全國教育科學規(guī)劃領導小組辦公室

由中國教育科學研究院張小萍副研究員主持完成的國家社科基金教育學一般項目“中美高等教育捐贈制度比較研究”（課題批準號：EFA110346），日前通過了全國教育科學規(guī)劃領導小組辦公室組織的結(jié)題鑒定，現(xiàn)將成果報告如下。

一、研究內(nèi)容與方法

（一）研究內(nèi)容

該課題在比較研究的基礎上，對中、美高等教育捐贈收入的財稅政策、捐贈文化與募捐方式、捐贈收入法律法規(guī)以及捐贈資金管理運營等方面進行比較，來分析美國高等教育捐贈成功的原因。以系統(tǒng)性、科學性、實用性和廣泛適應性為目標，對具有不同文化傳統(tǒng)、不同政治、經(jīng)濟體制的中、美兩國高等教育捐贈制度進行比較，嘗試建立符合中國國情的高等教育捐贈新模式，提出了完善中國高等教育捐贈的政策建議。研究內(nèi)容包括：

1. 高等教育捐贈的理論及現(xiàn)狀分析

從高等教育經(jīng)費的來源、教育捐贈的概念與形式以及研究高等教育捐贈的必要性入手進行梳理與評析，從理論上探尋“教育捐贈”的理論基礎。梳理美國高等教育捐贈歷史發(fā)展、中國高等教育捐贈的現(xiàn)狀，從中美兩國高校接受社會捐贈規(guī)模出發(fā)，以美國部分公立、私立高校為例，對中美兩國高校接受社會捐贈的規(guī)模、形式與結(jié)構(gòu)的異同進行比較。

2. 中、美高等教育捐贈制度比較研究

在上述理論分析和現(xiàn)狀分析的基礎上，綜合運用定性分析、定量分析、比較分析等方法，分別考察中美兩國捐贈收入的財稅政策、捐贈文化與募捐方式、捐贈收入法律法規(guī)的異同。

第一，中、美高等教育捐贈收入的財稅政策比較。主要涉及美國的免稅政策，美國對投資或捐贈教育事業(yè)的企業(yè)和個人免征相應的企業(yè)稅、個人所得稅、遺產(chǎn)稅，并制定相應的政策鼓勵社會團體或大眾向高等院校捐贈。在比較研究的基礎上，探索中國高等教育捐贈尚未開征的財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、贈予稅，稅收部門對教育捐贈方的減免優(yōu)惠政策等，從完善稅制角度促進我國高等教育捐贈的發(fā)展。

第二，中、美高等教育捐贈文化與募捐方式比較。從美國文化的核心思想出發(fā)，探討一個基督教盛行國家的公眾熱衷于捐贈事業(yè)的思想基礎，對比我國公眾在“血緣道德”傳統(tǒng)文化支配下，寧愿為自己子孫后代積累財富，而不愿意從事教育捐贈的思想基礎。國家應如何通過宣傳媒介的作用提高公眾的捐贈意識,以及中、美高等教育捐贈的形式、捐贈范圍與基金運作的差異比較等。

第三，中、美高等教育捐贈收入法律法規(guī)比較。美國與高等教育捐贈相關(guān)的法律法規(guī)相當成熟與完善，使民眾向高等院校捐贈每個環(huán)節(jié)都有法可依。我國相關(guān)法律法規(guī)不夠清楚與完善，探索適合中國國情的高等教育捐贈收入法律法規(guī)，以保證高等院校捐贈的順利進行。

第四，中、美高等教育捐贈管理與運作研究。美國高等教育捐贈管理制度系統(tǒng)化，籌措教育捐贈機構(gòu)的管理科學化，為美國捐贈籌措動力體制的完善奠定基礎。探索我國籌措教育捐贈機構(gòu)的管理與運作方式。

3. 完善高等教育捐贈的政策建議

教育捐贈作為高等教育經(jīng)費來源的重要構(gòu)成部分，高等院校應積極利用國家法律手段多吸引社會捐贈，完善高校捐贈制度，加強高校與社會工商企業(yè)聯(lián)系，充分利用高校的資源優(yōu)勢吸引來自企業(yè)的投入，大力發(fā)展各大基金會，并使其走向國際化，吸引更多的海外資金。完善我國高校捐贈稅收的激勵機制措施包括：提高所得稅捐贈稅前扣除比例，實行捐贈結(jié)轉(zhuǎn)，適時開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，提高邊際稅率，健全對高校教育基金會的稅收優(yōu)惠，加強稅務部門與高校協(xié)調(diào)，實現(xiàn)捐贈信息的網(wǎng)絡共享，簡化稅前扣除的認可手續(xù)，為納稅人提供便捷通道等。

（二）研究方法

該課題將綜合多種學科的分析方法和手段，采取多層面、多視角、多維度的研究思路，將理論研究、實證分析及比較研究相結(jié)合，定性分析與定量分析相結(jié)合，綜合研究與專題研究相結(jié)合，采用文獻調(diào)研、數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析、專題調(diào)研、問卷調(diào)查、個別訪談、案例分析和專家咨詢等方法，選擇不同類型的高校進行實踐研究，確保課題的科學性并努力有所創(chuàng)新。

1. 文獻研究法

通過閱讀各類教育核心期刊以及圖書資料，瀏覽相關(guān)的媒體網(wǎng)站，查閱美國高等教育捐贈有關(guān)論文及信息。同時閱讀文化學、宗教學、社會學、經(jīng)濟學、高等教育學等方面的專著，從理論上提升論文的深度和廣度。

2. 案例分析法

對美國多所公立和私立高校、中國部分“211工程”高校進行個案研究，分析中美兩國高校接受社會捐贈的規(guī)模、形式與結(jié)構(gòu)的異同。探究美國高校捐贈及運行機制的成功經(jīng)驗，對我國高校捐贈制度的完善與實踐運行提供有益思索與啟示。

