周琳

（安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)，安徽 蚌埠 233000）

“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)影響分析
——以A企業(yè)為例

周琳

（安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)，安徽 蚌埠 233000）

隨著我國(guó)“十二五”規(guī)劃的不斷推進(jìn)以及國(guó)家對(duì)城市化建設(shè)規(guī)劃方案的實(shí)施，建筑業(yè)被看作是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱性行業(yè)，早日將其納入“營(yíng)改增”范圍，既符合我國(guó)國(guó)情，也順應(yīng)了“十八屆三中全會(huì)”深化財(cái)稅改革的潮流。文章對(duì)“營(yíng)改增”過程中對(duì)建筑業(yè)出現(xiàn)的問題進(jìn)行了分析。并以A企業(yè)為例，著重分析了“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)、會(huì)計(jì)核算、發(fā)票使用和管理等方面的影響，最后提出了應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的具體政策建議。

建筑業(yè)；“營(yíng)改增”對(duì)策建議

一、建筑業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”的問題分析

（一）建筑企業(yè)缺乏“營(yíng)改增”經(jīng)驗(yàn)

建筑企業(yè)一直以來(lái)征收的是營(yíng)業(yè)稅，沒有進(jìn)項(xiàng)抵扣項(xiàng)目，征稅方式簡(jiǎn)便，稅收籌劃操作便捷，對(duì)“營(yíng)改增”政策的了解還處于概念層面，沒有真正的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。另外，企業(yè)的管理層和財(cái)務(wù)人員對(duì)“營(yíng)改增”也沒有進(jìn)行過專業(yè)知識(shí)系統(tǒng)化的培訓(xùn)，在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，企業(yè)主管部門對(duì)“營(yíng)改增”政策也開始重視，只是為了減少培訓(xùn)成本，如果是勞動(dòng)密集型企業(yè)，人工進(jìn)項(xiàng)不可抵扣，過渡期資產(chǎn)處理不當(dāng)?shù)葻o(wú)法起到減稅的目的，所以，很多企業(yè)對(duì)“營(yíng)改增”的實(shí)施存在較強(qiáng)的抵觸情緒，了解“營(yíng)改增”政策的積極性不高。［1］

（二）“營(yíng)改增”對(duì)不同類型建筑企業(yè)影響不同

我國(guó)這次“營(yíng)改增”擴(kuò)圍，在納稅人的認(rèn)定和管理方面［1］也認(rèn)同了國(guó)際分檔分稅率的做法。一般是將年?duì)I業(yè)額度較大、會(huì)計(jì)核算體系健全的企業(yè)認(rèn)定為一般納稅人，會(huì)計(jì)不健全、規(guī)模經(jīng)營(yíng)范圍小的屬于小規(guī)模納稅人，不同的是我國(guó)小規(guī)模納稅人按照3%稅率征收，大部分建筑企業(yè)設(shè)計(jì)的上下游產(chǎn)業(yè)鏈基本上小規(guī)模納稅人占大多數(shù)，在供應(yīng)材料方面，可能不能取得增值稅專用發(fā)票，一般納稅人企業(yè)就無(wú)法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。我國(guó)對(duì)認(rèn)定大企業(yè)的抵扣是以票控稅，抵扣金額依據(jù)進(jìn)項(xiàng)發(fā)票金額的多少來(lái)計(jì)算。在小規(guī)模納稅人計(jì)稅方面，要結(jié)合納稅人信用狀況，不完備的核算體系容易產(chǎn)生偷漏稅情況，零星小企業(yè)對(duì)國(guó)家稅收法律制度本身都不大了解，納稅意識(shí)淺薄，在征管過程中，要適當(dāng)?shù)貙?duì)其進(jìn)行引導(dǎo)，多做宣傳。

二、建筑業(yè)“營(yíng)改增”對(duì)A建筑企業(yè)的影響研究

（一）對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

A建筑企業(yè)在購(gòu)進(jìn)材料時(shí)，由于購(gòu)進(jìn)貨物的供貨商的不同，所取得發(fā)票不能全部抵扣。征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，所有材料成本全部計(jì)入原材料成本。實(shí)施增值稅之后，對(duì)于無(wú)法獲得增值稅專用發(fā)票部分的材料，會(huì)計(jì)核算與營(yíng)業(yè)稅征收方式一樣，而對(duì)于能夠取得增值稅發(fā)票的購(gòu)進(jìn)材料設(shè)備價(jià)款，核算時(shí)應(yīng)將進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅”科目，用作日后抵扣。對(duì)于A企業(yè)來(lái)說(shuō)，是以建造合同的成本為主要內(nèi)容，在改革前購(gòu)進(jìn)的資產(chǎn)和改革后施工領(lǐng)用的資產(chǎn)，會(huì)計(jì)科目設(shè)置會(huì)發(fā)生很大變化。［2］

