(dān)當(dāng)。