3. 比較研究法

對中美兩國高校教育捐贈規(guī)模、形式、主體進行對比，如高校教育捐贈收入數(shù)據(jù)、與教育捐贈有關(guān)的法律法規(guī)的比較等，得出有益經(jīng)驗和啟示以促進我國高校教育捐贈的進一步發(fā)展。

二、結(jié)論

教育捐贈為美國高校提供了大量經(jīng)費支持。中美高校接受的捐贈差距較大，其主要原因在于中美兩國教育捐贈的制度不同，體現(xiàn)為中美兩國高校接受社會捐贈規(guī)模、捐贈的稅收、法律制度的異同。因此，在借鑒美國成功經(jīng)驗的基礎上，應完善我國高校捐贈稅收的激勵機制措施，包括：提高所得稅捐贈稅前扣除比例，實行捐贈結(jié)轉(zhuǎn)，適時開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，提高邊際稅率，健全對高校教育基金會的稅收優(yōu)惠，加強稅務部門與高校協(xié)調(diào)，實現(xiàn)捐贈信息的網(wǎng)絡共享，簡化稅前扣除的認可手續(xù)，為納稅人提供便捷通道等。

（一）美國高校接受社會捐贈的規(guī)模較大、形式多樣，而我國規(guī)模小、形式單一

在美國，由于高校公私性質(zhì)不同，源自不同渠道的資金在教育經(jīng)費中所占比例存在一定差異，但無論公立高校還是私立高校，來自社會各界的捐款收入都是其最主要的經(jīng)費來源。美國教育經(jīng)費支出中平均約有25%的資金來自社會捐贈。據(jù)美國教育扶持委員會（Council of Aid to Education）報告，2010年美國高校共接受慈善捐款280億美元，其中來自基金會的贈款占30.0%、校友捐款占25.4%、非校友捐款占17.6%、企業(yè)捐款占16.9%，其他機構(gòu)捐款占10.2%。尤其是著名的私立高校，其高校捐贈基金投資收益已成為學校經(jīng)費收入的重要來源。2013年，美國大學獲社會捐贈總額達338億元，其中校友捐贈90億元，占捐贈總收入的26.6%；來自非校友個人、基金會和企業(yè)的捐贈對大學也非常重要。2013年，美國公立和私立大學的經(jīng)費來源變得更加依賴捐贈和學費收入，這兩項收入占高?？偸杖氲娜勺笥?。其中，約翰·霍普金斯大學的捐贈收入占學?？偸杖?7%。哈佛大學、斯坦福大學、西北大學、康奈爾大學等經(jīng)費來源中，15%左右來自捐贈，10%—26%來自學費收入，20%—60%來自大學自己的營業(yè)收入；弗吉尼亞大學、芝加哥大學、賓夕法尼亞州立大學、加州大學伯克利分校等來自私人捐贈占8%以上，學費收入占16%，政府撥款占30%。捐贈和大學的投資收益兩項收入占美國私立大學 50%以上的辦學經(jīng)費，成為這些大學賴以生存和發(fā)展的關(guān)鍵性資源。美國高等教育接受的捐贈中，來自基金會的捐贈所占比例最高。許多高校基金會資產(chǎn)規(guī)模超過10億美元，有的高校甚至達到幾百億美元的規(guī)模。除此之外，美國的個人及家庭也積極捐贈于教育事業(yè)。根據(jù)《2011年美國慈善報告》公布的數(shù)據(jù)，2011年度美國前50名慈善家中有19位向高校捐贈，金額累計達58億美元；有65%的家庭都參與慈善捐贈，其中慈善捐款大部分用于教育，遠高于人類服務、健康、青年發(fā)展和環(huán)境、藝術(shù)文化人權(quán)和公共社會利益等捐贈項目。

美國高等教育接受社會捐贈的形式多樣。按照捐贈的對象來分，不僅包括現(xiàn)金捐贈，還包括固定資產(chǎn)和個人財產(chǎn)等各種形式的非現(xiàn)金及有價證券、信托捐贈及遺贈等捐贈類別。按照捐贈的方式不同，又分為“直接捐贈”和“計劃或延期捐贈”，前者是指捐款人在短期內(nèi)兌現(xiàn)對高等教育的捐款承諾，后者則指捐款人承諾在一段時間后捐獻，類似于分期付款方式。在捐贈途徑上，設立了多種多樣的基金和捐贈機會，捐贈者根據(jù)自己捐贈的偏好和目的，自由選擇捐贈途徑。這些形式多樣的捐贈方式，有助于拓寬捐贈渠道和滿足不同偏好的捐贈者，可以有效增加高等教育捐贈收入。

我國高等教育的社會捐贈起步較晚，發(fā)展緩慢。改革開放前，我國98%的高校辦學經(jīng)費來自于財政撥款。1993年中共中央、國務院頒布的《中國教育改革和發(fā)展綱要》中明確提出：“要逐步建立以國家財政撥款為主，輔之以征收用于教育的稅費，收取非義務教育階段學生學雜費、校辦產(chǎn)業(yè)收入、社會捐資集資和設立教育基金等多種渠道籌措教育經(jīng)費的體制?！苯?jīng)過多年發(fā)展，盡管高等教育的社會捐贈總量持續(xù)上升，但社會捐贈占高等教育經(jīng)費比重和教育捐贈用于高等教育比重這兩個指標均偏低。

社會捐贈收入占高等教育經(jīng)費的比例逐年下降。1997—2009年，高校社會捐贈占高等教育經(jīng)費比例依然偏少，最高時才達到兩個百分點，2009年高校社會捐贈占高等教育經(jīng)費比例僅為0.55%，年平均遞減接近八個百分點。美國高校捐贈收入在整個高校經(jīng)費中的比例甚至超過10%。因此，與發(fā)達國家相比，我國高校社會捐贈數(shù)量和規(guī)模依然較小，尚處于發(fā)育階段，無論在投入比重上還是在規(guī)模數(shù)量上都難以形成較大的社會影響力?？梢姡鐣栀涍€僅僅是我國高等教育經(jīng)費的一種補充形式，并不能成為高等教育經(jīng)費的重要來源。

