趙栓文，劉　青

(西安財經學院 商學院，陜西 西安 710100)

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管理會計在我國商業(yè)銀行應用中的問題及對策

趙栓文，劉青

(西安財經學院 商學院，陜西 西安 710100)

摘要：隨著國際金融自由化影響的加劇和我國金融管制的逐步解除，商業(yè)銀行由于產品的趨同面臨著巨大的競爭壓力。而管理水平的高低是評價銀行有無發(fā)展?jié)摿Φ闹匾獦顺?。管理會計作為銀行經營管理中極其重要的工具之一，其水平的高低往往決定著銀行內部經營管理的質量。從我國商業(yè)銀行應用管理會計的現(xiàn)狀出發(fā)，詳述商業(yè)銀行管理會計的價值、應用的必要性，并指出面臨的問題及解決的對策。

關鍵詞：商業(yè)銀行；管理會計；平衡積分卡

一、引言

2014年10月27日，財政部發(fā)布《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》，明確提出了全面推進管理會計體系建設的指導思想、基本原則、主要目標、主要任務、主要措施和工作要求，為我國管理會計的發(fā)展指出了明確的方向[1]。

隨著國際金融自由化對金融業(yè)影響的加劇，商業(yè)銀行紛紛走向國際化道路，跨國并購層出不窮。然而商業(yè)銀行管理水平面臨巨大考驗：一方面，國內金融市場不斷變革，金融管制隨存款利率上限的放開逐漸解除，金融市場對外放開，人民銀行允許國外商業(yè)銀行進入中國金融市場，使競爭加??；另一方面，央行下調金融機構人民幣存款和貸款基準利率，穩(wěn)步推進利率市場化改革，以及社?；鹑胧械纫幌盗信e措，對商業(yè)銀行的管理水平提出了更高的要求。顯而易見，較為粗放的銀行管理模式已經不能順應金融發(fā)展的大趨勢，在這種情況下，各商業(yè)銀行與監(jiān)管部門都一致認為精細化的財務管理模式應作為下一步的努力方向。商業(yè)銀行要保持原有甚至增加市場份額，必須加強內部管理，尤其是財務管理模式的改進。所以，管理會計作為銀行財務管理的重要組成部分和重要工具，地位尤為重要。

到目前為止，國內各商業(yè)銀行在應用管理會計的理念、方法等方面已經有了較多的嘗試，邁出了商業(yè)銀行應用管理會計的第一步。2004年，建設銀行通過對各分行和支行推行經濟資本預算管理，實施全面風險管理體制改革，引入經濟資本成本等關鍵指標，對各部門業(yè)績進行評價，建立起了管理會計系統(tǒng)；中國工商銀行也開發(fā)了業(yè)績價值管理項目(PVMS)，采用統(tǒng)一的分類產品體系、內部計價機制、成本分攤方法等，分產品、部門、機構對內部業(yè)績進行核算與管控[2]。但這些舉措與系統(tǒng)性地將管理會計全面應用到商業(yè)銀行的風險控制、成本控制、產品定價、盈利分析、投資決策和績效考評等內部管理上還存在很大距離。

二、商業(yè)銀行管理會計的概念

商業(yè)銀行管理會計，是指基于成本管理會計和責任會計，運用會計學原理及數據分析工具對銀行經營過程中的財務信息及非財務信息進行收集和計量，制定合理的內部資金轉移價格，運用各種成本分攤工具對各成本中心、利潤中心、投資中心的成本進行歸集、還原、分攤，并出具機構、部門、團隊和個人多維度的管理會計績效評價報告，最后計算出管理會計核心指標、經濟增加值(EVA)和資本回報率(RAROC)。以上過程為商業(yè)銀行管理預測決策提供行之有效的盈利能力信息、業(yè)績績效信息、風險預警信息及發(fā)展戰(zhàn)略信息等。

現(xiàn)代商業(yè)銀行管理會計，已經超越了原本商業(yè)銀行會計的范疇，不僅僅是在事后對資產、負債、利潤及現(xiàn)金流的精確核算并加以分析，而是在事中，甚至事前就開始對會計信息系統(tǒng)提供的數據進行實時分析，真正做到對預測決策的全方位控制，為商業(yè)銀行提供更加有效的信息，以便控制現(xiàn)在，謀劃未來。

三、商業(yè)銀行應用管理會計的價值和必要性

(一)管理會計面向銀行管理的核心價值

1.信息集成

商業(yè)銀行管理會計系統(tǒng)能有效地集成銀行卡、信用卡業(yè)務、柜面業(yè)務、信貸管理、手機銀行業(yè)務、中間業(yè)務等營業(yè)系統(tǒng)以及財務系統(tǒng)的信息和數據，使原本各自獨立的數據系統(tǒng)有機結合起來，為商業(yè)銀行經營決策提供有力的依據。

