（山東農(nóng)業(yè)大學(xué) 山東泰安 271018）

一、引言

審計(jì)委員會(huì)是現(xiàn)代公司治理中一項(xiàng)重要的制度安排，其設(shè)立的最初目的是為了加強(qiáng)公司董事會(huì)監(jiān)督權(quán)的行使。20世紀(jì)30年代，美國(guó)上市公司中內(nèi)部控制缺陷日益明顯，主要原因在于對(duì)最高管理層的行為缺乏有力的監(jiān)控。為了改善上市公司的這一現(xiàn)狀，1939年紐約股票交易所提出，上市公司應(yīng)當(dāng)在董事會(huì)下設(shè)一個(gè)主要由獨(dú)立董事組成的專門委員會(huì)，來負(fù)責(zé)外部審計(jì)師的聘請(qǐng)、審計(jì)事宜的協(xié)商，以更好地發(fā)揮公司治理的作用。借鑒美國(guó)的治理經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)于2002年出臺(tái)了《上市公司治理準(zhǔn)則》，規(guī)定上市公司可以根據(jù)股東大會(huì)的有關(guān)決議在董事會(huì)中設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，負(fù)責(zé)提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)、監(jiān)督公司的內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施、與內(nèi)外部審計(jì)人員之間的溝通、審査財(cái)務(wù)報(bào)告以及監(jiān)督內(nèi)部控制。經(jīng)過多年的發(fā)展，我國(guó)審計(jì)委員會(huì)在提高公司治理水平、內(nèi)部控制和提升公司管理質(zhì)量方面起到的作用如何仍然值得我們分析總結(jié)。本文將從審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立及具體特征對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量、內(nèi)部控制質(zhì)量等方面的影響角度進(jìn)行探討，以期對(duì)審計(jì)委員會(huì)的理論與實(shí)證研究有較好的了解。

二、審計(jì)委員會(huì)的主要特征

（一）獨(dú)立性。獨(dú)立性是審計(jì)委員會(huì)的靈魂，是其有效發(fā)揮職能的重要前提。獨(dú)立性首先體現(xiàn)在審計(jì)委員會(huì)成員任職資格的獨(dú)立性。審計(jì)委員會(huì)的成員,不應(yīng)該是公司的職員、官員、職業(yè)顧問、法律顧問，或與公司有親戚關(guān)系及其他重要關(guān)系（楊忠蓮，2003），即成員應(yīng)與公司沒有直接或間接的利益關(guān)聯(lián)。只有這樣，審計(jì)委員會(huì)成員才能不受自身利益干擾對(duì)公司的事務(wù)做出獨(dú)立公正的判斷。此外，審計(jì)委員會(huì)的成員必須在產(chǎn)生程序及行權(quán)方面不受公司股東及管理層等其他各方的干預(yù)。

（二）專業(yè)性。我國(guó)《上市公司治理準(zhǔn)則》規(guī)定，審計(jì)委員會(huì)的成員構(gòu)成中獨(dú)立董事應(yīng)當(dāng)占多數(shù)，且其中至少一名為會(huì)計(jì)專業(yè)人士。由此可以看出，是否擁有充足的專業(yè)知識(shí)及能力是審計(jì)委員會(huì)發(fā)揮作用的關(guān)鍵。成員具有豐富的財(cái)務(wù)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)時(shí)，能夠增加對(duì)專業(yè)問題獨(dú)立評(píng)估并有效判斷的概率（劉焱，2014），準(zhǔn)確行使監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)告、內(nèi)外部審計(jì)和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制等職責(zé)。

（三）勤勉性。審計(jì)委員會(huì)的履職效果與成員對(duì)待工作的負(fù)責(zé)程度即勤勉性也有密切關(guān)系。勤勉性的重要體現(xiàn)就是審計(jì)委員會(huì)例行會(huì)議或臨時(shí)特別會(huì)議的召開。Abbott.L.J（2000）認(rèn)為，上市公司審計(jì)委員會(huì)開會(huì)次數(shù)越頻繁，表明審計(jì)委員會(huì)越能及時(shí)有效地監(jiān)督、審查公司經(jīng)營(yíng)狀況、財(cái)務(wù)活動(dòng)的運(yùn)行，其管理層的盈余管理行為就會(huì)越少，發(fā)生提供不可靠財(cái)務(wù)信息行為的可能性也越小。

