■ 詹清喜（天津財經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟學(xué)院 天津 300222）

2015年全國兩會期間，人大代表們圍繞“稅收法定原則”進行了激烈討論，引起了社會各界的廣泛關(guān)注。2015年3月6日，財政部部長樓繼偉提出“稅收法定”是接下來重要的改革任務(wù)之一，在2020年之前應(yīng)該完成，這預(yù)示著新一輪財稅法改革的序幕已經(jīng)拉開。然而，隨著經(jīng)濟增速放緩和信息通訊技術(shù)的發(fā)展，人們更加深切地感受到了貧富差距的懸殊，使得有些人開始質(zhì)疑現(xiàn)行的分配制度和社會正義的存在性，影響社會和諧。財政作為一種分配關(guān)系，是調(diào)節(jié)收入分配的重要途徑，在收入分配中可以發(fā)揮最直接的作用。因此，新一輪財稅法改革將如何調(diào)整現(xiàn)有的收入分配格局更加值得思考與探索。本文將著重從“國與民”（即：國家與國民）收入分配的視角來分析和探索如何在財稅法治改革之中實現(xiàn)分配正義價值。

國內(nèi)外研究綜述

（一）“國與民”收入分配與財稅法治的關(guān)系

眾多國內(nèi)外學(xué)者通過理論研究和實證分析，對收入分配與財稅制度之間的關(guān)系進行了大量研究并達成了共識：“國與民”收入分配與財稅制度唇齒交融，相互影響。劉劍文（2011）將收入分配與財稅法改革的關(guān)系分為：國與民、央與地和貧與富三個層次。高強（2014）提出財稅體制改革要著重處理：政府與居民、政府與企業(yè)和政府與政府三個分配關(guān)系。這里第一、第二個關(guān)系中“政府”與劉劍文教授的“國”相對應(yīng)；“企業(yè)”分配的收入最終歸于擁有企業(yè)利益分配權(quán)力的“居民”，即“企業(yè)”、“居民”可以與劉劍文教授的“民”相對應(yīng)，即他們都認為“國與民”收入分配關(guān)系是財稅法改革需要解決的主要矛盾之一。李尚竹（2011）從收入分配的視角分析，國與民的關(guān)系主要表現(xiàn)為國富與民富的關(guān)系。若政府收入所占國民收入比重比較大或者政府收入增長速度較快，我們則稱之為國富；若企業(yè)和居民的收入占國民收入的比重較大或者其增長速度較快，我們則稱之為民富。李煒光（2010）從財稅法律關(guān)系看，代表國家的政府具有征稅的權(quán)利，成為征稅人；居民為了換取政府提供的公共物品，成為了納稅人。

（二）財稅法治中“國與民”收入分配正義的內(nèi)涵

1.主張“國富”論。學(xué)者對“國與民”收入分配正義的內(nèi)涵的理解并沒有達成統(tǒng)一意見。有的學(xué)者主張“國富”論。法家主張“富國強兵，以法治國”，這本是先進之舉，但采取的是“富國弱民”的方式，沒有正義可言。其代表人子產(chǎn)主張“以猛服民”；桑弘羊?qū)h武帝忠心耿耿，通過聚斂各方資財增強國力；管仲甚至開創(chuàng)了國營娼妓制度，聚斂民財，獲得豐厚收入以富其國。德國官房學(xué)派代表人薛肯道爾夫（Veit Ludwig von Secdendorff，1656）認為“君富才民富”，國家應(yīng)該加強對經(jīng)濟的控制，擴大財政收入，才能掌握政治經(jīng)濟實權(quán)。福利學(xué)派代表人庇古（Pigou，1920）認為增加財政收入，利用財政手段調(diào)節(jié)收入分配，把高收入群體的財富通過財政收支的方式轉(zhuǎn)移到低收入群體，從而增加社會福利，即先“國富”，后“民富”。有的學(xué)者則主張“民富”論。

