李文軍

（中國移動(dòng)通信集團(tuán)黑龍江有限公司，哈爾濱150028）

我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用探析

李文軍

（中國移動(dòng)通信集團(tuán)黑龍江有限公司，哈爾濱150028）

隨著近年來世界經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜多變，諸多不確定因素在企業(yè)中長期存在，各國會(huì)計(jì)界越來越關(guān)注資產(chǎn)減值問題。為此，我國更新發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從2007年1月1日起開始施行。企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施以來，實(shí)踐中還存在許多問題，需要不斷完善。通過對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的必要性及意義的分析，提出了目前我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在實(shí)施過程中存在的問題，并提出了提高資產(chǎn)減值信息披露的完整性和真實(shí)度；提高真實(shí)公允價(jià)值的可獲得性；增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)；加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)監(jiān)督，以便使我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)工作能夠不斷地完善。

資產(chǎn)減值；會(huì)計(jì)；應(yīng)用

當(dāng)今市場(chǎng)環(huán)境競(jìng)爭(zhēng)激烈，企業(yè)所面臨的潛在因素凸顯，企業(yè)資產(chǎn)的歷史成本已經(jīng)無法滿足報(bào)表閱讀者的信息需要，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)為更真實(shí)地反映資產(chǎn)價(jià)值提供了可能，但同時(shí)在監(jiān)管不力的情況下也為企業(yè)提供了操縱會(huì)計(jì)利潤的空間。

一、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)概述

（一）資產(chǎn)減值及資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的含義

針對(duì)資產(chǎn)減值的概念，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒有直接描述，只是定義了資產(chǎn)減值損失的含義，即“資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過資產(chǎn)的可收回金額。其中，資產(chǎn)的賬面價(jià)值是指資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)確認(rèn)的資產(chǎn)總額減去相關(guān)累計(jì)的攤銷額和減值損失后的余額?！保▏H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)）。

美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告中對(duì)于長期資產(chǎn)減值和待處理長期資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理中指出長期資產(chǎn)減值是“如果企業(yè)長期資產(chǎn)的賬面價(jià)值高于企業(yè)預(yù)期從長期資產(chǎn)的使用和最終處置獲得的并且未折現(xiàn)的未來現(xiàn)金流量，那么說明該長期資產(chǎn)有所減少?！?/p>

我國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)指出資產(chǎn)減值是“資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值?！?/p>

基于對(duì)資產(chǎn)減值的理解，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是指資產(chǎn)未來可能流入企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)利益低于該資產(chǎn)現(xiàn)有的賬面價(jià)值，而在會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)的減值情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露的核算。

（二）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的演變歷程

1.西方資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的誕生

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)思想起源于西方。十五世紀(jì)，現(xiàn)代會(huì)計(jì)之父意大利數(shù)學(xué)家盧卡·帕喬利在其名著《算術(shù)、兒何、比與比例概要》中提出了會(huì)計(jì)的復(fù)式記賬方法，并指出“不得高估存貨”的原則。十九世紀(jì)的《德國商法典》要求企業(yè)公布利潤并提交列有資產(chǎn)按成本和市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)的資產(chǎn)負(fù)債表，以應(yīng)對(duì)股份有限公司的股票投機(jī)漏洞等，表明在西方主流經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，資產(chǎn)減值思想得到了法律層面上的認(rèn)可。

二戰(zhàn)結(jié)束后，美國因經(jīng)濟(jì)重心的轉(zhuǎn)移而成為世界會(huì)計(jì)的先行者。為真實(shí)反映企業(yè)資產(chǎn)全貌滿足投資者、債權(quán)人等對(duì)于會(huì)計(jì)信息穩(wěn)健性的要求，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。美國相關(guān)部門對(duì)與存貨減值、短期投資減值、長期投資減值、或有會(huì)計(jì)事項(xiàng)中的或有損失可能性標(biāo)準(zhǔn)等都進(jìn)行了深入研究，并形成了相關(guān)的準(zhǔn)則規(guī)定。但不足之處在于未能明確規(guī)范資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)施細(xì)節(jié)問題，因此，當(dāng)時(shí)很多美國公司運(yùn)用自行計(jì)提、轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備等方法進(jìn)行操縱利潤。

2.我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在我國發(fā)展較晚，但發(fā)展速度很快。20世紀(jì)90年代初期我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處于各企業(yè)自愿計(jì)提單一的應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備階段；2007年，我國實(shí)施了強(qiáng)制執(zhí)行全面資產(chǎn)減值制度，在短短的十余年間，我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展迅速，在實(shí)現(xiàn)與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)性趨同的同時(shí)，不斷滿足相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息穩(wěn)健性的需求。我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程如表所示。

