◎ 李 娟

（中糧工程科技（鄭州）有限公司，河南 鄭州 450053）

2016年3月23日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）[1]。通知規(guī)定，自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營(yíng)改增”）試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營(yíng)業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。自此，營(yíng)業(yè)稅退出我國(guó)稅制體系的歷史舞臺(tái)。項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)也要適時(shí)調(diào)整，不再體現(xiàn)營(yíng)業(yè)稅，而要以增值稅取而代之。

1 增值稅和營(yíng)業(yè)稅的不同

增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，實(shí)行價(jià)外稅，即由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅，無增值不征稅。計(jì)算增值稅時(shí)應(yīng)先將含稅銷售額換算成不含稅銷售額，再乘以稅率。營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)為營(yíng)業(yè)額，包括各種應(yīng)稅勞務(wù)收入的營(yíng)業(yè)額、無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓額、不動(dòng)產(chǎn)的銷售額。營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，由銷售方承擔(dān)，計(jì)算營(yíng)業(yè)稅用營(yíng)業(yè)額乘以稅率。

在實(shí)際應(yīng)用中，商品新增價(jià)值或附加值在生產(chǎn)和流通過程中很難準(zhǔn)確計(jì)算。因此，我國(guó)采用國(guó)際上普遍采用的稅款抵扣方法，即根據(jù)銷售商品或勞務(wù)的銷售額，按規(guī)定的稅率計(jì)算出銷項(xiàng)稅額，然后扣除取得該商品或勞務(wù)時(shí)所支付的增值稅款，即進(jìn)項(xiàng)稅額，其差額就是增值部分應(yīng)交的稅額，該計(jì)算方法體現(xiàn)出按增值因素計(jì)稅的原則。

計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額；

不含稅銷售額=含稅銷售額/（1+稅率）；

不含稅銷售額×稅率=銷項(xiàng)稅額（進(jìn)項(xiàng)稅額）。

2 “營(yíng)改增”對(duì)糧油加工項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的影響

依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》[2]，建設(shè)投資所含進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣銷項(xiàng)稅。該部分進(jìn)項(xiàng)稅雖可抵扣，但在建設(shè)期內(nèi)仍需要投資人墊資，是投資人花出去的錢，因此建設(shè)投資應(yīng)包含進(jìn)項(xiàng)稅。與征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)期相比，建設(shè)投資不變。進(jìn)入經(jīng)營(yíng)期，建設(shè)投資所含進(jìn)項(xiàng)稅是去抵扣銷項(xiàng)稅，而不形成固定資產(chǎn)，所以這部分進(jìn)項(xiàng)稅不計(jì)提折舊，與征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)期相比，折舊費(fèi)減少，總成本費(fèi)用降低。

3 糧油加工項(xiàng)目應(yīng)做出的調(diào)整

以《建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)方法與參數(shù)》（第三版）提供的財(cái)務(wù)分析報(bào)表說明“營(yíng)改增”后的報(bào)表調(diào)整。

（1）營(yíng)業(yè)收入、增值稅金及附加估算表。首先，《建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)方法與參數(shù)》（第三版）提供的表名為“營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)稅金及附加和增值稅估算表”，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，表名應(yīng)更改為“營(yíng)業(yè)收入、增值稅金及附加估算表”。其次，表內(nèi)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目須刪除，城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加不再以營(yíng)業(yè)稅為計(jì)稅基數(shù)，而以增值稅為計(jì)稅基數(shù)。營(yíng)業(yè)稅金及附加一項(xiàng)改為稅金附加。

（2）固定資產(chǎn)折舊費(fèi)估算表。確認(rèn)固定資產(chǎn)原值時(shí)，要扣除取得固定資產(chǎn)時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅，再計(jì)算折舊費(fèi)。對(duì)于糧油加工項(xiàng)目，其形成固定資產(chǎn)費(fèi)用大致可分為建筑工程費(fèi)、設(shè)備購(gòu)置及安裝費(fèi)和為形成固定資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的其他費(fèi)用。根據(jù)《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）規(guī)定，建筑工程費(fèi)增值稅率為11%，設(shè)備購(gòu)置及安裝費(fèi)增值稅率為17%。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣暫行辦法》規(guī)定，建筑工程費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅在運(yùn)營(yíng)期分兩年抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。設(shè)備購(gòu)置及安裝費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅按一年抵扣。當(dāng)年未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅結(jié)轉(zhuǎn)下一年繼續(xù)抵扣，直至抵扣完畢。