2.主張“民富”論。儒家主張“仁政”，有若與魯哀公討論“國用不足”的問題時，建議其改“二”為“徹”，即將稅賦由十分之二改為十分之一。他認為百姓尚且用度不足，國家用度肯定不會充足，如果百姓夠用了，就不用擔心國家用度不足了。也就是說，只有“民富”了，國家才能真正富起來。道家老子提出君主應(yīng)“我無事而民自富”，國家應(yīng)該少征稅，尊重事物本身的發(fā)展規(guī)律才是正義的。古典經(jīng)濟學(xué)派代表人亞當·斯密（Adam Smith，1776）主張國家應(yīng)該盡量少征稅，不要干涉市場的自由競爭。奧地利經(jīng)濟學(xué)派代表人弗里德里?！す耍‵riedrich August von Hayek，1944）認為“福利國家”的改良措施會損失效率，導(dǎo)致政治集權(quán)化，應(yīng)主張經(jīng)濟自由運行，國家少干預(yù)，少征稅。

表1 2008-2010年各國（地區(qū)）公共教育經(jīng)費支出占GDP的比重（單位：%）

表2 2008-2012年各國人均醫(yī)療支出（單位：美元）

表3 2000-2011年我國財政支出橫向配置缺口（單位：%）

3.由“國富”向“民富”轉(zhuǎn)變。筆者認為，從分配正義原則來看，在未來很長一段時間，我國“國與民”收入分配應(yīng)該對過去部分不公平的財稅政策進行糾偏，實現(xiàn)由“國富”向“民富”轉(zhuǎn)變。一方面，“國家”在本質(zhì)上一旦脫離政治、法律賦予的特殊地位，則會變成一個有名無實的主體。而“國民”則具有實質(zhì)上的意義，是一個個鮮活生命體的存在。因此，具有分配正義的財稅法治改革過程應(yīng)該更加注重“民”而非“國”。另一方面，正義主義代表人約翰·羅爾斯（John Rawls，1971）提出分配正義的兩大原則：平等的分配自由權(quán)等基本權(quán)利和義務(wù)；在社會和經(jīng)濟不平等時，至少那些最少受惠的社會成員應(yīng)該得到補償利益。我國在改革開放后幾十年間，財稅制度堅持“效率優(yōu)先，兼顧公平”原則，制定一系列政策、方針鼓勵一部分人先富起來，導(dǎo)致了嚴峻的收入差距。也就是說，過去我們背離了第一條原則，由此產(chǎn)生了不公平，因此需要第二條原則進行糾偏。如果說過去幾十年我國經(jīng)濟比較落后，為了避免再次“挨打”需要先“國富”，還情有可原的話，那么現(xiàn)在我國經(jīng)濟總量躍居世界第二，擺脫了總體經(jīng)濟落后的局面，相應(yīng)的軍事實力、科技創(chuàng)新能力都已邁上了新臺階，是時候糾正歷史偏差開始將“國富”向“民富”轉(zhuǎn)移，逐漸向藏富于民過渡。然而，僅依靠市場力量無法實現(xiàn)，所以應(yīng)該通過更傾向于公平的分配正義原則指引下的財稅法治改革對歷史決策導(dǎo)致的不公平進行調(diào)節(jié)，在一定程度上緩解由此產(chǎn)生的社會矛盾。

現(xiàn)行財稅法制度下“國與民”收入分配現(xiàn)狀

注重公平的分配正義原則體現(xiàn)在財稅法制度的方方面面。但我國目前的財稅法治制度離正義的要求還有不小的差距，具體表現(xiàn)在以下幾方面：

（一）“國與民”收入分配不合理

1.國富民貧。從“國與民”收入分配的靜態(tài)指標來看，我國目前的總體狀況是國已富但是民還未富。2014年我國國內(nèi)生產(chǎn)總值為636463億元人民幣，僅次于美國為世界第二大經(jīng)濟體。而2013年我國城鎮(zhèn)居民人均可支配收入為26955.1元、農(nóng)村居民人均可支配收入為8895.9元。美國2012年人均國民總收入為52340美元，大約為30萬人民幣，是中國城鎮(zhèn)居民的十多倍，是中國農(nóng)村居民的近40倍。

