摘要：為了可以將企業(yè)資產(chǎn)的實際價值進行客觀真實的反映，使信息使用者可以獲得更多決策相關(guān)的信息，必須進一步對資產(chǎn)減值會計進行完善。本文是依靠從理論基礎(chǔ)研究到資產(chǎn)減值會計實務(wù)應(yīng)用問題，最后按照問題提出完善對策。本文利用已有的國內(nèi)外研究成果對資產(chǎn)減值會計相關(guān)理論進行研究探討，從資產(chǎn)減值會計的理論基礎(chǔ)中提取經(jīng)驗，然后研究資產(chǎn)減值實務(wù)中存在的各種問題，最后依照問題逐步給出對策建議。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；資產(chǎn)減值會計；會計準則

中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）001-000-02

一、前言

如今社會已進入知識經(jīng)濟和信息技術(shù)時代，企業(yè)競爭更加激烈，經(jīng)營環(huán)境存在各種各樣的風險，想要能夠真實體現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)狀況，不能夠再以歷史成本作為單一的計量屬性，資產(chǎn)存在的確定性盈利能力已經(jīng)隨著工業(yè)時代的結(jié)束而消失，當今信息時代的內(nèi)外部環(huán)境可以說瞬息萬變，展示出非常高的不穩(wěn)定性，再也沒有工業(yè)時代時存在的穩(wěn)定性。所以，會計必須適應(yīng)時代的改變進行變革，新的社會經(jīng)濟狀況需要新的會計。資產(chǎn)減值會計就是在這樣一種背景下產(chǎn)生了。資產(chǎn)減值指的是資產(chǎn)的賬面價值高于可收回金額。新《企業(yè)會計準則》盡管對資產(chǎn)減值有新的規(guī)范，在一定程度上降低了上市公司隨意對利潤進行操控的能力，可上市公司對利潤仍有一定的操控余地。

二、資產(chǎn)減值會計的相關(guān)概念

（一）資產(chǎn)減值會計相關(guān)概念

首先，是資產(chǎn)減值概念。國際會計準則第36號中對資產(chǎn)減值給出相應(yīng)定義：如果資產(chǎn)的賬面價值高于資產(chǎn)實際使用或被賣出可以獲得的價值，此項資產(chǎn)就需要按照實際可收回價值來實施計量，這種情況發(fā)生時，此項資產(chǎn)實際上產(chǎn)生了減值，這時企業(yè)需要對資產(chǎn)做資產(chǎn)減值損失的確認處理。FASB第121號準則公告同樣對資產(chǎn)減值概念給予了定義。

我國也從財政部頒布的第8號資產(chǎn)減值準則中給出資產(chǎn)減值定義：當資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，可以認為資產(chǎn)減值已發(fā)生。從實際應(yīng)用情況來看，我國對資產(chǎn)減值的規(guī)范基本與國際相一致，資產(chǎn)減值會計定義基本相同。從理論上來說，假如將資產(chǎn)看做對未來經(jīng)濟利益的預(yù)期，那么當存在賬面價值高于資產(chǎn)未來經(jīng)濟利益這一情況時，會計需要進行記錄，作為資產(chǎn)減值采取會計處理。

其次，是資產(chǎn)減值會計概念。資產(chǎn)減值會計是一系列會計處理過程的組合，將資產(chǎn)減值作為核算對象，利用穩(wěn)健性原則，包含計量、確認與披露的所有過程。實際上資產(chǎn)減值會計可以被認為，當預(yù)期的未來經(jīng)濟利益低于資產(chǎn)的賬面時，資產(chǎn)減值就是兩者之間的差額。資產(chǎn)減值會計是一種利用價值計量的手段，而不是過去的成本計量方式，歷史成本仍然有許多固有優(yōu)勢，因此資產(chǎn)減值會計不是把歷史成本方法全部進行否定，而是以歷史成本作為基礎(chǔ)，之后再利用價值計量改善歷史成本存在的問題，是一種補充和進步。