當(dāng)A企業(yè)購(gòu)進(jìn)產(chǎn)品或設(shè)備時(shí)，會(huì)計(jì)分錄的借方應(yīng)為固定資產(chǎn)、原材料等項(xiàng)目：應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅科目，金額按照增值稅專用發(fā)票金額填寫；貸方多為銀行存款和應(yīng)付賬款等科目。

當(dāng)A企業(yè)增值稅提供服務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)分錄的借方應(yīng)為銀行存款和應(yīng)收賬款等科目，金額為應(yīng)繳納的增值稅額；貸方應(yīng)為應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅等科目，并根據(jù)服務(wù)類型的不同，貸方為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。

當(dāng)A企業(yè)納稅申報(bào)時(shí)，會(huì)計(jì)分錄的借方應(yīng)為應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅，貸方為銀行存款或貨幣資金；如果是以往月份的增值稅，會(huì)計(jì)分錄借方則為應(yīng)交稅金－未交增值稅，貸方為銀行存款等。

由此可以看出，“營(yíng)改增”之后，會(huì)計(jì)科目增加，會(huì)計(jì)核算也會(huì)變得比較復(fù)雜。目前，我國(guó)建筑業(yè)按照工程計(jì)價(jià)結(jié)算，其相關(guān)機(jī)制均已成熟，改革之后，采購(gòu)建筑材料、進(jìn)行結(jié)算等環(huán)節(jié)都將按照增值稅進(jìn)項(xiàng)會(huì)計(jì)核算。

（二）對(duì)A企業(yè)發(fā)票使用和管理的影響

“營(yíng)改增”后，A建筑企業(yè)開具和收取的發(fā)票都會(huì)發(fā)生明顯變化，由營(yíng)業(yè)稅普通發(fā)票變?yōu)樵鲋刀惪傻挚郯l(fā)票。在征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，從事應(yīng)稅勞務(wù)的A建筑企業(yè)在結(jié)算工程款項(xiàng)時(shí)，開具的是地稅系統(tǒng)“建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票”，開票對(duì)象為所有接受應(yīng)稅建筑勞務(wù)的單位和個(gè)人（主要是地產(chǎn)企業(yè)及重大國(guó)家扶持項(xiàng)目），不必區(qū)分接受方

納稅資格。征收增值稅后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)由地稅部門改為國(guó)稅部門，建筑企業(yè)在結(jié)算應(yīng)稅勞務(wù)款時(shí)，需要開具國(guó)稅系統(tǒng)的“增值稅專用發(fā)票”或者“增值稅普通發(fā)票”。A企業(yè)的應(yīng)稅對(duì)象是一般納稅人則開具的增值稅專用發(fā)票，如果考慮到購(gòu)進(jìn)或提供基礎(chǔ)性產(chǎn)品設(shè)備的供貨方，則一般開具的增值稅普通發(fā)票，由于小規(guī)?；蛘甙凑蘸?jiǎn)易辦法征稅的納稅人，必須要跟換增值稅發(fā)票，需要國(guó)稅部門代開，保證發(fā)票的統(tǒng)一性。［3］而對(duì)于建筑企業(yè)小規(guī)模納稅人，征收率為3%，除了計(jì)算時(shí)換算成不含稅收入，其他情況和現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅情況相同，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)，只要保證發(fā)票來(lái)源真實(shí)合法即可。

（三）A企業(yè)稅負(fù)變化實(shí)證分析

本文選取A建筑企業(yè)2008－2014年企業(yè)報(bào)表的相關(guān)數(shù)據(jù)，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、以及企業(yè)年報(bào)等數(shù)據(jù)進(jìn)行整理，對(duì)企業(yè)在某些年份數(shù)據(jù)空缺，按照前后兩年的平均值填列。為了對(duì)數(shù)值便于方差分析，此次數(shù)據(jù)都使用小數(shù)點(diǎn)兩位數(shù)據(jù)，單位用億元表示。根據(jù)第一節(jié)“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)影響的理論描述分析，測(cè)算此次稅制改革后A建筑企業(yè)的稅負(fù)水平，由于無(wú)法進(jìn)行回歸分析，本文只對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行簡(jiǎn)單統(tǒng)計(jì)分析。