2.成本控制

成本核算與控制是商業(yè)銀行管理會計實施的重要一環(huán)，在商業(yè)銀行采用本量利方法可以預測保本點，對利潤敏感性進行分析，測算出資本成本、投資放款業(yè)務量等對利潤的影響情況，進一步控制目標成本。

3.效益分析

商業(yè)銀行各支行皆為利潤中心，對于利潤中心收入和成本都要分類精細化管理，將外部營業(yè)收入和內部轉移收入逐項分解，明確各責任中心的盈利情況，把價值創(chuàng)造真正分解到各部門，增強積極性，從而提高盈利能力。

4.績效考核

平衡計分卡是管理會計系統(tǒng)中評價業(yè)績較為先進的有力工具，運用平衡計分卡對商業(yè)銀行進行績效考核，從財務、客戶、流程、組織能力等四個維度來衡量銀行的績效，對各分行、各部門、各級管理人員進行有效準確地績效考核。

5.風險防范

管理會計可以為商業(yè)銀行提供良好的財務預警功能，傳統(tǒng)的事后分析變?yōu)槭虑昂褪轮械目刂疲兄趪栏駜瓤刂贫鹊膶嵤?，并對銀行異常情況及時進行報警。

6.信息表現(xiàn)

在商業(yè)銀行實施管理會計，其中一個重要的成果就是管理會計報告，它能為各分行、各支行、各部門、各級管理人員提供及時有效的信息。

(二)商業(yè)銀行應用管理會計的必要性

1.現(xiàn)代企業(yè)管理的需要

隨著我國商業(yè)銀行普遍股份制改革，大部分國有銀行和股份制銀行成為滬深主板的大型上市公司，有的同時也在H股上市。這樣一來，銀行的管理能力對預測決策產生了重要影響，同時外部的信用評級等專業(yè)機構也對銀行的財務管理能力提出了更高的要求。商業(yè)銀行管理會計作為現(xiàn)代成本管理中的有效方法，在信息歸集、成本分攤、提高資金使用效率等多方面都對銀行財務管理工作起到了重要作用。

2.同業(yè)競爭的需要

隨著國際金融自由化影響加劇和我國金融管制的逐步解除，商業(yè)銀行由于產品的趨同面臨著巨大的競爭壓力。在產品趨同的情況下，銀行只有通過發(fā)行更多更新的金融產品，以及提供更好的客戶服務，來提高同業(yè)競爭力。主要體現(xiàn)在為客戶提供有針對性的理財產品及投融資服務。這些多樣的產品和服務就要求財務人員明晰成本動因、清晰計算各產品成本，提供覆蓋產品直接成本、間接成本和合理利潤的不同保本點定價。

3.銀行內部管理的需要

管理水平尤其是內部管理水平的高低是評價一家銀行有無發(fā)展?jié)摿Φ闹匾獦顺摺９芾頃嬜鳛殂y行經營管理中極其重要的管理工具之一，決定著銀行內部經營管理的質量。管理會計可以把銀行內部成本管理和外部業(yè)務活動有機地結合起來，通過有效的數據歸集、成本分攤、戰(zhàn)略管理，可以使銀行內部各類經營活動更加規(guī)范，同時也可以使銀行增強與各方的業(yè)務合作，樹立更加專業(yè)的業(yè)務形象，提高銀行信譽。

四、商業(yè)銀行應用管理會計面臨的問題

(一)管理會計信息系統(tǒng)建設不完備

管理會計方法在商業(yè)銀行有效實施還有賴于管理會計信息系統(tǒng)的建設，我國各大商業(yè)銀行在信息系統(tǒng)建設上都已邁出了決定性的一步，提高了自動化程度，但會計信息的質量還有待提高。主要表現(xiàn)在：手工錄入數據較多、信息的真實性和準確性仍待考證、數據加工方法不科學、非財務信息缺失，以及系統(tǒng)存在漏洞等。這些問題都會對管理會計信息系統(tǒng)產生不利影響。同時缺乏信息網絡的構建，銀行各部門間信息交互還是以會計核算數據為主導，銀行業(yè)數據較少，不能及時溝通專業(yè)信息，影響管理會計在商業(yè)銀行的應用。

如農業(yè)銀行為了避免數據主觀性太強而減少手工錄入數據的數量，在設計管理會計信息系統(tǒng)時，只保留產品研發(fā)個數、采購合同金額等數據。但管理會計中所需大量的數據來源如信貸管理系統(tǒng)、風險管理系統(tǒng)等，還需要操作員手工錄入,這樣數據的質量還是難以保證。中國銀行和農業(yè)銀行管理會計信息系統(tǒng)中主要處理的數據都是財務數據和業(yè)務數據，很少見到非財務數據信息，使得平衡計分卡甚至管理會計在商業(yè)銀行中的應有都產生了極大的困難。