2.政府收入比重過高且增長速度過快。從“國與民”收入分配的動態(tài)指標來看，從絕對數(shù)來看，近十年來，財富在不斷地流向政府，財政收入規(guī)模從2004的26396億元擴大到2014年的140350億元，增長了119954億元。從相對數(shù)來看，在整個國民收入分配中政府所占的比重也呈逐漸上升趨勢。如圖1所示，財政收入占GDP的比重自1994年分稅制改革后持續(xù)增加，到2014年財政收入占GDP的比重達到22.05%，創(chuàng)下歷史新高。

另外，政府收入不僅所占比重過高，而且速度增長過快。如圖2所示，一方面我國財政收入增速始終快于國內(nèi)生產(chǎn)總值的增速，另一方面我國居民可支配收入在扣除價格因素后的增速往往低于國內(nèi)生產(chǎn)總值的增速，這就意味著政府的財政收入增速不僅快于居民收入增速，而且還高于國內(nèi)經(jīng)濟增長速度。

（二）財政支出“用之未盡其道”

第一，總體上看，提供公共服務(wù)和產(chǎn)品有限。一般情況下，在國民收入分配次序中，初次分配注重效率、兼顧公平，再次分配則應(yīng)該要更加注重公平，緩解和調(diào)節(jié)因固有資源分配不均和初次分配注重效率導(dǎo)致的貧富差距。政府在初次分配過程中取得的收入隨著效率的提高而增加，高收入隨之而來的應(yīng)該是實現(xiàn)再次分配過程中分配公平的調(diào)節(jié)作用。雖然政府在不斷的進行財富擴張，但是并沒有為國民提供相應(yīng)水平的公共服務(wù)與產(chǎn)品。例如，由表1和表2可知：近幾年各國（地區(qū)）公共教育經(jīng)費支出占GDP的比重和人均醫(yī)療支出都高于我國的投入水平。

第二，從支出結(jié)構(gòu)上看，調(diào)節(jié)收入差距力度不足。從財政支出來看，我國財政支出結(jié)構(gòu)存在著不盡如人意的地方。根據(jù)表3可知：自2000年以來，財政支出配置給經(jīng)濟建設(shè)和行政管理的比例一直都比較高，超過了其應(yīng)有的規(guī)模；而在民生領(lǐng)域的支出配置缺口始終存在，并且缺口較大。這種支出分配格局與財稅分配正義的緩解貧富差距過大、穩(wěn)定社會的價值理念南轅北轍。

圖1 1994-2014年財政收入占GDP比重趨勢圖

圖2 2004-2013年財政收入、GDP及居民人均可支配收入增速比較

第三，財政資金投向信息透明度不高。收支分類改革以來，我國不斷探索財政信息公開，業(yè)已取得了很大的成績，但遠遠沒有達到預(yù)期的改革目標。我國的財政信息公開制度是“自上而下”推行的，這種改革方式優(yōu)點是逐級推進，改革過程穩(wěn)健，但是缺點也很突出，具體表現(xiàn)：有些信息公開專業(yè)性較強，非專業(yè)人士難以對此起到監(jiān)督作用；地市、縣、鄉(xiāng)的財政信息公開絕大部分還是空白。以我國開展的“三公經(jīng)費”公開改革為例，中央、省一級的行政部門“三公經(jīng)費”改革已經(jīng)基本覆蓋，但存在資金賬目項目不全、支出不明、預(yù)算明細信息缺失等問題，只實現(xiàn)了名義上的公開。

（三）財政法律制度不完善

1.財政法律體系不健全。如上所述，在“國與民”收入分配關(guān)系中，政府收支并不合理，其主要原因是缺乏有效的財政法律的約束。截至目前，我國尚未制定財政領(lǐng)域的基本法；在現(xiàn)有財政收入法中，對政府非稅收入和債務(wù)收入尚沒有統(tǒng)一的規(guī)范；即使是法律制度比較完善的稅收領(lǐng)域，也存在著法律層次普遍較低的問題?，F(xiàn)行18個稅種只有3個是由全國人大及常委會制定，如增值稅，還屬于暫行條例，尚沒有上升到法律的層次；在財政支出法方面，僅在《預(yù)算法》及其他一些規(guī)章中，提出了財政支出要求；在財政管理法方面，各地方各行業(yè)有自身的要求，出現(xiàn)沖突時沒有統(tǒng)一的基本法進行調(diào)節(jié)。