（二）資產(chǎn)減值會計的產(chǎn)生

早在文藝復(fù)興時期，就產(chǎn)生了資產(chǎn)減值會計的思想，而我國發(fā)展較晚，在2006年2月才正式頒布了《企業(yè)會計準則第 8號——資產(chǎn)減值》，穩(wěn)健性原則最初是作為保護方式，而隨著研究的加深，增強了對不確定性事物的認知水平，逐步完善了計量的相關(guān)理論，穩(wěn)健性原則成為一種對抗會計估計與不確定性的保障，資產(chǎn)減值會計在實際的應(yīng)用過程中快速發(fā)展提高。資產(chǎn)減值會計從開始的最大揭示可能發(fā)生的風險與損失，到現(xiàn)在更多的體現(xiàn)資產(chǎn)的真實價值，更加關(guān)注未來信息，提供給財務(wù)報告信息使用者更多更加真實可信的會計信息。

三、資產(chǎn)減值會計中存在的問題

（一）資產(chǎn)減值在制度層面上存在的問題

第一，制度中存在的問題。資產(chǎn)減值準備具有非常多的計量標準，想要全部掌握存在一定困難。對會計人員素質(zhì)要求較高，無論是在資產(chǎn)減值準備的計量標準還是確認標準和確認起點，均要求專業(yè)的判斷。企業(yè)確認資產(chǎn)減值準備時，需取得以下數(shù)據(jù)資料：存貨可變現(xiàn)值凈值、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額、無形資產(chǎn)可收回金額、在建工程可收回金額等。可變現(xiàn)凈值指的是企業(yè)經(jīng)營時，從估計售價中刨除估計銷售費用與估計完工成本兩項之后的價值。首先對未來一定期間內(nèi)的現(xiàn)金流入量與貼現(xiàn)率進行預(yù)計，在依據(jù)結(jié)果來對未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定進行預(yù)計，存在一定的主觀因素是預(yù)計數(shù)必然存在的一項問題，在很大程度上受到會計工作者的主觀能力影響。這導(dǎo)致企業(yè)存在多提資產(chǎn)減值準備來對利潤進行控制的情況發(fā)生。

第二，確認與計量存在的問題。確認與計量存在極大的難度。資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟利益是進行計提資產(chǎn)減值準備的前提和重點。但是想要對各項資產(chǎn)的可收回金額進行科學(xué)確定存在一定的困難，主要有以下幾個原因。首先，我國如今還缺乏健全的價格市場化機制與資產(chǎn)信息披露，導(dǎo)致沒有足夠的依據(jù)可以進行資產(chǎn)減值準備的計提。第二，價值貶值的發(fā)生，當無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)進行入賬處理后，一旦市價下跌和技術(shù)更新等因素發(fā)生時，必然造成價值貶損的情況發(fā)生。第三，對外投資的減值與應(yīng)收款需靠被投資企業(yè)及其債務(wù)企業(yè)雙方的持續(xù)經(jīng)營狀況與財務(wù)狀況來進行認定。第四，企業(yè)會計制度要求資產(chǎn)減值準備必須逐項進行確認與計量。企業(yè)資產(chǎn)的種類繁多，想要將如此多種資產(chǎn)的可收回或者可變現(xiàn)凈值一條條進行確認與計量很難實現(xiàn)。

（二）資產(chǎn)減值在計提上存在的問題

第一，計提資產(chǎn)減值準備變?yōu)樯鲜泄精@取利益的黑手。上市公司利用資產(chǎn)減值準備的空間獲取利潤，這是《企業(yè)會計制度》中，沒有規(guī)定各項資產(chǎn)減值準備計提的具體操作規(guī)范，僅僅作了原則上的規(guī)定造成的后果。上市公司采取“計提準備”改變盈余狀況的手段一般有以下三種，一是以某一年為節(jié)點，當年進行最大額度的計提準備，如此必然導(dǎo)致當年存在巨額虧損，這樣第二年便可以較少甚至不提準備，為利潤提高做好準備。二是之前幾年更多的去提資產(chǎn)減值準備，而在當年對一部分進行沖回，用這種方法來調(diào)控盈余。三是采取少計提甚至不計提資產(chǎn)減值準備的方法，導(dǎo)致利潤虛增，無法統(tǒng)計真實情況。