1．?dāng)?shù)據(jù)選取

分析說(shuō)使用的數(shù)據(jù)中各個(gè)項(xiàng)目均來(lái)自A建筑公司歷年財(cái)務(wù)報(bào)表、年度財(cái)務(wù)報(bào)告，以及年度財(cái)務(wù)報(bào)告附注的信息，數(shù)據(jù)模擬運(yùn)用Excel和SPSS統(tǒng)計(jì)軟件。

2．稅負(fù)指標(biāo)的選擇

建筑企業(yè)稅負(fù)主要包括企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中產(chǎn)生的各項(xiàng)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅、應(yīng)交增值稅、應(yīng)交城建稅及應(yīng)交教育費(fèi)附加和應(yīng)交企業(yè)所得稅，本文考察指標(biāo)選取的是營(yíng)業(yè)稅、增值稅、城建稅及教育費(fèi)附加等流轉(zhuǎn)稅實(shí)際稅負(fù)率、企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)率作為考察指標(biāo)，具體計(jì)算如下：

營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)率＝營(yíng)業(yè)稅／營(yíng)業(yè)額

增值稅稅負(fù)率＝增值稅／營(yíng)業(yè)額

所得稅稅負(fù)率＝企業(yè)所得稅／營(yíng)業(yè)額

城建稅及教育費(fèi)附加稅負(fù)率＝城建稅及教育費(fèi)附加／營(yíng)業(yè)額

3．實(shí)證分析結(jié)果

見表1。

4．對(duì)“營(yíng)改增”前后營(yíng)業(yè)稅和增值稅的分析

對(duì)由上述表中數(shù)據(jù)不難看出，改革前樣本方差和標(biāo)準(zhǔn)差都小于百分之一，說(shuō)明兩位小數(shù)的數(shù)據(jù)處理有效，偏度為負(fù)值，說(shuō)明選取的企業(yè)數(shù)據(jù)樣本代表性強(qiáng)。置信區(qū)間跨度為0．2%，極差為0．4%，說(shuō)明樣本營(yíng)業(yè)稅和增值稅實(shí)際稅負(fù)數(shù)據(jù)分布均勻。改革之后，增值稅稅負(fù)水平均值為0．0156，比之前營(yíng)業(yè)稅均值較低了1．34%，說(shuō)明此次稅制改革確實(shí)降低了企業(yè)的稅負(fù)水平。但是還不能完全代表總體稅負(fù)的變化，需要進(jìn)一步分析城建稅及教育費(fèi)附加稅負(fù)率和企業(yè)所得稅稅負(fù)率。

5．對(duì)“營(yíng)改增”前后城建稅及教育費(fèi)附加的分析

由上表的模擬結(jié)果顯示，改革前樣本均值95%置信區(qū)間［0．0024，0．003283］區(qū)間跨度0．0883%，極大值為0．36%，極差為0．15%，偏度大于0小于1，數(shù)據(jù)選取代表性很強(qiáng)，但稍弱于營(yíng)業(yè)稅和增值稅測(cè)算數(shù)據(jù)?？梢姌颖境墙ǘ惣敖逃M(fèi)附加的稅負(fù)數(shù)據(jù)分布均勻。改革后的稅負(fù)率均值0．1668%，比改革前降低了0．001149，降低的原因是城建稅及教育費(fèi)附加屬于建筑業(yè)的附加稅，城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加是在企業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅、增值稅、和消費(fèi)稅基礎(chǔ)之上乘以規(guī)定的稅率計(jì)算得到。建筑企業(yè)一般是提供工程建筑勞務(wù)，稅種一般不包括資源稅，對(duì)城建稅及教育費(fèi)附加的影響主要取決于營(yíng)業(yè)稅和增值稅稅負(fù)。

表1 A建筑企業(yè)“營(yíng)改增”前后各項(xiàng)稅的稅負(fù)率變化表

6．對(duì)“營(yíng)改增”前后企業(yè)所得稅的分析

上表的結(jié)果顯示，改革前樣本均值大于改革后樣本均值。樣本95%置信區(qū)間［0．003217，0．004498］，區(qū)間跨度0．1281%，偏度和峰度值都小于改革前的數(shù)值，兩位小數(shù)取值模擬結(jié)果顯著，極差為0．23%。由此可知企業(yè)所得稅稅負(fù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)分布均勻。改革前企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)率為0．3817%，改革后為0．2287%，比改革之前降低了59．92%，“營(yíng)改增”后，A建筑企業(yè)所得稅出現(xiàn)了大幅度下降，其原因在于：改革后，進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，并且營(yíng)業(yè)收入內(nèi)含有11%的增值稅銷項(xiàng)稅額，轉(zhuǎn)型后實(shí)際營(yíng)業(yè)收入將減少，在成本及其他條件不變的情況下，企業(yè)的利潤(rùn)也會(huì)降低，相應(yīng)的所需繳納的所得稅將會(huì)下降，但是所得稅稅負(fù)的下降會(huì)使企業(yè)整體稅負(fù)

