田雪峰　劉姍

摘要：文章主要研究設(shè)定受益計(jì)劃在A股上市公司第三季度報(bào)告和年度報(bào)告中的披露情況。通過(guò)對(duì)我國(guó)2567家A股上市公司2014年第三季度報(bào)告及年度報(bào)告進(jìn)行分析，從設(shè)定受益計(jì)劃的披露內(nèi)容、披露程度等幾個(gè)方面對(duì)上市公司樣本進(jìn)行篩選。最終得出結(jié)論：上市公司對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃的執(zhí)行力度弱；執(zhí)行了新準(zhǔn)則的上市公司大多僅采納了新準(zhǔn)則中較集中的幾條以及設(shè)定受益計(jì)劃的披露比較繁瑣。同時(shí)，針對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃披露反映出的問(wèn)題提出相應(yīng)的一些對(duì)策。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；設(shè)定受益計(jì)劃；披露

中圖分類號(hào)：F235.99 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2016）001-000-02

一、研究問(wèn)題的提出

自21世紀(jì)以來(lái)中國(guó)勞動(dòng)力成本不斷上升高素質(zhì)人才更是供不應(yīng)求，那么怎樣樹立良好的企業(yè)形象、怎樣吸引、留住企業(yè)人才就成了關(guān)鍵的問(wèn)題。而企業(yè)如果采納設(shè)定受益計(jì)劃并對(duì)其進(jìn)行披露，在一定程度上能夠保障員工離職后的福利，可以成為樹立企業(yè)形象成為吸引、激勵(lì)員工的一項(xiàng)可行性政策。雖然新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)頒布，但目前幾乎沒(méi)有設(shè)定受益計(jì)劃在定期報(bào)告中披露情況的研究分析，因此不利于考察設(shè)定受益計(jì)劃對(duì)上市公司的具體影響。

基于上述問(wèn)題，本文從上市公司對(duì)新準(zhǔn)則披露內(nèi)容的詳細(xì)程度著手進(jìn)而分析其原因，衡量上市公司對(duì)新準(zhǔn)則的重視程度及新準(zhǔn)則對(duì)公司的影響，并為上市公司應(yīng)用設(shè)定受益計(jì)劃提出實(shí)質(zhì)性建議。

二、設(shè)定受益計(jì)劃披露的統(tǒng)計(jì)分析

在對(duì)2567家上市公司的第三季度季報(bào)及年報(bào)附注中披露的內(nèi)容進(jìn)行分析時(shí)采用了模塊劃分法，在對(duì)報(bào)表層層篩選后，本文發(fā)現(xiàn)共1139家上市公司采納了新準(zhǔn)則并對(duì)其公司產(chǎn)生了一定程度的影響，其中有89家上市公司采用了設(shè)定受益計(jì)劃。

（一）設(shè)定受益計(jì)劃在2014年第三季度季報(bào)中披露的情況分析

采用了新CAS 9中設(shè)定受益計(jì)劃的上市公司共有89家，其中深市主板11家占2.3%；滬市主板74家占7.63%；中小板3家占0.41%；創(chuàng)業(yè)板1家占0.25%。

在這89家執(zhí)行并在報(bào)表中披露設(shè)定受益計(jì)劃的上市公司中，有71家上市公司聘請(qǐng)了專業(yè)的精算機(jī)構(gòu)進(jìn)行測(cè)算，截止到季報(bào)披露時(shí)還無(wú)法提供具體數(shù)據(jù)，所占比重高達(dá)79.78%；此外，還有3家上市公司的披露內(nèi)容對(duì)是否采用設(shè)定受益計(jì)劃表述不明確；而在第三季度季報(bào)中已經(jīng)對(duì)數(shù)據(jù)披露的公司有15家占16.85%，其中8家上市公司披露的內(nèi)容較為簡(jiǎn)略。

（二）設(shè)定受益計(jì)劃在2014年年報(bào)中披露的情況分析

基于對(duì)上市公司第三季度季報(bào)分析，本文已經(jīng)鎖定了89家已采用或者將會(huì)采用設(shè)定受益計(jì)劃的上市公司，因此對(duì)于設(shè)定受益計(jì)劃的披露情況分析就在這89家上市公司的2014年年報(bào)中進(jìn)行。