三、審計(jì)委員會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響

（一）審計(jì)委員會(huì)設(shè)立對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響。國(guó)內(nèi)外學(xué)者主要從上市公司盈余質(zhì)量、報(bào)表重述、財(cái)務(wù)舞弊等方面來衡量財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。大部分學(xué)者實(shí)證檢驗(yàn)認(rèn)為，審計(jì)委員會(huì)的存在對(duì)提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量有促進(jìn)作用。Sweeney（1996）研究公司財(cái)務(wù)系統(tǒng)有效性特征時(shí)發(fā)現(xiàn)，上市公司董事會(huì)中多數(shù)由內(nèi)部董事組成及尚未設(shè)立審計(jì)委員會(huì)這兩個(gè)特征對(duì)公司財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)的影響較大，更容易出現(xiàn)財(cái)務(wù)問題。關(guān)于審計(jì)委員會(huì)對(duì)盈余質(zhì)量的影響，翟華云（2006）實(shí)證研究認(rèn)為，上市公司設(shè)置審計(jì)委員會(huì)能夠提高會(huì)計(jì)盈余質(zhì)量。在報(bào)表重述方面，楊忠蓮、楊振慧（2006）以滬深兩市2002—2004年發(fā)生報(bào)表重述的七十多家上市公司為樣本，研究發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立與否與報(bào)表重述為顯著相關(guān)關(guān)系。但也有學(xué)者存在不同觀點(diǎn)，Beasley，M等人（1996）研究認(rèn)為，審計(jì)委員會(huì)的存在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量沒有顯著的影響，審計(jì)委員會(huì)的設(shè)置對(duì)降低財(cái)務(wù)舞弊也沒有顯著影響。但財(cái)務(wù)舞弊只是體現(xiàn)了財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的一個(gè)方面，還需全面分析各方面因素，由此判斷審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量之間的聯(lián)系。

（二）審計(jì)委員會(huì)特征對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響。審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性、專業(yè)性等特征對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的影響存在一定的差異。Qin（2007）通過實(shí)證研究得出了擁有財(cái)務(wù)專家的審計(jì)委員會(huì)的公司獲得高質(zhì)量盈余報(bào)告的可能性更大的結(jié)論。蔡衛(wèi)星、高明華（2009）利用深市上市公司的相關(guān)數(shù)據(jù)實(shí)證分析，得出審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性有助于提高上市公司信息披露的質(zhì)量。周國(guó)華等（2013）以會(huì)計(jì)穩(wěn)健性來度量上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，實(shí)證研究審計(jì)委員會(huì)特征與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的關(guān)系時(shí)得出審計(jì)委員會(huì)的開會(huì)頻率即成員勤勉度與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量負(fù)相關(guān)的結(jié)論。劉彬（2014）研究發(fā)現(xiàn)，審計(jì)委員會(huì)特征與上市公司信息披露質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系，但是相關(guān)關(guān)系并不顯著。在引入投資者法律保護(hù)程度與審計(jì)委員會(huì)特征的交叉變量之后，審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性、專業(yè)性、職責(zé)與權(quán)力保障的落實(shí)程度均顯著正相關(guān)，從而有效驗(yàn)證了審計(jì)委員會(huì)相關(guān)特征對(duì)信息披露的促進(jìn)作用。

