王瑩瑩++宋英慧

[摘 要] 資產(chǎn)是會(huì)計(jì)學(xué)中最為重要的概念，自20世紀(jì)初以來(lái)，許多學(xué)者都試圖對(duì)資產(chǎn)加以定義或闡述其本質(zhì)。通過回顧國(guó)內(nèi)外現(xiàn)行資產(chǎn)定義，著重對(duì)我國(guó)的資產(chǎn)定義進(jìn)行評(píng)價(jià)分析，并以此為基礎(chǔ)，可將資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)是指由于過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由特定主體擁有或控制的能夠可靠計(jì)量的資源；資產(chǎn)來(lái)源于資源，由特定的主體所控制的，該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。只有當(dāng)與資產(chǎn)有關(guān)資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量時(shí)，資產(chǎn)才符合確認(rèn)的要求，因此在定義資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)注重實(shí)務(wù)計(jì)量的需要。

[關(guān)鍵詞] 資產(chǎn)；定義；資源；分析與評(píng)價(jià)

[中圖分類號(hào)] F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] B

一、明確定義資產(chǎn)的必要性

從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的角度看，資產(chǎn)在一定程度上代表了企業(yè)的生產(chǎn)力。可以說(shuō)，資產(chǎn)是企業(yè)得以將生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)等活動(dòng)進(jìn)行下去的必要資源，也是企業(yè)生存和發(fā)展不可或缺的物質(zhì)基礎(chǔ)，而且只有通過資產(chǎn)，才會(huì)有收入、費(fèi)用、負(fù)債等會(huì)計(jì)要素的產(chǎn)生。同時(shí)會(huì)計(jì)要素既是會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的依據(jù)，也是確定財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)的內(nèi)容和基礎(chǔ)。因此，對(duì)各會(huì)計(jì)要素進(jìn)行明確的界定，尤其是對(duì)資產(chǎn)有一個(gè)確切的定義是十分有必要的。這也是自20世紀(jì)初以來(lái)，迄今仍值得推敲的一個(gè)會(huì)計(jì)理論問題。

二、對(duì)于資產(chǎn)定義的文獻(xiàn)回顧

國(guó)外學(xué)者及相關(guān)準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)基于不同的認(rèn)知視角，提出了如下三種極具代表性的觀點(diǎn)：

（一）未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀

經(jīng)濟(jì)利益觀最早可以追溯到未來(lái)服務(wù)說(shuō)的提出。最先提出資產(chǎn)定義的是美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者斯普瑞格（Charles E.Sprague），他也是第一位把資產(chǎn)定義為未來(lái)服務(wù)的現(xiàn)在價(jià)值或過去與現(xiàn)在已收到的服務(wù)的貯存。

之后，經(jīng)濟(jì)學(xué)家兼會(huì)計(jì)學(xué)家坎寧（John B.Canning）受經(jīng)濟(jì)學(xué)家歐文·斐雪（Irving Fisher）的影響，在論述會(huì)計(jì)時(shí)引進(jìn)了經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，據(jù)此給出的資產(chǎn)定義是：“資產(chǎn)是指符合貨幣形態(tài)的未來(lái)服務(wù)或任何可轉(zhuǎn)換為貨幣的未來(lái)服務(wù)，它對(duì)某人或某批人的收益權(quán)具有合法保障，并且這種服務(wù)只有在對(duì)某人或某批人有用時(shí)才能作為一項(xiàng)資產(chǎn)。”

直到1962年，“資產(chǎn)是預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”的觀點(diǎn)才在由斯普羅斯和穆尼茨（Sprouse & Moonitz）主持撰寫的《會(huì)計(jì)研究論叢》第3號(hào)（ARS No.3）中被提出：“資產(chǎn)是一個(gè)企業(yè)由于過去和現(xiàn)在的交易而獲得的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益和權(quán)利?！蔽磥?lái)經(jīng)濟(jì)利益實(shí)際上是未來(lái)服務(wù)所造成的，因此，未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益同未來(lái)服務(wù)或未來(lái)服務(wù)的貯存有著內(nèi)在的聯(lián)系。

目前，美國(guó)會(huì)計(jì)文獻(xiàn)中最流行的資產(chǎn)定義也強(qiáng)調(diào)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀：“資產(chǎn)是某一特定主體由于已經(jīng)發(fā)生了的交易和事項(xiàng)所產(chǎn)生的結(jié)果而取得的或能控制的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。”

