張碧樺 中央財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

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注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)造假案中的法律責(zé)任
——以“A藥業(yè)公司”為例

張碧樺 中央財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

摘 要：財(cái)務(wù)造假會(huì)導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，造成投資者對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告失去信心，給國(guó)家和廣大投資者帶來(lái)危害和損失。而其中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也再一次被推到了風(fēng)口浪尖，執(zhí)業(yè)獨(dú)立性遭到了質(zhì)疑。為了防范、治理財(cái)務(wù)造假，維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)公信力，本文將結(jié)合具體財(cái)務(wù)造假案例，探討注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)造假案中應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，并提出若干建議。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)造假 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 法律責(zé)任

近年來(lái)，我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)造假事件時(shí)有曝出。從上世紀(jì)90年代末發(fā)生的影響極為惡劣的“銀廣夏事件”到近年來(lái)發(fā)生的萬(wàn)福生科、綠大地造假案等，財(cái)務(wù)造假案例屢見(jiàn)不絕，財(cái)務(wù)造假手段層出不窮，涉及的金額也越來(lái)越大。財(cái)務(wù)造假帶來(lái)的社會(huì)影響極其惡劣。而其中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也扮演著重要的角色，注冊(cè)會(huì)計(jì)師再一次被推到了風(fēng)口浪尖，執(zhí)業(yè)獨(dú)立性遭到了質(zhì)疑。

那么，注冊(cè)會(huì)計(jì)究竟應(yīng)該在財(cái)務(wù)造假案中扮演什么樣的角色，承擔(dān)什么樣的法律責(zé)任呢？本文結(jié)合具體的財(cái)務(wù)造假案例，探討注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，以期防范、治理財(cái)務(wù)造假現(xiàn)象，關(guān)注注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德，維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)公信力。

一、相關(guān)理論闡述

（一）財(cái)務(wù)造假的定義

我國(guó)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第8號(hào)》中把財(cái)務(wù)造假定義為導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生不實(shí)反映的故意行為。主要包括：（1）偽造、變?cè)煊涗浕驊{證；（2）侵占資產(chǎn)；（3）隱瞞或刪除交易或事項(xiàng)；（4）記錄虛假的交易或事項(xiàng)；（5）蓄意使用不當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策等。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的界定

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師因違約、過(guò)失或欺詐對(duì)審計(jì)委托人、被審計(jì)單位或其他有利益關(guān)系的第三人造成損害，按照相關(guān)法律規(guī)定而應(yīng)承擔(dān)的法律后果。

二、案例介紹

2014年7月A藥業(yè)公司收到海南證監(jiān)局的《行政處罰決定書》，對(duì)A藥業(yè)公司給予警告，并處35萬(wàn)元罰款，對(duì)公司董事長(zhǎng)洪某游給予警告，并處10萬(wàn)元罰款，其中介機(jī)構(gòu)海通證券、某會(huì)計(jì)師事務(wù)所同樣遭受牽連。

A藥業(yè)公司主要從事兒童藥的研發(fā)生產(chǎn)和銷售，經(jīng)調(diào)查，A藥業(yè)公司存在兩項(xiàng)違法事實(shí)：一是A藥業(yè)公司提前確認(rèn)銷售收入，虛增2011年利潤(rùn)約157萬(wàn)元；二是A藥業(yè)公司應(yīng)計(jì)未計(jì)期間費(fèi)用，虛增2011年和2012年利潤(rùn)分別約為238萬(wàn)元和231萬(wàn)元。A藥業(yè)公司涉及的違法行為包括在市場(chǎng)中進(jìn)行虛假交易，通過(guò)虛設(shè)假發(fā)票的方式增加其利潤(rùn)以及利用關(guān)聯(lián)交易的方式轉(zhuǎn)移公司利潤(rùn)，隱瞞其關(guān)聯(lián)公司等。

2011至2012年間為A藥業(yè)公司提供審計(jì)服務(wù)的機(jī)構(gòu)是某會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