四、審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的影響

（一）審計(jì)委員會(huì)設(shè)立與內(nèi)部控制的關(guān)系。已有研究主要包括審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部控制的相互關(guān)系及審計(jì)委員會(huì)設(shè)立對(duì)內(nèi)部控制的作用等方面。大部分學(xué)者認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)設(shè)置對(duì)內(nèi)部控制的運(yùn)行起著一定的作用。Krishnan（2005）闡述了審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部控制的相互作用關(guān)系，認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立會(huì)影響內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行，相對(duì)地，內(nèi)部控制體系的運(yùn)行也對(duì)審計(jì)委員會(huì)設(shè)立及作用的發(fā)揮產(chǎn)生影響。國(guó)內(nèi)學(xué)者主要從公司治理等視角探討了審計(jì)委員會(huì)對(duì)于內(nèi)部控制的重要作用，以規(guī)范研究居多。黃溶冰等（2009）研究審計(jì)委員會(huì)在公司治理控制中的作用機(jī)制時(shí)提出審計(jì)委員會(huì)自身的素質(zhì)和能力是貫穿整個(gè)公司治理內(nèi)部控制機(jī)制設(shè)計(jì)的關(guān)鍵因素。王相林（2010）通過分析內(nèi)部控制規(guī)范對(duì)審計(jì)委員會(huì)的新要求及審計(jì)委員會(huì)在內(nèi)部控制中的重要地位，提出我國(guó)審計(jì)委員會(huì)制度應(yīng)強(qiáng)化委員會(huì)成員的履職能力、適當(dāng)增加委員會(huì)職責(zé)等改進(jìn)建議。還有部分學(xué)者對(duì)審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制是否有實(shí)質(zhì)性影響持疑惑或否定觀點(diǎn)。Scarbrough et al（1998）研究發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)師的聘用權(quán)力受到了管理層的大力干預(yù)，從而導(dǎo)致審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)及內(nèi)部控制監(jiān)督職能的發(fā)揮大打折扣。Goodwin and Seow（2002）認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)在促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師勤勉履職進(jìn)而提高公司財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量方面發(fā)揮了一定的作用，但是否能有效地幫助公司預(yù)防及發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷還需進(jìn)一步檢驗(yàn)。

（二）審計(jì)委員會(huì)特征對(duì)內(nèi)部控制有效性及內(nèi)部控制缺陷的影響。學(xué)者們從審計(jì)委員會(huì)的具體特征出發(fā)研究了其對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響，得出的觀點(diǎn)比較一致，審計(jì)委員會(huì)的具體特征對(duì)內(nèi)部控制的有效運(yùn)行存在影響。Scarbrough等（2001）實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)，審計(jì)委員會(huì)成員的獨(dú)立性和會(huì)計(jì)專業(yè)背景對(duì)內(nèi)部控制的有效性有積極的作用。劉怡芳等（2014）以2009—2011年滬深上市公司中因財(cái)務(wù)報(bào)告違規(guī)披露被處罰、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行重述和財(cái)務(wù)報(bào)告被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非無保留意見的公司及其配對(duì)公司為樣本，分析審計(jì)委員會(huì)特征對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響。結(jié)果顯示，審計(jì)委員會(huì)的規(guī)模、獨(dú)立董事所占比例、成員的專業(yè)性及會(huì)議次數(shù)都與上市公司內(nèi)部控制有效性顯著正相關(guān)。

審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制缺陷的影響研究主要集中在其對(duì)內(nèi)部控制缺陷披露及對(duì)內(nèi)部控制缺陷可能性大小的影響。董卉娜（2012）在檢驗(yàn)審計(jì)委員會(huì)不同特征對(duì)內(nèi)部控制存在缺陷可能性大小的基礎(chǔ)上將內(nèi)部控制缺陷細(xì)分為整體缺陷、具體缺陷、設(shè)計(jì)缺陷和執(zhí)行缺陷四種類型進(jìn)行深入研究，發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)設(shè)立時(shí)間越長(zhǎng)、規(guī)模越大，四種類型缺陷存在的可能性越小，委員會(huì)的獨(dú)立性對(duì)具體缺陷、設(shè)計(jì)缺陷和執(zhí)行缺陷抑制作用較強(qiáng)，審計(jì)委員會(huì)的專業(yè)性對(duì)設(shè)計(jì)缺陷的抑制作用較強(qiáng)。劉焱等（2014）以 2009—2012年滬市A股上市公司的有關(guān)數(shù)據(jù)研究審計(jì)委員會(huì)專業(yè)性對(duì)內(nèi)部控制缺陷的影響。結(jié)果表明，審計(jì)委員會(huì)專業(yè)性越強(qiáng)，內(nèi)部控制存在缺陷的可能性越小。在加入高管權(quán)力這一變量后，發(fā)現(xiàn)高管權(quán)力會(huì)干預(yù)審計(jì)委員會(huì)專業(yè)性作用的發(fā)揮，并且隨著高管權(quán)力的擴(kuò)大，審計(jì)委員會(huì)專業(yè)性在監(jiān)督內(nèi)部控制方面的作用會(huì)減小。