社會捐贈收入占教育捐贈總收入的比例不高。2004—2009年，高校社會捐贈占教育捐贈總收入的比例有所起伏，保持在22%—29%。由于我國社會參與教育捐贈的普及性較低，在已獲得的捐贈中大額捐贈少。在2011年5月份公布的《福布斯2011我國慈善家排行榜》中，上榜的100位企業(yè)家中僅有9位捐贈了高等教育，而且捐贈額較小，企業(yè)捐贈最多的是步步高電子集團的段永平、劉昕夫婦捐贈給人民大學3,000萬美金，其次是日照鋼鐵集團杜雙華捐贈北京大學歌劇研究院8,500萬元。可見，大學捐贈投資所獲得的收益已成為學校經(jīng)費收入的重要來源。

我國高等教育獲得捐贈的主要方式是現(xiàn)金和實物，這兩種方式均屬于專項募集。與美國相比較，我國的捐贈形式相對單一，導致捐款渠道不暢，可能會存在有人希望支持高等教育事業(yè)，但找不到合適的捐贈渠道，結(jié)果失去了潛在募捐機會。我國高校主要接收來自港澳臺同胞、華人華僑以及來自國際組織和發(fā)達國家的捐贈。從2000年到2006年，港澳臺地區(qū)對我國大陸高校教育捐贈已經(jīng)占到其總捐贈的近10%。李嘉誠、邵逸夫、霍英東等著名港澳企業(yè)家更是這其中的重要力量。中國社科院發(fā)布的2012 年《慈善藍皮書》指出，全國接收國內(nèi)外社會各界的款物捐贈總額占我國GDP的0.16%，人均捐款60.4元。在款物捐贈的基礎上，加上我國籌集彩票公益金和志愿服務價值這兩項，國內(nèi)外社會各界向中國公益慈善事業(yè)的各類捐贈總價值占我國GDP比重為0.3%。社會捐贈還僅僅是我國高等教育經(jīng)費的一種補充形式，并不能成為高等教育經(jīng)費的重要來源。

（二）美國高校教育捐贈法律法規(guī)較為完備，我國缺乏完備的法律法規(guī)

為了鼓勵激發(fā)大眾捐贈及順利開展捐贈活動，美國教育捐贈方面建立了一系列法律法規(guī)法典，如《統(tǒng)一普通信托基金法》《美國非營利法人示范法》《美國慈善捐贈法》等。自1909年起，美國對在宗教、文化、教育、社會救濟方面有過慈善捐贈經(jīng)歷的企業(yè)公司減免所得稅。1917年，美國政府出臺了免稅措施來鼓勵捐贈。在高等教育捐贈的稅收制度方面，美國聯(lián)邦政府規(guī)定：個人對教育事業(yè)進行捐贈，在計算一個納稅年度內(nèi)的個人所得稅時，不超過調(diào)整后毛收入50%的部分可以扣除，超過部分可在5年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)扣除；公司對教育事業(yè)的捐贈不超過應稅所得額10%的部分可在計算企業(yè)所得稅時扣除，超過部分可在以后5 年結(jié)轉(zhuǎn)扣除。捐贈給高校或符合規(guī)定的研究機構(gòu)，用于生物、物理和應用科學的教育、研究和科學實驗可超限額。2002 年《財經(jīng)法》（Finance Bill）第 96 條和第 97 條分別規(guī)定了對不動產(chǎn)捐贈和捐贈中個人所得稅的優(yōu)惠政策，對總遺產(chǎn)扣除教育捐贈等所有捐贈項目后的余額計征遺產(chǎn)稅，即對用于教育捐贈的遺產(chǎn)免稅，且沒有任何比例限制。高額的遺產(chǎn)稅利于人們做出捐贈的選擇，而捐贈納稅制度的減半優(yōu)惠又起到引導和調(diào)節(jié)作用。2003年個人所得稅法修正案（Income Tax Amendment Bill）把個人可調(diào)節(jié)的收入稅率分為6檔（依次為10%、15%、27%、30%、35%、38.6%），聯(lián)邦還限定個人每年捐獻的可減稅慈善贈款最高比例不得超過其收人的50%。公民個人向大學等非盈利機構(gòu)捐款時，捐贈數(shù)額在收入所得稅的計稅金額中扣除，稅率根據(jù)扣減后的基數(shù)確定。

我國教育捐贈的法律政策主要體現(xiàn)在《中華人民共和國個人所得稅法》《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》這三部法律，以及《關(guān)于教育稅收政策的通知》（財稅[2004]39號）、《關(guān)于公益救濟性捐贈稅前扣除政策及相關(guān)管理問題的通知》（財稅 [2007]6號）等相關(guān)政策中。2008年執(zhí)行的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第9條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準于在計算應納稅所得額時扣除”。此外中國還有全額扣除的稅收優(yōu)惠項目。2010 年，國家發(fā)布《中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010—2020 年）》，其中規(guī)定高等教育實行以舉辦者投入為主、受教育者合理分擔培養(yǎng)成本、學校設立基金接受社會捐贈等籌措經(jīng)費的機制。完善捐贈教育激勵機制，落實個人教育公益性捐贈支出在所得稅稅前扣除規(guī)定。表2-1是美國和中國有關(guān)教育捐贈的法律、法規(guī)比較。