三、案例分析

A藥業(yè)公司財(cái)務(wù)造假案涉及了虛增利潤(rùn)、隱瞞關(guān)聯(lián)方交易等造假手段。A藥業(yè)公司的審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)某雖然幸免于責(zé)罰，但也使自身形象受到了沉重打擊。究竟是什么原因?qū)е聦徲?jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)在審計(jì)過(guò)程中沒(méi)有能夠發(fā)現(xiàn)這些重大欺詐行為？注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)造假案中又到底該承擔(dān)什么樣的法律責(zé)任？注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗原因分析：

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性受到了影響。A藥業(yè)公司的財(cái)報(bào)報(bào)告并非沒(méi)有漏洞可循，在這種情況下，某還出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，這就不得不讓人聯(lián)想到這其中可能是由于自身利益原因影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，而無(wú)法發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。

2.上市公司造假手段多樣化、隱蔽性高。上市公司財(cái)務(wù)造假手段層出不窮，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在人力、財(cái)力、時(shí)間有限的情況下確實(shí)面臨著比較大的審計(jì)壓力。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力不足。A藥業(yè)公司刻意隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系，審計(jì)人員如果缺乏足夠的專業(yè)勝任能力，單靠常規(guī)的審計(jì)方法如函證等只能證明其存在性和真實(shí)性，確實(shí)很難發(fā)現(xiàn)這其中隱藏的舞弊行為。

4.相關(guān)部門的監(jiān)管、懲戒力度不足。我國(guó)目前缺乏明確有效的監(jiān)管制度來(lái)防范財(cái)務(wù)造假行為，大多只是事后懲戒，并且處罰力度較輕。其中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任大多只限于行政責(zé)任，缺乏足夠的威懾力讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師時(shí)刻保持職業(yè)道德，不敢越雷池半步。

四、結(jié)論與建議

上市公司財(cái)務(wù)造假對(duì)上市公司的投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者成極大的誤導(dǎo)，損害其切身利益。同時(shí)，也會(huì)對(duì)同行業(yè)的其他公司甚至整個(gè)資本市場(chǎng)產(chǎn)生沖擊。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立、公正的代表必須為維護(hù)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠發(fā)揮作用，并承擔(dān)起法律責(zé)任，就此給出如下建議：

（一）完善我國(guó)目前的法律法規(guī)，加大監(jiān)管和懲戒力度

協(xié)調(diào)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》等法律法規(guī)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的不同規(guī)定，使之趨同，建立統(tǒng)一的規(guī)范。同時(shí)，建立起完善的監(jiān)管系統(tǒng)，比如將政府和證券業(yè)協(xié)會(huì)、證券交易所以及證監(jiān)會(huì)等機(jī)構(gòu)結(jié)合起來(lái)，共同發(fā)揮監(jiān)督上市公司的職能。對(duì)于敢于違法犯紀(jì)的工作人員必須嚴(yán)格打擊處罰，加大懲戒力度。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)嚴(yán)格遵循職業(yè)道德守則和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求

注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)定期考核、評(píng)估以督促各事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)對(duì)自身職業(yè)道德的培養(yǎng)和提高，事務(wù)所也應(yīng)定期組織相關(guān)培訓(xùn)和教育不斷強(qiáng)化相關(guān)人員的法律意識(shí)、責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

（三）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提高自身的專業(yè)勝任能力

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中，僅僅擁有職業(yè)道德也是不夠的，在被審計(jì)單位刻意隱瞞相關(guān)信息如關(guān)聯(lián)方交易等，而造假手段又很復(fù)雜、隱蔽的情況下，依靠常規(guī)的審計(jì)方法很有可能不足以發(fā)現(xiàn)潛在的問(wèn)題，降低風(fēng)險(xiǎn)，這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師提升自身的專業(yè)勝任能力，以應(yīng)對(duì)實(shí)務(wù)中的各種情況。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有做到上述要求，勇于承擔(dān)起自身的法律責(zé)任，才能在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)、披露被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)造假行為，減少過(guò)失，降低風(fēng)險(xiǎn)，避免自身涉及法律訴訟的同時(shí)為國(guó)家和社會(huì)公眾彌補(bǔ)損失，提升行業(yè)形象，樹立起社會(huì)公信力。

參考文獻(xiàn)：

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