五、審計(jì)委員會(huì)對(duì)外部審計(jì)的影響

（一）審計(jì)委員會(huì)設(shè)立對(duì)外部審計(jì)的影響。現(xiàn)有研究主要涉及審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立對(duì)審計(jì)師選擇、審計(jì)師變更和審計(jì)意見等方面的影響。翟華云（2007）實(shí)證探析了審計(jì)師選擇和審計(jì)委員會(huì)效率之間的關(guān)系。發(fā)現(xiàn)設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的上市公司更可能選擇大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。張陽(yáng)、張立民（2007）從外部審計(jì)意見和事務(wù)所變更角度對(duì)審計(jì)委員會(huì)制約獨(dú)立性威脅的有效性進(jìn)行了相關(guān)研究，得出設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的公司反而更不易被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見，外部審計(jì)師的獨(dú)立性未因此得到有效提高。此外，審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立也未能改變上市公司因不滿上年審計(jì)意見而改聘審計(jì)師的行為。與國(guó)外相比，我國(guó)上市公司審計(jì)委員會(huì)處于自愿設(shè)立階段，在實(shí)際運(yùn)作中對(duì)設(shè)立需求不同，就會(huì)產(chǎn)生自選擇問題。吳水澎、莊瑩（2008）研究發(fā)現(xiàn)自選擇問題對(duì)審計(jì)師選擇有顯著影響，在控制自選擇問題后，發(fā)現(xiàn)與設(shè)置審計(jì)委員會(huì)的公司相比，沒有設(shè)置審計(jì)委員會(huì)的公司更可能選擇“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)收費(fèi)方面，許多學(xué)者觀點(diǎn)較一致，認(rèn)為設(shè)立審計(jì)委員會(huì)有助于降低審計(jì)收費(fèi) （夏文賢、陳漢文，2006；張瑤等，2008）。

（二）審計(jì)委員會(huì)特征對(duì)外部審計(jì)的影響。近年來我國(guó)學(xué)者從審計(jì)委員會(huì)的具體特征角度研究其對(duì)外部審計(jì)的影響，研究深度和廣度得到了一定的擴(kuò)展。王雄元（2008）以會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更為視角，探討審計(jì)委員會(huì)有效履行職責(zé)所具備的相關(guān)特征。研究表明，審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性和專業(yè)性越強(qiáng)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的可能性越小，審計(jì)委員會(huì)的開會(huì)次數(shù)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更沒有顯著關(guān)系，總體上審計(jì)委員會(huì)的相關(guān)特征對(duì)減少會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更有一定影響。在審計(jì)師選擇方面，上市公司的審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事比例越高，開會(huì)次數(shù)越多，聘請(qǐng)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)的可能性越大（翟華云，2006）。 從審計(jì)收費(fèi)角度看，周蘭（2010）實(shí)證發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)相關(guān)特征對(duì)審計(jì)委員會(huì)降低外部審計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)具有一定的作用，表現(xiàn)在審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性與審計(jì)收費(fèi)呈負(fù)相關(guān)關(guān)系，審計(jì)委員會(huì)的專業(yè)性和勤勉性與審計(jì)收費(fèi)呈正相關(guān)關(guān)系。此外，審計(jì)委員會(huì)成員中多重任職所占比例較高時(shí)對(duì)公司審計(jì)費(fèi)用也會(huì)產(chǎn)生一定的抑制作用（馬建威、黃文等，2013）。