在這89家上市公司的年報(bào)中共有34家上市公司在2014年年報(bào)中對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃進(jìn)行了披露，其中8家披露內(nèi)容較簡(jiǎn)略，26家披露內(nèi)容詳細(xì)。剩下55家設(shè)定受益計(jì)劃對(duì)公司無(wú)影響并無(wú)披露。根據(jù)對(duì)季報(bào)內(nèi)容的分析本文將這89家樣本劃分為（1）季報(bào)中已披露設(shè)定受益計(jì)劃的15家；（2）季報(bào)中聲明在年報(bào)中披露設(shè)定受益計(jì)劃的71家；（3）季報(bào)中表述不清的3家。在15家季報(bào)已經(jīng)披露的上市公司中有10家在年報(bào)中繼續(xù)披露，其中有6家進(jìn)行了詳細(xì)披露，5家上市公司顯示設(shè)定受益計(jì)劃無(wú)影響無(wú)披露；在71家季報(bào)中聲明會(huì)在年報(bào)中披露的上市公司中，47家上市公司并未踐行其在季報(bào)中的聲明對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃的內(nèi)容披露，24家上市公司披露了設(shè)定受益計(jì)劃的內(nèi)容，其中只有4家披露較為簡(jiǎn)略；而在第三季度季報(bào)中對(duì)是否采用設(shè)定受益計(jì)劃表達(dá)不明確的3家上市公司在年報(bào)中均未采用設(shè)定受益計(jì)劃。

在對(duì)上市公司2014年年報(bào)進(jìn)行分析的過(guò)程中本文發(fā)現(xiàn)，關(guān)于會(huì)計(jì)科目數(shù)據(jù)的詳細(xì)內(nèi)容均披露在附注合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋中。所有A股上市公司無(wú)論是否披露了設(shè)定受益計(jì)劃，在其應(yīng)付職工薪酬處科目中，離職后福利的數(shù)據(jù)均來(lái)自于設(shè)定提存計(jì)劃。而34家已經(jīng)披露了設(shè)定受益計(jì)劃的上市公司將設(shè)定受益計(jì)劃的詳細(xì)內(nèi)容均披露在附注中長(zhǎng)期應(yīng)付職工薪酬科目下，即設(shè)定受益計(jì)劃所涉及到的應(yīng)付職工薪酬是非流動(dòng)負(fù)債，符合前文中所提到的新CAS 9規(guī)定設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債（凈資產(chǎn)）列示為非流動(dòng)項(xiàng)目。

三、關(guān)于設(shè)定受益計(jì)劃披露程度的原因分析

（一）關(guān)于設(shè)定受益計(jì)劃披露的原因分析

盡管通過(guò)上文分析發(fā)現(xiàn)設(shè)定受益計(jì)劃的執(zhí)行并不理想，但財(cái)政部將其加入新CAS 9中推行且多家上市公司已經(jīng)采納，就說(shuō)明設(shè)定受益計(jì)劃的執(zhí)行必然有其原因。分析如下：

1.從職工激勵(lì)的角度。面對(duì)日益激烈的企業(yè)人才爭(zhēng)奪，完善的職工會(huì)計(jì)核算體系是企業(yè)留住并激勵(lì)員工的關(guān)鍵因素之一。設(shè)定受益計(jì)劃作為離職后福利計(jì)劃的一種，其投資風(fēng)險(xiǎn)與精算風(fēng)險(xiǎn)全部由企業(yè)承擔(dān)保障了員工收益的穩(wěn)定性。

2.從國(guó)際趨同的角度。隨著經(jīng)濟(jì)全球化浪潮的不斷推進(jìn)，為了與國(guó)際趨同減少跨國(guó)交易的核算成本，減少上市公司國(guó)內(nèi)外財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)處理轉(zhuǎn)換的工作量。從方便與國(guó)外上市公司在會(huì)計(jì)處理方面接洽、降低相關(guān)交易成本的角度來(lái)說(shuō)，能吸引從事大量跨國(guó)貿(mào)易的上市公司采納設(shè)定受益計(jì)劃。

（二）關(guān)于未披露設(shè)定受益計(jì)劃的原因分析

由第三章的數(shù)據(jù)分析可以得出設(shè)定受益計(jì)劃的執(zhí)行力度弱、披露較為困難的結(jié)論。究其原因本文認(rèn)為有以下幾點(diǎn)：

1.從風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)者的角度。設(shè)定受益計(jì)劃中為實(shí)際上由企業(yè)承擔(dān)投資運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以及精算風(fēng)險(xiǎn)。無(wú)論企業(yè)經(jīng)營(yíng)好壞，當(dāng)投資資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)虧損或精算結(jié)果低于預(yù)期時(shí)，企業(yè)都要補(bǔ)進(jìn)大量資金，這樣很容易使企業(yè)陷入財(cái)務(wù)困境甚至是資金鏈斷裂。