表2-1 美國和中國有關(guān)教育捐贈的法律、法規(guī)比較

（續(xù)表）

（三）美國具有完備的教育捐贈的稅收激勵機制，我國稅收激勵機制不健全

教育捐贈不僅能給捐贈者帶來額外收益，也能夠解決教育經(jīng)費投入不足的問題，實行捐贈稅收優(yōu)惠后，捐贈成本下降會激勵捐贈者的捐贈行為，而且稅收優(yōu)惠的抵扣情況不同，其激勵的效應也不同。因此，對教育捐贈免稅可以降低捐贈價格，從而有利于鼓勵捐贈者的捐贈行為。美國充分發(fā)揮稅收杠桿作用以促進捐贈行為, 如對非盈利組織的捐贈不征稅,且將捐贈額從個人所得稅應納稅所得額中予以扣除, 并同時對遺產(chǎn)征收高額稅收。這一政策使得納稅人在捐贈和納稅之間進行權(quán)衡，選擇效用最大化行為，最終增加捐贈決策。中美兩國對高等教育捐贈的稅收制度安排存在以下方面的不同。

1. 實物捐贈方面，美國可以享受稅前扣除，而中國暫無規(guī)定

美國稅法規(guī)定，可在稅前扣除的捐贈形式有三種，除了現(xiàn)金之外，還包括帶有長期資本增益或稱長期資本利得性質(zhì)的財物和帶有普通所得性質(zhì)的財物。美國對現(xiàn)金和實物確定了區(qū)別對待原則，并對實物捐贈稅收優(yōu)惠做了具體規(guī)定。如果被捐贈財產(chǎn)屬于該財產(chǎn)出售時產(chǎn)生普通所得收入或短期內(nèi)資本所得的類型，那么捐贈額被限定為下述兩者中數(shù)量較小的一類，一是財產(chǎn)調(diào)整后的基值，二是在捐贈當天該財產(chǎn)的市場價格。如果捐贈財產(chǎn)出售時會產(chǎn)生長期資本利得，捐贈者捐贈該財產(chǎn)時可以按照其市場價格進行稅前扣除。此外，如果捐贈人捐贈存貨，則捐贈額確定標準為該存貨調(diào)整后的基值。

在我國，實物捐贈比較普遍，但目前絕大多數(shù)社會捐贈的稅收法規(guī)中，只對個人或企業(yè)的現(xiàn)金捐贈做了具體規(guī)定。個人和企業(yè)等社會力量捐贈的生產(chǎn)設備、個人捐贈的衣物等實物，在繳納所得稅前扣除時，需要涉及價值換算。2008年頒布實施的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》中明確了基于捐贈方式取得的固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)“以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎”。這雖然明確了實物捐贈的計稅基礎，但是沒有規(guī)范評估公允價值的方法，而且因估價數(shù)額發(fā)生異議后如何處理實物捐贈需要利用專業(yè)機構(gòu)來評估實際價值，操作起來非常不便。我國稅法規(guī)定納稅人捐贈的實物視同為銷售，不能享受增值稅等相關(guān)的稅收減免政策，甚至還要為捐贈的資產(chǎn)繳稅。教育捐贈資產(chǎn)價值額越大，繳納的稅收越多，這種稅收制度抑制了捐贈者的實物捐贈行為。稅法還規(guī)定教育捐贈者自行提供確定對于實物捐贈的捐贈價值，其結(jié)果可能導致捐贈者虛報捐贈物金額，高估捐贈物價值，造成稅收收入流失的風險，而且規(guī)定還增加了捐贈者的申請程序，增加了捐贈者的時間成本和捐贈成本。

2. 個人所得捐贈扣除方面，美國采用綜合所得扣除法，而中國采用分類所得扣除法

美國個人所得稅屬于綜合模式的個人所得稅，即對納稅人全年各種不同來源的應稅所得綜合起來，扣除相應的不予計列項目、分項扣除項目和個人寬免額，就其余額按累進稅率計征所得稅。美國通過高收入累進稅制，鼓勵中產(chǎn)階級和富人階層向高等教育捐贈。美國政府從1913年開始征收個人所得稅，4年后美國國會就通過法案，規(guī)定捐款或?qū)嵨锞栀浛捎脕淼侄?，所得稅可抵稅部分最高達15%，借此來鼓勵民眾捐贈行善。2002年制定的“財經(jīng)法案”對不動產(chǎn)捐贈和捐贈中的個人所得稅優(yōu)惠政策作了司法解釋。2003年個人所得稅法修正案（Income Tax Amendment Bill）第27條對私人捐贈也有明確的減稅政策，并把個人可調(diào)節(jié)的收入稅率分為六檔（依次為10%、15%、27%、30%、35%、38.6%），聯(lián)邦還限定個人每年捐獻的可減稅慈善贈款最高比例不得超過其收人的50%。對于中產(chǎn)階級和高收入人士來說，收入水平越高，稅率越高，而一定數(shù)額的捐贈可將其從較高稅率降低到低檔稅率。公民個人向高校等非盈利機構(gòu)捐贈時，在收入所得稅的計稅金額中扣除捐贈數(shù)額，并且根據(jù)扣減后的基數(shù)確定稅率。因此，捐贈人不僅減少計稅的數(shù)額，而且也有可能降低了稅率檔次。

我國個人所得稅實行分類所得稅制，一般以某項所得的應納稅所得額作為扣除限額的計算依據(jù)，所得稅法中對捐贈者在稅前扣除30%的最高比例限制，提高了高額捐贈者的成本，不利于鼓勵高收入者的捐贈行為。雖然我國個人所得稅法中規(guī)定捐贈高等教育的資金可稅前全額扣除，但由于我國個人所得稅實行分類所得稅制，一般以某項所得的應稅所得額作為扣除限額的計算依據(jù)，造成了教育捐贈扣除的計算復雜化，且巨額捐贈在分類所得稅制下比綜合所得稅制下可享受稅前扣除的數(shù)量較少。同時，稅法中沒有明確規(guī)定納稅人某日發(fā)生的捐贈能夠在哪一個納稅期抵扣、對巨額捐贈能否跨期抵扣、同一納稅人有多個納稅地點情況下的捐贈扣除如何辦理等問題，導致對捐贈支出的扣除在操作上不夠規(guī)范，不利于保護納稅人的合法權(quán)益。新頒布的《中華人民共和國個人所得稅法》中盡管把工薪所得9級超額累進稅率修改為7級，但是就激勵納稅人通過高等教育捐贈來進行合理納稅籌劃的積極性而言，仍然不夠。