第二，計提資產(chǎn)減值準備變?yōu)樯鲜泄究毓晒蓶|脫逃債務(wù)的方法。我國有一部分上市公司將控股股東的借款擔保以及應(yīng)收款等采取大比例甚至全額的計提資產(chǎn)減值。導(dǎo)致此種問題是由于上市公司缺乏科學(xué)合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)，在我國上市公司的股權(quán)擁有比較特別的構(gòu)成。此外，上市公司把與其他單位關(guān)聯(lián)的欠款進行大比例的計提壞賬準備，這也可能造成內(nèi)外勾結(jié)最終逃避債務(wù)的情況發(fā)生。

（三）資產(chǎn)減值在外部監(jiān)管上存在的問題

第一，難以對資產(chǎn)減值準備計提的公允性進行衡量。以下幾項是對企業(yè)資產(chǎn)減值準備進行計量與確認的前提：固定資產(chǎn)可收回金額、存貨可變現(xiàn)凈值、應(yīng)收款可收回金額、短期投資市價與長期資產(chǎn)可收回金額等材料。上述“可變現(xiàn)凈值”與“可收回金額”兩項在很多時候主要依靠的是會計人員的主觀性結(jié)果。利用一些預(yù)估的數(shù)據(jù)對“可變現(xiàn)凈值”進行確認，更多的是一種的主觀性行為，確認的結(jié)果必然存在一定差異。而“可收回金額”擁有更多的不確定因素，因為想要對未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進行預(yù)計，必須先對未來一定期間現(xiàn)金貼現(xiàn)率與流入量進行預(yù)計，資產(chǎn)減值準備計提必然存在過高的彈性，這樣造成計提既沒有規(guī)范的衡量標準，也沒有合理的制約手段。

第二，資產(chǎn)減值準備再確認不具備權(quán)威性。企業(yè)外部人員對企業(yè)了解有限，沒有使用價值和資產(chǎn)性態(tài)兩方面的具體情況。所以，如審計機關(guān)、證券監(jiān)督管理機關(guān)和注冊會計師這樣的外部部門，對企業(yè)確認的減值進行檢查之后再確認的過程和結(jié)果不具備應(yīng)有的權(quán)威性。

四、資產(chǎn)減值會計存在問題的原因分析

（一）準則自身問題

新準則雖然對資產(chǎn)減值處理的一般適用原則進行了規(guī)定，而且進一步對具體規(guī)范的范圍實行了界定，確認了《企業(yè)會計準則第8號一資產(chǎn)減值》的適用范圍，但仍未能對具體操作進行更多合理的規(guī)范。

首先，難以對資產(chǎn)組的劃分進行確定。新準則并未對資產(chǎn)組的劃分提供直接的標準。按照新準則，公允價值能夠依靠公平交易中的市場價格或者是銷售協(xié)議價來進行確定，可是我國當前的價格市場與信息市場均存在一定問題，對資產(chǎn)評估沒有較高的規(guī)范化水平，評估機構(gòu)也缺乏必要的獨立性，而且資產(chǎn)組以及資產(chǎn)組組合采用何總方法確定其公允價值也缺乏規(guī)范。最后，缺乏折現(xiàn)率確定的制度規(guī)定。減值損失進行確認時，需要對可收回金額的計算提供對應(yīng)的折現(xiàn)率，但折現(xiàn)率通常都是極為不穩(wěn)定的因素。新準則中并未對折現(xiàn)率的獲取提供具體方法和說明，這就要求會計人員和企業(yè)管理人員利用自身經(jīng)驗來進行判斷，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額的計量存在較大的主觀因素。

（二）企業(yè)業(yè)績考察的不規(guī)范

企業(yè)在本期經(jīng)營的盈利情況是政府考察企業(yè)業(yè)績針對的主要內(nèi)容，政府還會依此結(jié)果對企業(yè)是否上市、退市或被ST進行處理。當上市公司經(jīng)營不善面臨退市的壓力時，便會對資產(chǎn)減值準備進行巨額計提，利用會計政策的變化漏洞；同樣當面對被ST的壓力時，一些上年便有虧損的上市公司，利用少計、不計提資產(chǎn)減值準備的方法來虛增利潤，避免處罰。