(二)成本核算控制存在問題

會計核算是管理會計非常重要的基礎環(huán)節(jié)，缺少了準確的核算資料，各種績效評價、全面預算、責任落實都無從談起。

1.會計科目設置不符合要求

傳統(tǒng)的會計科目是根據經濟內容劃分的，有利于手工核算時減輕工作量。但伴隨現(xiàn)代互聯(lián)網、云計算以及會計電算化的迅速發(fā)展，現(xiàn)代財務會計的會計科目的分類依據可以進行適當外延，商業(yè)銀行可以在同一會計核算體系中按具體部門、產品、客戶分類[3]。這種多維核算有利于管理會計工具發(fā)揮有效作用。

2.內部資金價格制定不合理

全面成本管理的三大基礎是內部資金轉移成本計價(FTP)、ABC成本分攤和經濟資本管理。商業(yè)銀行主要使用前期成本控制來進行成本分攤，但事實上，商業(yè)銀行特殊的貨幣經營性質，其成本和受益主要來自于資金價差。所以，準確的FTP和經濟資本管理對于管理會計的高效運行有至關重要的作用。

3.預算管理方式有待進一步提高

商業(yè)銀行管理會計是以責任制為核心，以核算為基礎，以預算、考核、控制為主線的管理系統(tǒng)，而國內大多數銀行仍然停留在以財務預算為主導的情形[4]。中國銀行在這方面尤為明顯，一切以利潤為導向，未能夠實行全面預算管理，沒有將業(yè)務預算和財務預算進一步細分到每個責任中心。

另外，多數地方性商業(yè)銀行如大連銀行，在預算編制方面方法單一，這些銀行的全面預算管理是由總行計劃，財務部牽頭實施，最終匯總完成。各種制度在編制過程中，分支機構基本上都是按照總行的最低要求填報預測值，再經過與總行的博弈，最終結果往往還是更接近于總行的預定值。預算模板的填制幾乎是為了結果而服務的，偏離了預算管理的真實目的。

4.業(yè)績評價體系有待完善

各國有商業(yè)銀行及股份制銀行和地方銀行都存在管理會計核心指標地位不夠突出的問題，綜合評價銀行業(yè)務與經營狀況的指標(如EVA)偏少且所占權重較小，而考核項目中各業(yè)務線的數量指標過多。只有極少數股份制銀行應用平衡計分卡進行績效評價，中國農業(yè)銀行、中國銀行等國有大型商業(yè)銀行均未應用平衡計分卡。

平衡計分卡是現(xiàn)階段較為科學的業(yè)績評價體系，它用整體觀點考慮績效，注重動態(tài)管理的流程而非靜態(tài)[5]。然而平衡計分卡的實施需要準確的預算編制，這樣一來就對預算編制提出了較高的要求，同時也成為平衡計分卡很難實施的一大原因。平衡計分卡分維度對業(yè)績進行評價，需要財務與非財務數據和指標，結合我國商業(yè)銀行現(xiàn)狀，無任何經驗和借鑒，也使得平衡計分卡的實施有了很大障礙。

五、我國商業(yè)銀行應用管理會計的主要對策

根據我國會計發(fā)展綱要的具體內容，針對商業(yè)銀行應用管理會計面臨的以上問題提出相應的對策。

(一)優(yōu)化信息系統(tǒng)建設

管理會計在商業(yè)銀行有效實施很大程度有賴于管理會計信息系統(tǒng)的建設，而大量的數據作為銀行管理會計工作進行的基礎，必須要建立各系統(tǒng)間有機結合的綜合數據信息平臺，集中進行會計核算、 監(jiān)督、 編報、 檔案保管等[6]。這一信息系統(tǒng)可通過數據的生成、歸集和使用三個層面對基礎數據與信息進行最有效地加工利用。

第一層面是業(yè)務層，主要任務為收集日常基礎經營業(yè)務的基礎數據，將數據按一定規(guī)則傳遞給下一層，所收集的信息既包括財務信息也包括非財務信息。

第二層面是數據層即數據倉庫，主要任務是分類記錄第一層所反饋的信息，從會計科目、賬務、員工、客戶乃至責任中心等多個維度反映同一筆業(yè)務信息。

第三層面是決策支持層即綜合信息平臺，主要對第二層中的數據進行篩選和加工并最終生成商業(yè)銀行管理所需的決策有用信息。

2007年，中信銀行啟動了管理會計系統(tǒng)的建設，在系統(tǒng)投入使用兩年內就規(guī)范了業(yè)務流程，夯實了數據基礎，修復了系統(tǒng)漏洞，并積極構建信息網絡，使商業(yè)銀行管理會計體系得到了持續(xù)動態(tài)的優(yōu)化。