（3）項(xiàng)目投資現(xiàn)金流量表。項(xiàng)目投資現(xiàn)金流量表中營(yíng)業(yè)稅金及附加一項(xiàng)，改為稅金附加，列入城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。

（4）項(xiàng)目資本金現(xiàn)金流量表。項(xiàng)目資本金現(xiàn)金流量表中營(yíng)業(yè)稅金及附加一項(xiàng)，改為稅金附加，列入城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。

（5）利潤(rùn)與利潤(rùn)分配表。利潤(rùn)與利潤(rùn)分配表中營(yíng)業(yè)稅金及附加一項(xiàng)，改為稅金附加，列入城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。

（6）財(cái)務(wù)計(jì)劃現(xiàn)金流量表。財(cái)務(wù)計(jì)劃現(xiàn)金流量表中營(yíng)業(yè)稅金及附加一項(xiàng)，改為稅金附加，列入城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加?！盃I(yíng)改增”后凈現(xiàn)金流量和累計(jì)盈余資金會(huì)增大。

（7）資產(chǎn)負(fù)債表。由于在建工程所含進(jìn)項(xiàng)稅不形成固定資產(chǎn)，不計(jì)提折舊，會(huì)造成資產(chǎn)負(fù)債表不平衡。為此，在負(fù)債中增加“不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣”一項(xiàng)，以負(fù)數(shù)形式列入建設(shè)投資進(jìn)項(xiàng)稅，其經(jīng)濟(jì)意義為該部分金額需要通過進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的方式，由國(guó)家返還給企業(yè)。

由于糧油加工項(xiàng)目普遍建設(shè)投資較大，很可能運(yùn)營(yíng)期前幾年都在抵扣建設(shè)投資進(jìn)項(xiàng)稅，造成運(yùn)營(yíng)初期增值稅金及附加為零，減稅效果明顯，相當(dāng)于從稅收方面給予項(xiàng)目收入補(bǔ)貼，相比于征收營(yíng)業(yè)稅，改征增值稅后，項(xiàng)目投資財(cái)務(wù)內(nèi)部收益率變大，項(xiàng)目投資財(cái)務(wù)凈現(xiàn)值增多，項(xiàng)目投資回收期縮短。建設(shè)投資進(jìn)項(xiàng)稅抵扣對(duì)糧油加工項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)影響效果明顯，這也體現(xiàn)“營(yíng)改增”對(duì)基礎(chǔ)建設(shè)投資的充分利用，折射出國(guó)家通過“營(yíng)改增”促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初衷。

4 特例——糧油儲(chǔ)備項(xiàng)目

以上調(diào)整對(duì)糧油加工項(xiàng)目普遍適用。國(guó)家對(duì)于糧油儲(chǔ)備項(xiàng)目免征增值稅，因此沒有對(duì)建設(shè)投資進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣效果，建設(shè)投資中的進(jìn)項(xiàng)稅按形成固定資產(chǎn)來處理，經(jīng)營(yíng)期計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。由于城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加等附加稅的計(jì)稅依據(jù)增值稅為零，所以附加稅也為零?！盃I(yíng)改增”對(duì)糧油儲(chǔ)備項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)無影響。

5 結(jié)語

2016年5月1日起全面實(shí)行“營(yíng)改增”后，建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)方法也須做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。“營(yíng)改增”對(duì)糧油儲(chǔ)備項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)無影響，但對(duì)加工項(xiàng)目的影響不容小覷，因此適時(shí)調(diào)整建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)方法，能更真實(shí)地反映項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)效益，對(duì)項(xiàng)目決策有著重要的意義。

參考文獻(xiàn)：

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部，國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知[EB/OL].（2016-03-23）[2016-09-25]. http://szs.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/zhengcefabu/201603/t20160324_1922515.html

[2]國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于發(fā)布《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》的公告[EB/OL].（2016-03-31）[2016-09-25]. http://www.chinatax.gov.cn/n810341/n810755/c2061806/content.html