2.法律執(zhí)行不徹底。除了法律體系不健全外，已經(jīng)出臺的相關(guān)法律法規(guī)在實際執(zhí)行時出現(xiàn)的“打折扣”現(xiàn)象也是目前我國財政制度中的顯著問題之一。就拿財政預(yù)算來舉例，我國雖然在《新預(yù)算法》提出了實行全口徑預(yù)算，對政府的非稅收入和債務(wù)收入做了進一步的規(guī)范，但只是宏觀方面的指導(dǎo)性法律條文，并沒有很好的發(fā)揮其應(yīng)有的效用。一方面是因為預(yù)算監(jiān)管部門處于信息劣勢，預(yù)算審批流于形式，對基層單位的預(yù)算資金收支分配模式和具體支出方向缺乏相應(yīng)的追蹤和確認機制，而基層單位的所提交的預(yù)算也難免會存在虛增、亂報、湊數(shù)等不合規(guī)的現(xiàn)象發(fā)生。另一方面是因為預(yù)算編制、執(zhí)行和考核存在短視化行為。預(yù)算的編制以完成當年的預(yù)算目標為目的，預(yù)算編制部門傾向于平滑每年的預(yù)算收支，使財政資源難以合理有效配置。

“國與民”收入公平分配的財稅法治改革對策

（一）樹立財政民主觀

財政民主指的是政府依法根據(jù)民意，通過民主程序，用民主的手段來管理政府資金。根據(jù)馬斯格雷夫的財政交換理論，國民納稅是為了換取政府提供的公共服務(wù)與產(chǎn)品。然而，部分政府工作人員和部分國民并沒有清楚的認識到這種基于利益交換的“國與民”本質(zhì)關(guān)系。辨清政府和國民在財政收支過程中應(yīng)充當?shù)慕巧拖嗷リP(guān)系，是財稅法治改革的關(guān)鍵所在。因此，樹立財政民主觀念是新一輪財稅改革的重要任務(wù)之一。一方面，要在憲法和相關(guān)法律中進一步明確公民在財政收支活動中的地位和各項權(quán)利；明確提出政府在財政收支活動中的權(quán)力范圍和相應(yīng)責任。另一方面，利用官本位思想在國民心中的影響，各級政府官員由上而下的在相關(guān)政府會議或者公開場合不斷地強調(diào)利益交換中政府的權(quán)利和職責范圍，讓政府官員對財政民主有更加深入的了解，并形成深刻的認識，再通過廣播電視、新聞報紙、期刊等多種途徑傳播正確的財政民主觀念及依法維護自身權(quán)利的有效途徑。

（二）進一步落實信息公開

國家最民主、有效的理財方式就是通過信息公開，在人大、公眾和輿論的共同監(jiān)督下看管好政府的“錢袋子”。在財稅法中的信息公開主要包括兩個方面：一是政府預(yù)算、決算公開。財政民主的通俗解釋是納稅人理應(yīng)知道自己應(yīng)該交哪些稅費、應(yīng)該交多少、上交的稅費都用在什么地方，是否符合憲法和相關(guān)法律及富國強民的初衷。在法治國家中，預(yù)算制度是國家財政體系的神經(jīng)中樞。通過政府預(yù)算規(guī)范政府的收支行為，進行民主化、法治化的管理和監(jiān)督，與以民為本、民主法治的理念是相互融合、一脈相承的。二是官員的私人財產(chǎn)公開。早在1987年國家就已經(jīng)提出領(lǐng)導(dǎo)干部財產(chǎn)申報、公開的問題，但是歷經(jīng)近30年這個問題仍然沒有解決。民眾一系列申請官員進行財產(chǎn)公開的事實就是反映了社會訴求的呼聲。在反腐倡廉常態(tài)化的現(xiàn)實環(huán)境下，應(yīng)盡快落實官員財產(chǎn)申報、公示制度，不僅可以防“腐”于未然，擊“腐”于實證，有效遏制腐敗之風，還可以讓國民知悉實情，加強對政府的信任，可以專心搞建設(shè)、謀發(fā)展、促和諧。