2.從會(huì)計(jì)處理的角度。設(shè)定受益計(jì)劃的執(zhí)行需要大量精算假設(shè)，同時(shí)要對(duì)預(yù)計(jì)的未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)等復(fù)雜的步驟需要上市公司聘請(qǐng)專業(yè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行處理，花費(fèi)不菲的人力、物力與金錢。因此企業(yè)對(duì)于采納設(shè)定受益計(jì)劃會(huì)有遲疑。

3.從可執(zhí)行性的角度。我國(guó)目前從法律法規(guī)的角度尚沒(méi)有詳細(xì)的實(shí)務(wù)操作規(guī)范及相應(yīng)后續(xù)規(guī)定，容易使采用了設(shè)定受益計(jì)劃的上市公司對(duì)抽象的準(zhǔn)則規(guī)定產(chǎn)生執(zhí)行上的偏差。

四、改善設(shè)定受益計(jì)劃披露狀況的建議

1.構(gòu)建破產(chǎn)隔離墻，遏制風(fēng)險(xiǎn)擴(kuò)散。企業(yè)應(yīng)參考IAS 19中的規(guī)定，為設(shè)定受益計(jì)劃建設(shè)單獨(dú)的信托基金使其獨(dú)立于報(bào)告主體，即構(gòu)建破產(chǎn)隔離墻。這一措施使設(shè)定受益計(jì)劃基金的資產(chǎn)與負(fù)債區(qū)別于報(bào)告主體的資產(chǎn)與負(fù)債，即使企業(yè)破產(chǎn)清算，該基金仍然可以獨(dú)立運(yùn)作而不受影響，該基金的資產(chǎn)也不是需要進(jìn)行破產(chǎn)清算的資產(chǎn)。

2.改善對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃的披露標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行。必須加強(qiáng)會(huì)對(duì)計(jì)人員的技能培訓(xùn)，提高專業(yè)水平，以此改善設(shè)定受益計(jì)劃的披露質(zhì)量。一是嚴(yán)格遵守新CAS 9要求的5項(xiàng)基本披露規(guī)定。二是理解式運(yùn)用，披露的過(guò)程中在遵守披露要求的基礎(chǔ)上靈活運(yùn)用職業(yè)判斷。

3.新政策的執(zhí)行建立在思想觀念的轉(zhuǎn)變上。為了企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)轉(zhuǎn)變?cè)兴枷?，迅速適應(yīng)設(shè)定受益計(jì)劃的存在并積極推行。企業(yè)分管領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)仔細(xì)學(xué)習(xí)，不應(yīng)該只拘泥于設(shè)定受益計(jì)劃可能對(duì)企業(yè)帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)及增加的成本上，而是站在戰(zhàn)略發(fā)展角度積極采納。

4.出臺(tái)相關(guān)補(bǔ)充規(guī)定，加強(qiáng)政策引導(dǎo)。本文認(rèn)為財(cái)政部除了新準(zhǔn)則的出臺(tái)，還應(yīng)當(dāng)有相應(yīng)配套的說(shuō)明規(guī)定；財(cái)政部應(yīng)當(dāng)效仿IAS 19出具相應(yīng)的解釋條款，對(duì)新CAS 9中表述不清楚的內(nèi)容具體化、條目化；開辟相應(yīng)的反饋渠道，對(duì)上市公司是否執(zhí)行新準(zhǔn)則及在新準(zhǔn)則執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題予以指導(dǎo)，由此對(duì)新準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整。

5.加大發(fā)展精算師隊(duì)伍力度，提高精算機(jī)構(gòu)專業(yè)水平。為保證我國(guó)日后會(huì)計(jì)信息的核算的準(zhǔn)確性、及時(shí)性，本文認(rèn)為我國(guó)首先應(yīng)從官方角度號(hào)召大家積極學(xué)習(xí)精算知識(shí)、參加精算師考試，由此擴(kuò)大精算師隊(duì)伍；鼓勵(lì)符合條件的各類會(huì)計(jì)事務(wù)所、咨詢機(jī)構(gòu)積極開展精算業(yè)務(wù)，必要時(shí)對(duì)這些機(jī)構(gòu)予以經(jīng)濟(jì)和技術(shù)上的扶持。

6.政府提供擔(dān)保，減少設(shè)定受益計(jì)劃執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)。本文認(rèn)為政府應(yīng)效仿美國(guó)設(shè)定受益計(jì)劃運(yùn)營(yíng)模式，一旦出現(xiàn)供款不足，為保證員工退休金安全，由政府出面對(duì)企業(yè)進(jìn)行扶助或者清算，對(duì)員工的退休金待遇提供擔(dān)保。

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