3. 企業(yè)所得捐贈方面，美國規(guī)定超出比例的捐贈可以向后結(jié)轉(zhuǎn)，而中國無此規(guī)定

美國聯(lián)邦政府規(guī)定，公司對公益性事業(yè)的捐贈扣除不能超過應稅所得的10%。同時，捐贈給高?；蚍弦?guī)定的研究機構(gòu)，用于生物、物理和應用科學的教育、研究和科學實驗，可超限額，但同時規(guī)定超出比例的捐贈，可以向后結(jié)轉(zhuǎn)，在不超過5個納稅年度內(nèi)予以扣除。結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈扣除要優(yōu)先于當年的捐贈扣除。又即，企業(yè)即使當年虧損，也可以就以前納稅年度的所得額進行稅前扣除。

我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅法將公益性捐贈扣除標準提升到年度利潤總額的12%，允許將用于教育事業(yè)的公益性捐贈從年度利潤總額中全額扣除，且規(guī)定企業(yè)單位、事業(yè)單位、社會團體用于對非關(guān)聯(lián)的科研機構(gòu)和高校研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的研究開發(fā)經(jīng)費資助的，在繳納企業(yè)所得稅時，經(jīng)主管稅務機關(guān)審核確定，其資助支出可以全額在當年應稅所得額中扣除。僅單純就扣除比例而言，美國似乎比我國低，但美國同時規(guī)定超出扣除比例的捐贈，可以向后結(jié)轉(zhuǎn)5年，且結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈扣除要優(yōu)先于當年的捐贈扣除。而我國稅法明文規(guī)定，屬于納稅人納稅申報當期的應稅所得當期扣除不完的捐贈余額，不得轉(zhuǎn)到其他應稅所得項目以及納稅申報期的應稅所得中繼續(xù)扣除，也不允許將當期捐贈在屬于以前納稅申報期的應稅所得中追溯扣除。在我國，諸如企業(yè)發(fā)生的廣告費用和業(yè)務宣傳費用、職工教育經(jīng)費支出等，都允許超過當年扣除限額的部分向以后的納稅年度進行結(jié)轉(zhuǎn)扣除。顯然，對于教育捐贈支出超過部分不能結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定是既不合理，也不符合國際稅收慣例的。另外，企業(yè)可享受捐贈稅收優(yōu)惠的前提是在當年有利潤可納稅，如果企業(yè)是虧損，則無法享受捐贈的稅收優(yōu)惠政策。這種方式對當年捐贈的虧損企業(yè)極為不公平，嚴重影響了企業(yè)捐贈的積極性。例如，某企業(yè)2014年度實現(xiàn)利潤100萬元，企業(yè)所得稅稅率為25%，如果不進行捐贈活動，其應納所得稅稅額為25萬元。假如企業(yè)公益性捐贈額度為12萬元，這部分可以免稅，但如果捐贈超過12萬元，也仍然只有12萬元可以免稅。

4. 財產(chǎn)稅設計方面，美國開征遺產(chǎn)稅，而中國還未設置此稅種

從美國開征遺產(chǎn)稅情況看，由于公益性捐贈額可以在稅前扣除，對公益性捐贈確實起到了很好的刺激作用。美國遺產(chǎn)稅于1797年首次開征。1916年聯(lián)邦政府為防止通過生前贈予以及將遺產(chǎn)以信托的方式轉(zhuǎn)讓給子女的下一代或幾代，從而逃避遺產(chǎn)稅，聯(lián)邦政府又相繼開征贈予稅和隔代遺產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅。從1916至1976年，美國遺產(chǎn)稅的個人豁免額都很低，最低的時期為4萬美元，最高的時期為10萬美元。從2001年開始，聯(lián)邦政府對67.5萬美元至300萬美元之間的遺產(chǎn)征稅稅率為37.5%，對超過300萬美元部分遺產(chǎn)征收的稅率高達55%。根據(jù)聯(lián)邦遺產(chǎn)稅法的規(guī)定，將財產(chǎn)遺贈給子女，子女則要交納高額遺產(chǎn)稅，但捐贈給教育機構(gòu)的遺產(chǎn)可以不受限制地免除遺產(chǎn)稅。2013年美國聯(lián)邦遺產(chǎn)稅的起征點猛增至525萬美元。超出起征點財產(chǎn)的稅率每年也都在變化，稅率從2001年的55%降至2013年的40%。從美國開征遺產(chǎn)與贈與稅的情況看，由于公益性捐贈額可以在稅前扣除，對公益性捐贈確實起到了很好的刺激作用。高額的遺產(chǎn)稅使美國富人們大都放棄了把財產(chǎn)留給后代的做法，而代之以將財富投入基金會。

中國迄今為止沒有立法開征遺產(chǎn)稅和贈與稅。隨著改革開放 30多年來經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，一部分人先富裕起來，社會貧富差距加大，這為開征遺產(chǎn)稅、贈與稅提供了有利的社會條件。美國的遺產(chǎn)稅對教育捐贈事業(yè)的發(fā)展起了很大的促進作用，我國沒有開征遺產(chǎn)與贈與稅，使得遺產(chǎn)繼承沒有任何成本，這不利于社會的穩(wěn)定發(fā)展，對富人階層的慈善捐助沒有任何激勵作用。