?發(fā)展歷程?相關(guān)準(zhǔn)則制度?適用范圍?起步階段2兩業(yè)會(huì)制司0會(huì)制計(jì)度財(cái)世）計(jì)制”務(wù)《紀(jì)1制9度企通9 9度8 0、業(yè)則1年》年0會(huì)》及代、個(gè)《計(jì)1其股初3行準(zhǔn)補(bǔ)個(gè)份期業(yè)則充行有“的》規(guī)、業(yè)兩財(cái)限《定則企的務(wù)公。單且各一行的業(yè)應(yīng)計(jì)收提賬比款例減不值相準(zhǔn)同備。，?四項(xiàng)度階準(zhǔn)段備制2兩業(yè)會(huì)制司0會(huì)制計(jì)度財(cái)世）計(jì)制”務(wù)《紀(jì)1制9度企通9 9度8 0、業(yè)則1年》年0會(huì)》及代、個(gè)《計(jì)1其股初3行準(zhǔn)補(bǔ)個(gè)份期業(yè)則充行有“的》規(guī)、業(yè)兩財(cái)限《定則企的務(wù)公。所款資四有、存項(xiàng)股貨資份、產(chǎn)有短計(jì)限期提公投減司資值對(duì)、準(zhǔn)長應(yīng)備期收。賬投?八項(xiàng)度階準(zhǔn)段備制2001年末《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。不資在圍在款等建僅產(chǎn)基1 9四工礎(chǔ)企減9 8項(xiàng)程業(yè)值上年資、適計(jì)新無資產(chǎn)用提增形產(chǎn)減范范加資減值圍圍固產(chǎn)準(zhǔn)值擴(kuò)也定、備計(jì)委大擴(kuò)資。提托了大產(chǎn)范貸，，、?全值面制度資階產(chǎn)段減2號(hào)具0 0—體6—準(zhǔn)年則資《。企產(chǎn)業(yè)減會(huì)值計(jì)》及準(zhǔn)其則相第關(guān)8資所則產(chǎn)有規(guī)定減資各值產(chǎn)企范項(xiàng)業(yè)圍目強(qiáng)全，按制面企執(zhí)擴(kuò)業(yè)行大會(huì)。，涵計(jì)蓋準(zhǔn)

（三）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)施的意義

長期以來，我國企業(yè)受到諸多因素的影響，常出現(xiàn)高估資產(chǎn)價(jià)值的情況。通過計(jì)提資產(chǎn)減值使企業(yè)展現(xiàn)了資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，其實(shí)質(zhì)是將以前的歷史成本計(jì)量改變?yōu)檎鎸?shí)價(jià)值計(jì)量，并將資產(chǎn)的賬面價(jià)值金額大于其價(jià)值的部分確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量其實(shí)近似其真實(shí)的價(jià)值，可以幫助企業(yè)決策者能夠更好地運(yùn)用這些資產(chǎn)信息，做出正確的投資與決策。通過計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不僅能夠避免企業(yè)資產(chǎn)的虛增，也體現(xiàn)了會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則的重要性。

二、企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)工作存在的問題

（一）資產(chǎn)減值披露不充分

我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定，企業(yè)要對(duì)資產(chǎn)減值情況予以披露，但只是要求披露資產(chǎn)減值的金額，對(duì)于資產(chǎn)減值的原因及資產(chǎn)具體的可收回金額等相關(guān)信息并沒有披露要求，使得資產(chǎn)減值信息的披露不夠充分、明晰，報(bào)表使用者無法了解企業(yè)資產(chǎn)減值的具體情況，也就無法做出更加深入的判斷。

（二）公允價(jià)值計(jì)量困難

公允價(jià)值是指在買賣的公平交易中，交易雙方對(duì)于對(duì)方的情況都很熟悉，雙方自愿用以進(jìn)行債務(wù)清償或資產(chǎn)交換的金額。使用公允價(jià)值的前提是資產(chǎn)交易市場(chǎng)較為活躍，以及會(huì)計(jì)工作人員擁有較高的職業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)判斷能力。目前我國價(jià)格市場(chǎng)并不十分活躍，信息披露不夠透明，各種資產(chǎn)的最新市場(chǎng)價(jià)格不能得到及時(shí)的公布，從而導(dǎo)致企業(yè)難以獲得資產(chǎn)市價(jià)信息，在計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)缺少正確確定計(jì)提金額的基礎(chǔ)。

（三）會(huì)計(jì)人員的實(shí)施能力較低

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)少不了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，因此，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的要求較高。當(dāng)前我國會(huì)計(jì)從業(yè)人員眾多，會(huì)計(jì)人員的能力和素質(zhì)有高有低。部分會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平不高，實(shí)際操作能力有限，對(duì)市場(chǎng)信息的洞悉能力差，使得這些會(huì)計(jì)工作人員對(duì)所面臨的各種資產(chǎn)減值問題感到有心無力。