（三）會計人員素質(zhì)與會計職能的限制

資產(chǎn)減值的確認與計量有很多地方需要采取主觀判斷，不確定因素較多，對企業(yè)會計人員的職業(yè)素質(zhì)和判斷水平有極高的要求。而我國企業(yè)會計人員現(xiàn)狀無法達到這種要求，企業(yè)基層會計人員普遍素質(zhì)不高，這能完成記賬與算賬等較為簡單的會計工作。雖然這種情況隨著企業(yè)對會計人員職業(yè)素質(zhì)要求的提高而有所好轉(zhuǎn)，但資產(chǎn)減值是一個較為復(fù)雜和新穎的問題，一部分企業(yè)的會計人員缺乏足夠的了解和專業(yè)知識，導(dǎo)致了資產(chǎn)減值會計無法更快的發(fā)展。

五、完善資產(chǎn)減值會計的對策

（一）建立合理的企業(yè)效績考評機制

企業(yè)采取多種方法對會計報表的內(nèi)容進行修飾，主要由于外界的監(jiān)督壓力，外界對企業(yè)有較高的經(jīng)營業(yè)績需求。由此可知，想要提高企業(yè)內(nèi)部水平必要的監(jiān)督考評必不可少，想要提供完善的企業(yè)效績考評機制，制定科學(xué)合理的財務(wù)指標和非財務(wù)指標，不僅以結(jié)果作為考評標準，還要把形成結(jié)果的過程納入考評范圍。如此可以幫助企業(yè)健康發(fā)展，在根本上解決企業(yè)可能存在的利潤操縱的嚴重問題。

（二）進一步健全和發(fā)展價格市場與信息市場

我國還缺乏足夠完善的價格市場與信息市場，包括中介服務(wù)機構(gòu)、證券管理機構(gòu)甚至企業(yè)自身，都無法準確得到公司的各種存貨和投資當前的市場價格，最終造成計提工作沒有合理的缺乏衡量標準和有效的制約手段。必須提高資產(chǎn)評估體系與信息價格市場的發(fā)展水平，才可以準確公正的衡量企業(yè)各項資產(chǎn)的市價與公允價值，規(guī)范企業(yè)資產(chǎn)減值準備的計提。活躍的市場是得到公允價值的前提，如果沒有活躍的市場，需要以得到的最佳信息作為估計的基礎(chǔ)，還可以利用同行業(yè)相似度較高的資產(chǎn)近期交易價格或結(jié)果來確定。我國當前的價格市場與信息市場仍存在不夠透明合理的問題，很難得到資產(chǎn)的準確市價，對資產(chǎn)減值會計的發(fā)展產(chǎn)生了不利影響。對資產(chǎn)信息與價格信息進行統(tǒng)一處理，提供真實可靠的信息，提高資產(chǎn)減值的確認與計量的科學(xué)性和準確性。

（三）提高獨立審計的外部監(jiān)督水平

對資產(chǎn)減值會計進行的審計，和對一般業(yè)務(wù)的審計有很大的不同，導(dǎo)致獨立審計的難度和風險的提高。所以， 對資產(chǎn)減值會計審計要有特定的審計程序與方法。假如獨立審計無法對資產(chǎn)減值會計采取合理的監(jiān)督，必然會導(dǎo)致資產(chǎn)減值會計的信息缺乏可信度。因此，必須及早規(guī)范資產(chǎn)減值會計的審計程序，提供特別應(yīng)用于資產(chǎn)減值會計的相關(guān)審計準則， 必須提高資產(chǎn)減值會計制度的推廣力度，這樣才可以真正發(fā)揮資產(chǎn)減值會計應(yīng)有的效果。

（四）提高會計人員綜合素質(zhì)

資產(chǎn)減值會計的確認與計量需要專業(yè)水平較高的會計人員才能較好完成，要求會計人員必須擁有牢固的會計專業(yè)基礎(chǔ)知識、較高的綜合分析判斷水平和更多的企業(yè)管理經(jīng)驗。想要提高會計人員職業(yè)能力水平必須要有更多的專業(yè)素質(zhì)培養(yǎng)。由于資產(chǎn)減值確認與計量有很多地方需要會計人員的主觀判斷，對企業(yè)會計人員的職業(yè)判斷能力和綜合能力要求較高。而我國當前的會計人員整體素質(zhì)不高，需要企業(yè)和社會相關(guān)部門提供更多的職業(yè)教育培訓(xùn)機會，逐步提高財務(wù)人員對新要求的適應(yīng)能力。

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作者簡介：杜黛君（1991-），女，河南省開封市 ，本科學(xué)歷，會計專業(yè)。