5. 捐贈稅收減免規(guī)定方面，美國可享受直接捐贈稅前扣除，而中國不能享受

美國《國內(nèi)收入法典》501(C)(3)條款依據(jù)各個非營利性組織的活動宗旨，對25種可享受所得稅豁免的組織進行區(qū)分細化，并最終歸結(jié)為公益性組織和會員服務性組織兩類，明確其法律地位。法典中規(guī)定了對免稅組織的優(yōu)惠分為兩種，一是對免稅組織自身的優(yōu)惠；二是給予向免稅組織捐贈的機構(gòu)和個人以稅收優(yōu)惠。501(C)(3)條款下的公益組織包括宗教組織、慈善組織、教育機構(gòu)。高校屬于教育機構(gòu)，自身在享受國家免稅政策的同時，對學校捐贈過的個人和團體同樣享有相應的免稅優(yōu)惠政策。如美國規(guī)定，直接向高?；饡木栀浛梢远惽翱鄢?。

我國的高等教育捐贈有一個非常重要的特點，即如果直接向捐贈對象（受益人）進行捐贈，則不能享受任何稅前扣除，只有向國家機關(guān)和事先得到國家批準的少數(shù)基金會等社會團體捐款才能得到稅收減免優(yōu)惠。截止到2009年，我國只有宋慶齡基金會等16家非營利組織是捐贈全額免稅的慈善組織。而目前我國境內(nèi)的社會團體存在著籌集資金的主動性不夠、透明度不高、公信力不足等諸多弊端，是我國高等教育稅收激勵政策中最不暢通的環(huán)節(jié)。由于稅收激勵覆蓋面較窄，部分捐贈難以獲得減免稅憑證，如大批量、小金額和社區(qū)性的捐贈，直接制約了個人、中小企業(yè)和社區(qū)性公益機構(gòu)的捐贈和募捐行為。

6. 稅收減免程序方面，美國捐贈稅收減免程序較簡化，而中國較繁雜

美國具有豐富的稅收征管經(jīng)驗，強調(diào)要為慈善捐贈提供簡化的稅收減免程序，具體操作方法比較便捷，只需要納稅人在年底的報稅單上附上慈善機構(gòu)的抵稅發(fā)票即可。另外，美國人納稅法治意識較強，能夠積極履行自己的權(quán)利和義務，對于捐贈行為的稅收減免也是如此。美國的計算機征管網(wǎng)絡已貫穿于從納稅申報到稅款征收、稅源監(jiān)控、稅收違法處罰等稅收征管的全過程，先進的科技手段也普遍應用于稅收征管領域，大大提高了稅收征管的效率、質(zhì)量和效益。美國稅收征管機構(gòu)“人機對話”技術(shù)的運用，極大地方便了納稅人，使得捐贈稅收減免的手續(xù)更加簡捷、便利和經(jīng)濟。此外，在美國，會計師事務所、獨立執(zhí)業(yè)會計師、律師事務所等社會中介服務機構(gòu)較多，且嚴格遵照法律辦理業(yè)務，恪守為客戶保密原則，收費合理，又因美國稅法種類繁多，且條文多而細，美國的稅務代理比較普遍，在一定程度上簡化了捐贈者的稅收減免手續(xù)，提高了捐贈者辦理稅收減免的積極性。

我國稅收減免程序繁瑣，并且要求捐贈者只有憑政府機關(guān)或非營利組織開具的合法、有效的收據(jù)才可以申請稅前減免。減免稅的手續(xù)繁瑣成為了申請免稅的阻礙，也是個人公益性捐贈一項“看不見的龐大成本”，很少有人辦理減免稅手續(xù)。如果捐贈者在一年中多次捐贈，為了享受稅收優(yōu)惠待遇，就需要多次辦理捐贈減免稅，因此繁瑣的減免稅程序必然會讓很多人望而卻步。

三、對策

（一）完善教育捐贈稅收法律法規(guī)，加大對高校社會捐贈的激勵力度

教育捐贈是一種需要給予法律法規(guī)和政策關(guān)注和扶持的、大有作為的教育籌資方式。制定和完善有利于促進教育捐贈相關(guān)的稅收法律法規(guī)，對捐贈者進行稅收方面的減免，為教育捐贈提供稅收激勵機制。實證研究表明，捐贈的“稅收價格”越低，公司捐贈數(shù)額越多。稅收是調(diào)節(jié)教育捐贈的有效手段，我國應重視稅收對于教育捐贈的激勵作用，學習國外的先進經(jīng)驗，及時完善相應的稅收制度，增加對于教育捐贈的稅收優(yōu)惠力度，提高捐贈者進行教育捐贈的積極性，促進社會對于教育捐贈的熱情。針對我國目前免稅政策比較模糊、優(yōu)惠額度偏低、程序繁瑣等問題，應盡快健全和完善相關(guān)的稅收減免、登記監(jiān)管、法律保護、政策扶持等制度，提高免稅額度，簡化免稅程序，為教育捐贈提供激勵機制，鼓勵并積極發(fā)展教育捐贈事業(yè)。具體體現(xiàn)在：

1. 提高所得稅捐贈稅前扣除的比例，實行捐贈結(jié)轉(zhuǎn)

我國公益慈善捐贈稅前扣除比例偏低，因此很多人對公益事業(yè)不積極，不理解這種“捐款還要納稅”的政策，影響了捐款的積極性。我國近年來慈善捐款發(fā)展較快，但2008年最高也只有1,070億元（包括汶川地震捐助款項570億元），這僅相當于美國的4.88%。目前，我國對于個人的公益性捐贈的扣除比例為30%，這是偏低的，建議提高到50%左右，也可參照對農(nóng)村義務教育捐贈的規(guī)定，企業(yè)、個人對高等教育的捐贈，符合條件的可全額稅前扣除，從而提高納稅人進行高等教育捐贈的積極性。而對于企業(yè)的捐贈優(yōu)惠限額僅為全年利潤總額的12%，而美國則是毛所得的10%。與美國比，我國總體稅收優(yōu)惠水平較低，因此，還應繼續(xù)提高捐贈扣除的比例。