發(fā)生怎么樣的變化，還需綜合分析。

由表2．3．1對(duì)A建筑企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)率、增值稅稅負(fù)率、所得稅稅負(fù)率的實(shí)證模擬分析結(jié)果，整理出相關(guān)數(shù)據(jù)，分析整體稅負(fù)率的變動(dòng)情況：0．029＋0．002817＋0．003817－（0．0156＋0．001668＋0．002287）＝0．016079，改革前的測(cè)算數(shù)據(jù)減去改革后的測(cè)算數(shù)據(jù)，結(jié)果為正值，表明改革前企業(yè)稅負(fù)比改革后企業(yè)稅負(fù)大，如果建筑企業(yè)實(shí)行增值稅征收制度后，企業(yè)的整體稅負(fù)是下降的，也吻合了我們提出“營(yíng)改增”的目的就是為了減去企業(yè)的稅負(fù)，規(guī)范企業(yè)的稅收征管制度。

三、建筑業(yè)企業(yè)應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”對(duì)策建議

（一）加強(qiáng)對(duì)新政策的認(rèn)識(shí)

國(guó)家推行“營(yíng)改增”政策，建筑行業(yè)納入增值稅范圍，企業(yè)對(duì)于新政策的變動(dòng)基本是被動(dòng)接受，稅收真正能否達(dá)到減稅目的，其的重復(fù)征稅現(xiàn)象能否規(guī)避，是建筑企業(yè)面對(duì)的首要問題。在本文的分析中，建筑企業(yè)的征收涉及到各個(gè)環(huán)節(jié)，增值稅制度的實(shí)施有利于實(shí)現(xiàn)全行業(yè)稅收的統(tǒng)一，便于征收管理和企業(yè)實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。時(shí)刻關(guān)注政策的實(shí)效變化，對(duì)于自身業(yè)務(wù)范圍內(nèi)的變動(dòng)要隨時(shí)應(yīng)對(duì)。

結(jié)合行業(yè)的自身特點(diǎn)，所處的政策環(huán)境，并對(duì)上下游產(chǎn)業(yè)鏈的稅收政策深入了解，對(duì)各種預(yù)期的和未來(lái)可能的變化綜合估量，尋找最適合自身企業(yè)發(fā)展政策以及道路。并在工商稅務(wù)部門的征管要求下，對(duì)稅收的法律規(guī)章和籌劃方案進(jìn)行合理安排，以便爭(zhēng)取更有力的稅收優(yōu)惠和減免政策。國(guó)有建筑企業(yè)一直是市場(chǎng)的發(fā)展主力，也是政策改革的先導(dǎo)性企業(yè)，在原有制度的基礎(chǔ)上，結(jié)合自身企業(yè)的發(fā)展優(yōu)勢(shì)和特點(diǎn)，認(rèn)真測(cè)算新政策對(duì)企業(yè)的實(shí)施效果和利益帶動(dòng)性，加強(qiáng)與稅務(wù)工商部門的溝通聯(lián)系，時(shí)刻關(guān)系政策的最新動(dòng)向，解決好政策變動(dòng)過渡期實(shí)際操作中出現(xiàn)問題，減弱建筑企業(yè)在“營(yíng)改增”中所帶來(lái)的政策風(fēng)險(xiǎn)。

（二）增強(qiáng)增值稅抵扣意識(shí)，加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票管理

建筑企業(yè)在采購(gòu)進(jìn)項(xiàng)材料和設(shè)備的過程中，盡量選擇經(jīng)營(yíng)規(guī)模大，財(cái)務(wù)核算體系健全，擁有開具正規(guī)增值稅專用發(fā)票能力的企業(yè)和單位，在納稅時(shí)，憑票抵扣，企業(yè)多了一步抵扣環(huán)節(jié)，發(fā)票的至關(guān)重要性對(duì)企業(yè)的發(fā)票管理制度要求更為嚴(yán)格。［4］