（二）資源觀

資源觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的本質(zhì)是資源。該觀點(diǎn)始于二十世紀(jì)七十年代，美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）在其第4號(hào)公告中提出：“資產(chǎn)是存在于某一特定主體中的以經(jīng)營(yíng)為目的的經(jīng)濟(jì)資源?！边@是首次明確地將資產(chǎn)定義為經(jīng)濟(jì)資源。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）在其1989年4月發(fā)布的《財(cái)務(wù)報(bào)表的編制和報(bào)告的框架》中完善了對(duì)資產(chǎn)的定義，成為目前資源觀最具權(quán)威性的定義：“資產(chǎn)是企業(yè)控制的資源，是過去事項(xiàng)的結(jié)果，這些資源能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入?！?/p>

（三）權(quán)利觀

1993年，曾任美國(guó)SEC首席會(huì)計(jì)師的舒爾茨很強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)應(yīng)具有交換能力，所以他給出的定義是：“資產(chǎn)是現(xiàn)金、對(duì)現(xiàn)金或勞務(wù)活動(dòng)的要求權(quán)，以及能夠單獨(dú)出售、變現(xiàn)的一些項(xiàng)目。”

1999年12月，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（ASB）頒布了《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》，指出資產(chǎn)是由于過去交易或事項(xiàng)的結(jié)果而使一個(gè)主體能夠控制的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或使用權(quán)。

我國(guó)學(xué)者對(duì)于資產(chǎn)定義的研究有很多，其中葛家澍教授提出的觀點(diǎn)比較有代表性：“資產(chǎn)是特定企業(yè)由于交易和事項(xiàng)取得或控制的，由企業(yè)分配和運(yùn)用，旨在為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。”

我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中對(duì)資產(chǎn)的定義也強(qiáng)調(diào)“資源觀”：“資產(chǎn)是企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。”（財(cái)政部，2006）

三、對(duì)于現(xiàn)行資產(chǎn)定義的分析與評(píng)價(jià)

（一）資產(chǎn)來(lái)源于資源

根據(jù)利益相關(guān)者理論，企業(yè)的各種資源最初都來(lái)自利益相關(guān)者：一部分來(lái)自投資者投入，稱為初始資本；另一部分來(lái)自債權(quán)人投入，稱為企業(yè)的債務(wù)資產(chǎn)。這些資源是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的物質(zhì)基礎(chǔ)，企業(yè)的資產(chǎn)也正來(lái)源于此。所以我們可以說(shuō)資產(chǎn)就是經(jīng)濟(jì)資源，會(huì)給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。而經(jīng)濟(jì)資源指的是能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的信息資源、人力資源、經(jīng)濟(jì)權(quán)利資源等。所以“經(jīng)濟(jì)資源”本身就有能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的含義，無(wú)需贅述。也就是說(shuō)，現(xiàn)行資產(chǎn)定義中的“資源”與“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”的表述是重復(fù)的。

（二）資產(chǎn)是由特定的主體所控制的

這里所說(shuō)的控制并不是法律形式上的完全控制，而是實(shí)質(zhì)上的控制。既然強(qiáng)調(diào)控制，那么就應(yīng)該提到企業(yè)和會(huì)計(jì)主體是不同的：企業(yè)是會(huì)計(jì)主體，但會(huì)計(jì)主體并不一定就是企業(yè)。會(huì)計(jì)主體是指會(huì)計(jì)工作為其服務(wù)的特定單位或組織。它既可以是一個(gè)企業(yè)，也可以是若干企業(yè)組織起來(lái)的集團(tuán)公司；既可以是法人，也可以是不具備法人資格的實(shí)體。所以，此處借鑒美國(guó)“特定主體”的提法可能會(huì)更加嚴(yán)謹(jǐn)。

（三）該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量

我國(guó)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》提出了資產(chǎn)確認(rèn)應(yīng)同時(shí)符合以下兩個(gè)條件：1.與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；2.該資源的成本或價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。“給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”可以說(shuō)是對(duì)主體持有資產(chǎn)目的的表述，但定義中并沒有體現(xiàn)“資源可量化”的要求。

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，從交易、事項(xiàng)發(fā)生時(shí)開始，把原始數(shù)據(jù)加工成會(huì)計(jì)信息需要經(jīng)歷確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告等復(fù)雜的處理程序，會(huì)計(jì)要素能否準(zhǔn)確的計(jì)量決定了其是否能夠進(jìn)入到會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中。也就是說(shuō)只有當(dāng)與資產(chǎn)有關(guān)資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量時(shí)，資產(chǎn)才符合確認(rèn)的要求。因此在定義資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)注重實(shí)務(wù)計(jì)量的需要。

基于以上分析，筆者認(rèn)為可將資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)是指由于過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由特定主體擁有或控制的能夠可靠計(jì)量的資源。

[參 考 文 獻(xiàn)]

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[責(zé)任編輯：潘洪志]endprint