現(xiàn)行稅法中，對于超額捐贈并沒有結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定，而國外對于超額捐贈，大多都實行結(jié)轉(zhuǎn)，結(jié)轉(zhuǎn)期限一般為5年。例如，美國超限額部分允許向后5年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)，這樣既不會給當年稅收造成負擔，又有利于公益性捐贈事業(yè)的發(fā)展。參照美國做法，我國也可實行超額部分5年結(jié)轉(zhuǎn)制，即企業(yè)捐贈超過扣除限額的部分，允許在以后的年度內(nèi)進行扣除。這樣，對于微利或虧損企業(yè)實行公益捐贈，也可以享受到稅收的優(yōu)惠政策，但是這個結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定在個人捐贈稅前扣除中不易操作。我國個人所得稅的征繳方式采用代扣代繳，個人實施捐贈之后根本無法扣除，結(jié)轉(zhuǎn)更是無從談及。所以，個人所得稅的扣繳義務人有義務提示納稅人進行捐贈扣除的申報，同時對于超額部分可以結(jié)轉(zhuǎn)至以后的納稅周期?，F(xiàn)行稅法規(guī)定年收入12萬以上的高收入人群采用自行申報，這樣可以保證納稅人捐贈扣除的及時性，但是也應該加強對于實際捐贈額的認定，以免納稅人惡意逃稅。

2. 適時開征遺產(chǎn)稅和贈與稅

遺產(chǎn)稅和贈與稅是個人慈善捐贈稅收激勵政策體系不可或缺的重要組成部分，對于富裕階層的捐贈具有極強的“倒逼機制”。從美國開征遺產(chǎn)與贈與稅的情況看，由于公益性捐贈額可以在稅前扣除，對公益性捐贈確實起到了很好的刺激作用。許多國家的經(jīng)驗表明，當經(jīng)濟發(fā)展到一定水平，調(diào)整收入差距成為國家稅收的主要職能時，開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，通過較高的邊際稅率，同時對捐贈輔以稅收優(yōu)惠有助于促進捐贈。

我國曾擬訂了《中華人民共和國遺產(chǎn)稅暫行條例（草案）》，但后因種種原因未能開征。遺產(chǎn)與贈與稅作為調(diào)節(jié)貧富不均的重要手段，適時開征遺產(chǎn)稅有利于縮小收入分配差距。在具體設計時可參照臺灣地區(qū)經(jīng)驗，把遺產(chǎn)稅與贈與稅合二為一，即開征遺產(chǎn)及贈與稅。開征該稅后，若納稅人把財產(chǎn)用于高校捐贈，允許在稅前全部扣除。在目前個人所得稅規(guī)模偏小且居民收入差距過大的情況下，適時開征遺產(chǎn)稅和贈與稅可以解決我國對累積財富捐贈無明確規(guī)定的制度缺陷，對于促進個人慈善捐贈具有重要意義。

3. 健全對高校教育基金會的稅收優(yōu)惠

借鑒美國經(jīng)驗，設計良好的稅收激勵機制，把高校設立的專門機構(gòu)，如大學發(fā)展基金會、基金會管理公司、校友會等作為受贈方。截至2008年末，我國共有106所高校成立了基金會。成立于1994年的清華大學教育基金會就是一個很好的模式，截至2010年底，基金會累計收到社會捐贈逾6.8億元人民幣億元，累計項目支出逾3.6億元。[3]基金會對捐贈資產(chǎn)進行了穩(wěn)健有效的管理，在保證基金本金安全的前提下，基金收益保持平穩(wěn)增長。建議現(xiàn)階段政府應鼓勵具備條件的高校逐步嘗試設立類似的教育基金會作為受贈機構(gòu)。

同時，應健全對高校教育基金會的稅收優(yōu)惠等政策支持。2009年財政部和教育部聯(lián)合頒布的《中央級普通高校捐贈收入財政配比資金管理暫行辦法》，旨在引導和鼓勵社會各界向高等學校捐贈，拓寬高等學?；I資渠道?！掇k法》規(guī)定，2009年起中央財政設立配比資金，對中央級普通高校接受的捐贈收入實行獎勵補助。這一政策出臺，鼓勵了高校募集資金的積極性，一定程度上緩解了高校經(jīng)費不足的壓力，但是文件只涉及中央級普通高校，范圍太窄，并且由于我國現(xiàn)階段法律規(guī)定的可享受稅收優(yōu)惠的捐贈類別較少，還是阻礙了一些捐贈者的捐贈行為。因此，建議各級地方政府對所屬高校也應當出臺相應政策，全面啟動捐贈配套資金工程，促進高校捐贈事業(yè)的發(fā)展。我國今后應增加免稅的捐贈類別，對于捐贈現(xiàn)金、證券、固定資產(chǎn)等不同捐贈類別，都應明確相應的稅收減免額度，使捐贈者能夠根據(jù)自己的收入和稅收減免額度的規(guī)定選擇捐贈方式。對高校基金會獲得稅前扣除資格給予傾斜政策支持。建立綠色通道，鼓勵納稅人直接向高校捐贈。加強稅務部門與高校的溝通協(xié)調(diào)，實現(xiàn)捐贈信息的網(wǎng)絡共享，為納稅人提供便捷通道。

4. 簡化稅前扣除的認可手續(xù)

盡管國家對于公益性捐贈給與減免稅政策，但申請扣除時程序繁瑣，信息的透明度不高，不利于發(fā)揮納稅人積極性。如要求受捐贈人出具合法、有效的收據(jù)才有機會申請稅前扣除。在實際執(zhí)行中，減稅手續(xù)非常繁瑣，相關(guān)數(shù)據(jù)要經(jīng)過稅務、財政部門的確認，耗費時間很長。如此復雜的操作會使得很多人望而卻步，即使捐了款也不愿到稅務局去辦理稅收抵免，這樣又在一定程度上削弱了捐款人的公益性捐贈積極性。稅務部門應合理簡化公益捐贈申請稅收抵扣的辦理程序，降低因程序繁瑣導致的效率損失，提高納稅人捐贈的積極性。建議統(tǒng)一公益性捐贈發(fā)票，給予更多符合要求的非營利組織開出捐贈發(fā)票的資格，這樣既可以簡化企業(yè)和個人申請公益性捐贈抵扣的手續(xù)，也便于稅務機關(guān)核實企業(yè)和個人的實際捐贈數(shù)額，避免有人虛報捐贈數(shù)額，以達到偷逃稅款的目的。