此外，對(duì)發(fā)票環(huán)節(jié)要安排專門的管理人員，在征稅時(shí)，按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的認(rèn)證和申報(bào)抵扣工作。同時(shí)，需要稅務(wù)人員協(xié)作配合，做好稅務(wù)宣傳和事先熟知政策規(guī)定，培養(yǎng)稅務(wù)人員識(shí)別真?zhèn)伟l(fā)票的能力，確保所開發(fā)票真實(shí)有效，真正體現(xiàn)稅負(fù)改革的公正。各個(gè)單位還要建立增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的歸集流程，可以采用獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制，激勵(lì)員工努力爭(zhēng)取發(fā)票，獲得更多抵扣。建立定期賬目匯報(bào)機(jī)制，減少因人為拖延報(bào)賬造成的繳納增值稅款增多現(xiàn)象，嚴(yán)格按照稅負(fù)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理要求，做好增值稅的計(jì)算和繳納工作。

（三）利用國(guó)家稅收優(yōu)惠及財(cái)政政策合理規(guī)劃實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)

不同性質(zhì)的建筑企業(yè)有不一樣的經(jīng)營(yíng)范圍，收入、費(fèi)用也不完全一致，特別是業(yè)務(wù)調(diào)整以后，拓寬了建筑業(yè)前后端的產(chǎn)業(yè)鏈，對(duì)于新業(yè)務(wù)，將產(chǎn)生新的納稅方式，“營(yíng)改增”以來(lái)，各種問題也是接踵而至，也暴露了諸多實(shí)施中的問題，中小建筑企業(yè)面臨的問題便是在改革中能夠堅(jiān)持下去，盡量規(guī)避政策帶來(lái)的負(fù)面影響，最近幾年，國(guó)家對(duì)中小企業(yè)的扶持力度不斷增強(qiáng)，在稅收、金融貸款、注冊(cè)審核程序等上都給予了較高的關(guān)注，稅率的變化直接關(guān)系到企業(yè)納稅的多少，從理論上說(shuō)，對(duì)于以勞動(dòng)力為主要經(jīng)營(yíng)模式的建筑企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅負(fù)明顯比稅改之前增加，在改革的過渡時(shí)期，就要求建筑企業(yè)管理者認(rèn)真分析行業(yè)企業(yè)發(fā)展形式，實(shí)時(shí)關(guān)注國(guó)家稅收政策變化動(dòng)態(tài)，及時(shí)總結(jié)“營(yíng)改增”推行經(jīng)驗(yàn)，借鑒先進(jìn)改革試點(diǎn)企業(yè)的成果，在最大程度上利用“營(yíng)改增”優(yōu)惠政策，降低稅負(fù)。［5］

［1］段廣峰．“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)的影響分析［J］．當(dāng)代會(huì)計(jì)，2014，（5）．

［2］郝桂艷．建筑業(yè)“營(yíng)改增”影響因素及解決對(duì)策［J］．財(cái)經(jīng)界，2015，（1）．

［3］李紅艷．營(yíng)改增對(duì)行業(yè)企業(yè)及上下游相關(guān)企業(yè)的影響［J］．財(cái)會(huì)月刊，2015，（3）．

［4］曲樂．建筑業(yè)營(yíng)改增的挑戰(zhàn)及應(yīng)對(duì)措施［J］．山西財(cái)稅，2015，（7）．

［5］王海船，張堅(jiān)．“營(yíng)改增”對(duì)WH物流公司影響的實(shí)證分析［J］．物流科技，2015，（8）．

Impact Analysis of“Replacing the Business Tax with a Value－added Tax”to Construction Enterprise——taking company A as an example

Zhou Lin
（Anhui University of Finance and Economics，Bengbu Anhui 233000，China）

With the advancement of China＇s 12th five－year plan and the implementation of the state of urbanization construction planning，construction industry is seen as the pillar industry of the national economy．As an important sales tax tariff，the construction should be included in the scope of the policy that the reform program to replace the business tax with VAT as soon as possible，Not only conforms to China’s conditions，also complies with“the third plenary session of 18th”the tide of deepening the reform of the fiscal and taxation．This paper analyzes the problems of the construction reform program by replacing the business tax with VAT．Taking company A as an example，I analyzes the reform of the influence on construction enterprise about changes in tax，accounting，the invoice use and management．Finally put forward the response to specific policy recommendations to the reform program to replace the business tax with VAT．

the construction industry；the reform program to replace the business tax with VAT；countermeasures and suggestions

F810．422

A

1672-0547（2015）05-0046-03

2015－09－17

周 琳（1987－），女，山東鄆城人，安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)碩士研究生，研究方向：財(cái)稅理論與政策。