（三）完善財稅法律體系

政府代表國家行使的財產(chǎn)權(quán)應(yīng)受到一定的限制，否則根據(jù)需求理論中欲望無止境的觀點，政府財政權(quán)將無限膨脹，終將引起國民反抗。李煒光（2010）指出“國家征稅，就意味著國家對私有財產(chǎn)的承認”。只有建立完善的財稅法體系，才能合理限制政府的財政權(quán)。一個完善的財稅法律體系，應(yīng)該以財政基本法作“總指導(dǎo)”，由財政預(yù)算法做“參謀”，監(jiān)管法作“考核員”，由財政收入類和支出類法規(guī)來規(guī)范“作戰(zhàn)細則”，形成一個統(tǒng)一的有機體。首先，從長遠角度出發(fā)，建立財政基本法，這也是財稅法改革的必由之路。通過財政基本法對財政以及財政法的基本含義進行界定，明確財政和財政法的基本原則，確定財政法律責任的基本制度等。財政基本法的建立可以彌補立法空缺，對財稅領(lǐng)域各項法規(guī)起總領(lǐng)作用，便于處理不同地區(qū)、不同部門和不同稅種之間的差異與矛盾。

其次，從財稅法治的角度來看，政府獲取收入的過程如果不規(guī)范、不合法，極易出現(xiàn)侵犯公民合法財權(quán)的現(xiàn)象，所以應(yīng)該盡快建立并完善政府非稅收入、債務(wù)收入的相關(guān)法律法規(guī)；充分協(xié)調(diào)好稅收效率與公平，建立所得稅、流轉(zhuǎn)稅和其他小稅種相互配合的稅收體系，同時提高稅收收入的各項法規(guī)的法律層次，真正做到依法征稅，擺脫目前很多稅種依“規(guī)”征稅的尷尬。

另外，一方面需要縮小財政收支自由裁量空間，加大國民參與度，進一步規(guī)范財政支出的程序，實現(xiàn)財政支出合理化。另一方面需要財政支出充分體現(xiàn)財稅法的分配正義價值觀，調(diào)整財政支出結(jié)構(gòu)，要在分配國民收入時提高民生性支出比重，對自覺加入民生性領(lǐng)域建設(shè)的企業(yè)和個人給予稅收優(yōu)惠。根據(jù)全口徑計算，目前中國財政集中度高于同水平的大多數(shù)國家，因此在規(guī)范財政收支時還應(yīng)該考慮適當?shù)臏p稅政策，逐步提高企業(yè)和居民個人在初次收入分配時的比重。

（四）加強財稅知識宣傳及建立糾紛處理機制

目前我國稅收法治的整體建設(shè)還不完善，征、納雙方經(jīng)常出現(xiàn)糾紛，在收入管理中也時常出現(xiàn)違法違規(guī)的行為。一方面是因為國民對納稅、繳費等相關(guān)財稅知識缺乏了解；另一方面是由于財稅監(jiān)管不嚴，違法成本低于違法所得。因此，一是要加強財稅知識的宣傳力度，拓寬宣傳途徑，首先要讓人們“知法”，才能更好的“守法”，而且還能采用合理有效手段對政府、執(zhí)法人員進行監(jiān)督，維護自己或他人的合法權(quán)益，即更好地“護法”。二是要制定財政監(jiān)督和處理財政糾紛的相關(guān)法律，建立有效的財稅糾紛處理機制，并通過實行內(nèi)、外監(jiān)督并舉，定期、不定期檢查以及充分利用互聯(lián)網(wǎng)的優(yōu)越性進行全國信息共享和稽核等方式加強在財稅法治各個環(huán)節(jié)的監(jiān)管力度。

總之，在新一輪的財稅法改革中，通過民主觀念的深入人心及財稅制度的進一步完善，實現(xiàn)財稅法治的分配正義價值，才能把從國民那里取得的資金更好的用于為國民提供的公共服務(wù)和產(chǎn)品中，實現(xiàn)從國富向民富的成功轉(zhuǎn)化，通過藏富于民，最終實現(xiàn)國民共富的美好愿望。正確處理好“國與民”收入分配關(guān)系，才能實現(xiàn)國與民之間的長期和諧與穩(wěn)定。

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