（四）缺乏更加有效的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)監(jiān)督

資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會(huì)計(jì)應(yīng)用過程中所涉及的主要問題是判斷哪些資產(chǎn)需要計(jì)提減值準(zhǔn)備，并計(jì)算應(yīng)該計(jì)提多少減值準(zhǔn)備。而這些內(nèi)容主要依賴于企業(yè)對(duì)資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期上，其判斷結(jié)果存在一定的主觀性。在缺少監(jiān)管的情況下，該領(lǐng)域會(huì)成為企業(yè)隨意調(diào)整業(yè)績(jī)的資源。實(shí)際上，對(duì)主管判斷依賴性強(qiáng)的核算內(nèi)容更應(yīng)該依靠外部監(jiān)督予以監(jiān)管。但作為外部監(jiān)督主體的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，由于在行業(yè)管理制度上還缺乏健全的注冊(cè)會(huì)計(jì)師輪換和聘用制度，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性有限，難以實(shí)現(xiàn)有效監(jiān)督企業(yè)通過資產(chǎn)減值進(jìn)行操縱利潤的行為，使得資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的應(yīng)用效果大打折扣。

三、對(duì)我國上市公司資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)存在問題的建議

（一）提高資產(chǎn)減值信息披露的完整性和真實(shí)度

一些企業(yè)將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為自己調(diào)節(jié)利潤的手段，為了進(jìn)一步規(guī)范這些公司的行為，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該對(duì)企業(yè)資產(chǎn)減值披露的內(nèi)容進(jìn)行更加詳細(xì)的規(guī)定，使企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)信息披露時(shí)有一定的約束性。應(yīng)進(jìn)一步要求公司在報(bào)表附注中將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提以及轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)損失情況予以詳細(xì)說明，如果資產(chǎn)減值金額較大，則要求進(jìn)一步詳細(xì)披露減值原因，并披露扣除資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的利潤情況。同時(shí)要求企業(yè)披露資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以及轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)據(jù)的比較信息，通過對(duì)比不同時(shí)期的相關(guān)資料數(shù)據(jù)，讓報(bào)表使用者能更清晰地了解計(jì)提減值準(zhǔn)備對(duì)企業(yè)的影響。

（二）提高真實(shí)公允價(jià)值的可獲得性

針對(duì)企業(yè)資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量困難的問題，應(yīng)該進(jìn)一步完善我國資產(chǎn)價(jià)格信息和價(jià)格市場(chǎng)，讓企業(yè)能夠獲得及時(shí)的資產(chǎn)公允價(jià)值信息。為此，應(yīng)該建立連同資產(chǎn)價(jià)格市場(chǎng)及價(jià)格公布機(jī)制于一體的資產(chǎn)公允價(jià)值查詢認(rèn)定體系。通過建立法規(guī)和制度對(duì)相關(guān)部門提供資產(chǎn)最新市場(chǎng)價(jià)格的頻率、方式及內(nèi)容進(jìn)行明確規(guī)定，為上市公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提供及時(shí)可信的資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格基礎(chǔ)。

（三）增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)

為了適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不斷變化，適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的變革需要，會(huì)計(jì)人員必須不斷加強(qiáng)自身的綜合能力素質(zhì)，提高個(gè)人專業(yè)能力和職業(yè)判斷能力。通過學(xué)習(xí)法律法規(guī)，懂法守法，加強(qiáng)自我約束。會(huì)計(jì)工作的嚴(yán)謹(jǐn)性不僅需要會(huì)計(jì)工作者有自覺性，還需要國家對(duì)相關(guān)法律法規(guī)進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)范，規(guī)范會(huì)計(jì)人員的上崗要求，加強(qiáng)崗前培訓(xùn)以及后續(xù)教育等內(nèi)容。

（四）加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)監(jiān)督

會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行年度審計(jì)時(shí)要更加重視資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提等依賴會(huì)計(jì)人員主觀判斷性強(qiáng)的會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)派遣工作經(jīng)驗(yàn)豐富并且專業(yè)知識(shí)較為扎實(shí)的工作人員進(jìn)行資產(chǎn)減值審計(jì)工作，對(duì)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的條件、范圍、數(shù)額、比例等方面的內(nèi)容要進(jìn)行合理科學(xué)的判斷并對(duì)企業(yè)執(zhí)行情況進(jìn)行審核。進(jìn)一步加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性，通過審計(jì)報(bào)告及時(shí)披露上市公司在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)核算方面存在的問題及相關(guān)影響，提高資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的透明度。

[1]姜潔.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同研究[J].財(cái)會(huì)通訊，2015(25).

[2]羅進(jìn)輝.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提：盈余管理與公司治理結(jié)構(gòu)[J].中國會(huì)計(jì)評(píng)論，2011.

[3]張光輝.我國上市公司財(cái)務(wù)欺詐狀況的實(shí)證研究[J].會(huì)計(jì)之友，2011.

［責(zé)任編輯：王旸］

F275.2

A

1005-913X（2015）12-0088-02

2015-10-09

李文軍(1965-)，男，山東聊城人，高級(jí)會(huì)計(jì)師，碩士，研究方向：財(cái)務(wù)管理。