(二)完善成本核算控制

1.確定成本核算對象

根據管理會計中責任會計的相關理論，可以將商業(yè)銀行的責任中心劃分為三類，分別確定其成本核算對象。

(1)機構。商業(yè)銀行機構包括各省分行及各支行，根據機構規(guī)模及管轄范圍的不同制定不同的責任中心劃分方式。

(2)部門。根據業(yè)務拓展部門、管理部門和支持保障部門的不同的業(yè)務特性，分別劃分責任中心進行成本管理。

(3)團隊和個人。改革之后，商業(yè)銀行的營銷模式是每個客戶經理都變?yōu)閱蝹€的利潤中心，或者幾個客戶經理組成的營銷團隊為一個利潤中心，擁有自己可支配的費用，收入按比例與銀行共享。這樣也應作為一個責任中心，使用各種成本指標進行核算。

2.改革完善內部資金價格形成機制

商業(yè)銀行特殊的貨幣經營性質，其成本和受益主要來自于資金價差。所以，準確的FTP內部轉移價格和完善的內部轉移價格機制對于管理會計的高效運行有至關重要的作用，同時也符合資本市場運轉規(guī)律。

3.實行全面預算管理

全面預算管理體系是商業(yè)銀行中長期發(fā)展規(guī)劃中最基層業(yè)務活動的有效載體，在實際應用中涉及眾多的業(yè)務環(huán)節(jié)，應用得當，會改變過去商業(yè)銀行粗放經營的管理方式。商業(yè)銀行應把業(yè)務預算和財務預算細化到各責任中心，制定合理可行的預算目標[7]，如業(yè)務類的資產規(guī)模、市場占有率、業(yè)務結構目標等，資本類的經濟資本、EVA、風險調整后資本收益率(RORAC)目標等[2]，財務類的收入、費用、利潤目標等，以及質量類的不良貸款率目標。預算應分為縱向和橫向編制，并且業(yè)務預算釆用增量預算，使增幅量身定制；營業(yè)費用預算采用零基預算方式編制；預算編制過程以部門預算為主、分級預算為輔。

4.改善業(yè)績評價體系

各商業(yè)銀行應突出管理會計核心指標的地位，設立以經濟增加值(EVA)為核心的績效評價指標體系，量化績效考核指標，加大經濟增加值、經濟資本回報率等指標的考核權重，進一步完善資本約束考核機制。

光大銀行在國內最先采用平衡計分卡，它用整體觀點考慮績效，注重動態(tài)管理的流程，使用了四個有因果關系的維度進行績效評價，使財務結果對未來的發(fā)展更有預見性與前瞻性。各銀行都應逐步應用平衡計分卡，在財務、客戶滿意度、流程、組織能力、產品、部門機構等方面多維度綜合評價企業(yè)績效。

參考文獻

[1] 張璐怡.全面推進管理會計體系建設 創(chuàng)中國特色管理會計新時代——中國會計學會管理會計專業(yè)委員會2014年年會觀點綜述[J].財務與會計，2015(1):70-73.

[2] 肖文東.管理會計在商業(yè)銀行的應用研究[J].中央財經大學學報，2011(4):92-96.

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[7] 高揚.探討管理會計在商業(yè)銀行中的應用[J].中國外資,2013(11):76.

[責任編輯、校對：李琳]

收稿日期：2015-12-14

作者簡介：趙栓文(1965-)，男，陜西西安人，教授，主要從事財務管理理論與實踐、管理會計理論與實踐研究。

中圖分類號：F230

文獻標識碼：A

文章編號：1008-9233(2016)04-0019-04

Problems and Countermeasures of Management Accounting in Chinese Commercial Banks

ZHAOShuan-wen，LIUQing

(School of Business，Xi'an University of Finance and Economics，Xi'an 710100，China)

Abstract：With the international financial liberalization and the gradual lifting of Chinese financial regulation,commercial banks are facing huge competitive pressure due to the convergence of products.And the level of management is an important measure to evaluate the potential of a bank's development.Management accounting is one of the most important tools in the management of banks.The level of management is often determined by the quality of internal management.This article is based on the current situation of Chinese commercial banks application of management accounting.And the paper describes the value of commercial bank management accounting,and the necessity of application,and points out the problems and countermeasures.

Key words：commercial bank；management accounting；balanced sheet