此外，還有學(xué)者從其他角度對(duì)審計(jì)委員會(huì)進(jìn)行了研究。如對(duì)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系的探討（錢華，2006），審計(jì)委員會(huì)和內(nèi)部審計(jì)部門相互作用、互動(dòng)效率的研究 （楊世忠，2007）等。

六、啟示與建議

綜觀國(guó)內(nèi)外關(guān)于審計(jì)委員會(huì)及影響的研究，我們發(fā)現(xiàn)國(guó)外關(guān)于審計(jì)委員會(huì)的研究成果相對(duì)較全面，研究領(lǐng)域和角度也較多。我國(guó)審計(jì)委員會(huì)制度建立發(fā)展時(shí)間較短，研究角度相對(duì)零散，但近年來實(shí)證研究不斷增多。大部分學(xué)者的理論與實(shí)踐研究表明，審計(jì)委員會(huì)作為公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，其獨(dú)立性、專業(yè)性等特征對(duì)提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量、促進(jìn)內(nèi)部控制有效性和提高外部審計(jì)質(zhì)量等方面發(fā)揮著一定的作用。但仍需不斷完善審計(jì)委員會(huì)的相關(guān)特征，才能使其更有效地履行職能。通過對(duì)相關(guān)文獻(xiàn)的梳理可以得到以下幾點(diǎn)啟示：

（一）確保審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性。相關(guān)實(shí)證研究中存在審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立性作用發(fā)揮受限的情況，究其原因與審計(jì)委員會(huì)受公司治理結(jié)構(gòu)中各方干預(yù)有關(guān)。我國(guó)特殊的股權(quán)結(jié)構(gòu)如“一股獨(dú)大”現(xiàn)象的存在，導(dǎo)致大股東可能會(huì)操控獨(dú)立董事的任免，此外，管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的任免也會(huì)存在干預(yù)，這些導(dǎo)致審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立性及職能發(fā)揮受到制約。審計(jì)委員會(huì)不能僅滿足形式上的獨(dú)立，必須實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立才能在發(fā)現(xiàn)問題時(shí)加以解決，真正發(fā)揮在公司治理中應(yīng)有的作用。

（二）提高審計(jì)委員會(huì)的專業(yè)性。審計(jì)委員會(huì)對(duì)公司內(nèi)部審計(jì)制度、財(cái)務(wù)報(bào)告及內(nèi)部控制的審查、監(jiān)督等職能決定了其成員必須具備充足的財(cái)務(wù)、法律等理論知識(shí)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，才能對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)有效識(shí)別與監(jiān)控，幫助提升公司的財(cái)務(wù)管理水平及內(nèi)部控制運(yùn)行質(zhì)量。公司選任審計(jì)委員會(huì)成員時(shí)要增強(qiáng)對(duì)其專業(yè)背景及能力的考核，并定期組織培訓(xùn)，以不斷適應(yīng)其履職能力和公司經(jīng)營(yíng)發(fā)展的需要。

（三）創(chuàng)造良好的制度法律環(huán)境。我國(guó)審計(jì)委員會(huì)在具體運(yùn)作中也會(huì)受到制度環(huán)境和政策環(huán)境等外部因素的影響。如我國(guó)尚未實(shí)施對(duì)上市公司審計(jì)委員會(huì)重要信息的強(qiáng)制披露制度。上市公司年度報(bào)告中對(duì)審計(jì)委員會(huì)等專業(yè)委員會(huì)的相關(guān)履職情況等信息的披露不充分，影響了相關(guān)實(shí)證研究的開展，也影響了外部信息需求者對(duì)公司經(jīng)營(yíng)治理狀況的了解和有效及時(shí)的監(jiān)督。此外，對(duì)中小投資者的利益保護(hù)問題，由于各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀及發(fā)展理念不同，對(duì)投資者利益保護(hù)法規(guī)的制定與執(zhí)行過程還有較大差異，這些都會(huì)影響公司治理的效果。監(jiān)管部門應(yīng)有針對(duì)性地出臺(tái)、完善相關(guān)法規(guī)政策，為公司的治理運(yùn)作提供良好的制度法律環(huán)境。