（二）推進公民捐贈意識，鼓勵社會積極捐贈

我國傳統(tǒng)文化中擁有很多有利于慈善捐贈的思想，發(fā)揚優(yōu)秀傳統(tǒng)文化和美德將對社會捐贈起到鼓勵和促進作用。在教育捐贈文化氛圍的形成過程中，政府應加大力度引導公民，通過多種形式的獎勵，如政府表彰、新聞媒體宣傳，營造教育捐贈的良好文化氛圍。高校作為受贈方應制定一套有吸引力的捐贈回報激勵機制，以保證社會對高校捐贈的興趣。美國高校在吸引社會各界捐資時，會給捐贈企業(yè)或者個人以相應的榮譽，如以捐贈企業(yè)或個人的名字命名學校內(nèi)的某項建筑、機構(gòu)或某種獎學金，或者給捐贈人相應的名譽，如客座教授、名譽教授、名譽博士等榮譽稱號，或者頒發(fā)教育貢獻獎等，這些方式都取得了良好的效果。借鑒國外的做法，制定一套激勵捐贈的配套措施，給捐贈者以適當?shù)幕貓螅缡谟杩妥淌?、名譽教授等稱號，或者頒發(fā)教育貢獻獎等；對捐贈數(shù)額較大者，可以任命為學校董事會成員，參與學校部分決策并監(jiān)督實施，使其對學校的發(fā)展有較清晰的了解。另外學校也可以向捐贈者提供信息共享、科研成果的優(yōu)先轉(zhuǎn)讓權(quán)以及對人才優(yōu)先挑選的權(quán)利，讓他們切實感受到捐贈的好處。這樣，可以促使資金捐贈者與高校形成長期穩(wěn)定的合作關(guān)系，促進捐贈的可持續(xù)發(fā)展，使其成為高等教育投資的重要來源之一。

（三）完善教育捐贈管理制度建設

完善教育捐贈管理制度，規(guī)范教育捐贈管理行為，對于引導教育捐贈快速、高效、健康發(fā)展具有重要意義。在完善教育捐贈管理制度的過程中，政府應定位于監(jiān)管者和服務者的角色。國家和地方政府要進一步建立和健全關(guān)于教育捐贈的制度性文件。教育捐贈涉及的有關(guān)各方主體包括：捐贈者、基金理事會、投資管理人、使用管理人、基金保管人、受贈者，等等。捐贈人與受贈者之間的非特定關(guān)系，使得對教育捐贈的監(jiān)管顯得比較困難。政府可以憑借制定相關(guān)法律和制度，對教育基金會等非營利組織的免稅資格進行審查和監(jiān)督，制定教育捐贈基金設立程序，使其有章可循，糾正設立基金的隨意性行為。根據(jù)美國聯(lián)邦稅法規(guī)定，非營利組織要想獲得免稅地位，每年都必須填寫內(nèi)容詳盡的年度報表，以接受免稅資格審查。聯(lián)邦稅法還授權(quán)國內(nèi)稅務局對這些組織的賬目和紀律進行審計，如果發(fā)現(xiàn)有違規(guī)操作，輕則給予處罰，重則吊銷其免稅資格。政府應當加強相關(guān)監(jiān)督制度的建設，要對教育捐贈及其管理進行全程監(jiān)督，捐贈項目的設立、捐贈基金的管理與運作、投資和使用、教育捐贈基金接受的程序等都要有相應的制度使之規(guī)范化。各級教育行政部門和接受教育捐贈的上級部門要設立或明確專門機構(gòu)，建立健全監(jiān)督機制，對教育捐贈工作進行監(jiān)督。捐贈者擁有知情權(quán)、監(jiān)督權(quán)和建議權(quán)，當發(fā)現(xiàn)受贈者有故意挪用、截留、私分捐款等行為時，捐贈者有權(quán)行使撤銷捐贈權(quán)并索求賠償權(quán)。受捐贈單位和組織要建立有效的信息披露制度，確保捐贈者和社會公眾對于教育捐贈的使用狀況有“知情權(quán)”。受贈者應根據(jù)捐贈人的意愿及時開展相關(guān)工作，努力把項目做好，?？顚Ｓ茫①Y金使用情況和取得的成效告知捐贈者，讓捐贈者感覺到學校的態(tài)度和能力，從而增強募捐者對學校的信心，讓捐贈者覺得自己的付出非常值得，為獲得后續(xù)捐贈打下良好的基礎。

總之，高等教育經(jīng)費投入結(jié)構(gòu)中，政府的財政撥款已經(jīng)不能滿足大眾化高等教育的需要，隨著中國社會捐贈外部環(huán)境和條件的日益成熟，社會捐贈必將是中國高校教育經(jīng)費籌集的重要方向。高校的社會捐贈不僅為高校帶來了大量的有形資產(chǎn)，而且教育捐贈培養(yǎng)了捐贈者的無私精神、高尚品質(zhì)，有利于促進社會的和諧發(fā)展。高校應該認真借鑒和學習西方高校成功開展社會募捐的經(jīng)驗，以期推動我國高等教育事業(yè)不斷發(fā)展壯大。

注釋：

[1] Internal Revenue Service.http://www.irs.gov/.

[2]中華人民共和國國家稅務總局網(wǎng)站.http://www.chinatax.gov.cn/.

[3]數(shù)據(jù)來源于《清華大學教育基金會理事長致辭》.http://blog.sina.com.cn/s/blog_4d8d8b010102dutb.html.