（湖南財(cái)經(jīng)工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 湖南衡陽421002）

采用分析填列法編制現(xiàn)金流量表時(shí)，購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金計(jì)算公式為：營(yíng)業(yè)成本+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+（存貨期末余額-存貨期初余額）+（應(yīng)付賬款期初余額-應(yīng)付賬款期末余額）+（應(yīng)付票據(jù)期初余額-應(yīng)付票據(jù)期末余額）+（預(yù)付賬款期末余額-預(yù)付賬款期初余額）±特殊調(diào)整業(yè)務(wù)。本文逐項(xiàng)對(duì)其進(jìn)行定性分析，并以實(shí)例說明。

一、基本公式模型推導(dǎo)

模型一：若企業(yè)當(dāng)期購(gòu)買商品、接受勞務(wù)全為現(xiàn)金結(jié)算，會(huì)計(jì)分錄為：

借：有關(guān)存貨賬戶

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款等現(xiàn)金賬戶

此時(shí)，購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金計(jì)算公式可表述如下：存貨增加額+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額（公式1）。全部現(xiàn)購(gòu)只是一種理想狀態(tài)，筆者暫且稱其為假設(shè)，實(shí)際計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)應(yīng)根據(jù)具體情況對(duì)其進(jìn)行調(diào)整。

模型二：若企業(yè)購(gòu)買商品、接受勞務(wù)部分以現(xiàn)金結(jié)算、部分賒購(gòu)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：有關(guān)存貨賬戶

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款等現(xiàn)金賬戶

應(yīng)付賬款（或應(yīng)付票據(jù)）

應(yīng)付賬款增加會(huì)使支付的現(xiàn)金減少，與公式1不符，故應(yīng)在計(jì)算購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金時(shí)減去應(yīng)付賬款的增加。此時(shí)，計(jì)算公式表述為：存貨增加額+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-應(yīng)付賬款的增加（公式2）。

模型三：若企業(yè)當(dāng)期支付以前期間購(gòu)買商品、接受勞務(wù)的欠款，會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付賬款（或應(yīng)付票據(jù)）

貸：銀行存款等現(xiàn)金賬戶

應(yīng)付賬款的減少會(huì)使現(xiàn)金支出增加，故計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)要加上應(yīng)付賬款的減少。此時(shí)計(jì)算公式可表述為：存貨增加額+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-應(yīng)付賬款的增加+應(yīng)付賬款的減少（公式 3）。

模型四：若購(gòu)買商品企業(yè)開出的是商業(yè)匯票，由于應(yīng)付票據(jù)與應(yīng)付賬款均是因賒購(gòu)產(chǎn)生，故在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)同應(yīng)付賬款（分錄見應(yīng)付賬款）。此時(shí)，計(jì)算公式表述為：存貨增加額+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-應(yīng)付賬款的增加+應(yīng)付賬款的減少-應(yīng)付票據(jù)的增加+應(yīng)付票據(jù)的減少（公式4）。

模型五：若企業(yè)以預(yù)付款方式購(gòu)買存貨或接受勞務(wù)，賬務(wù)處理如下：

1.預(yù)付款項(xiàng)時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：預(yù)付賬款

貸：銀行存款等現(xiàn)金賬戶

預(yù)付賬款的增加會(huì)使支付的現(xiàn)金增加，故計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)要加上預(yù)付賬款的增加。此時(shí)計(jì)算公式可表述為：存貨增加額+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-應(yīng)付賬款的增加+應(yīng)付賬款的減少-應(yīng)付票據(jù)的增加+應(yīng)付票據(jù)的減少+預(yù)付賬款的增加（公式 5）。

2.收到所購(gòu)存貨時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：有關(guān)存貨賬戶

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：預(yù)付賬款

預(yù)付賬款的減少并未支付現(xiàn)金，與前述公式1中所有存貨增加均支付現(xiàn)金相矛盾，故在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)調(diào)減預(yù)付賬款的減少。此時(shí)計(jì)算公式可表述為：存貨增加額+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-應(yīng)付賬款的增加+應(yīng)付賬款的減少-應(yīng)付票據(jù)的增加+應(yīng)付票據(jù)的減少+預(yù)付賬款的增加-預(yù)付賬款的減少（公式6）。由于：存貨期初余額+存貨本期增加額-存貨本期減少額=存貨期末余額，所以：存貨本期增加額=存貨期末余額-存貨期初余額+存貨本期減少額，將本表達(dá)式代入公式6，可得到：存貨的期末余額-存貨的期初余額+存貨的本期減少額 （此處假定本期存貨減少均是由于已銷售所致，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)成本）+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-應(yīng)付賬款的增加+應(yīng)付賬款的減少-應(yīng)付票據(jù)的增加+應(yīng)付票據(jù)的減少+預(yù)付賬款的增加-預(yù)付賬款的減少=存貨期末余額-存貨期初余額+營(yíng)業(yè)成本 （替代存貨本期減少額）+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額-應(yīng)付賬款的增加+應(yīng)付賬款的減少-應(yīng)付票據(jù)的增加+應(yīng)付票據(jù)的減少+預(yù)付賬款的增加-預(yù)付賬款的減少=營(yíng)業(yè)成本+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+（存貨期末余額-存貨期初余額）+（應(yīng)付賬款期初余額-應(yīng)付賬款期末余額）+（應(yīng)付票據(jù)期初余額-應(yīng)付票據(jù)期末余額）+（預(yù)付賬款期末余額-預(yù)付賬款期初余額）（公式7）。至此，公式7即為計(jì)算購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金時(shí)的基本公式模型。

二、常見的特殊調(diào)整事項(xiàng)分析

情形一：在生產(chǎn)成本中核算的工資、折舊費(fèi)用等，會(huì)計(jì)分錄為：

借：制造費(fèi)用/生產(chǎn)成本

貸：累計(jì)折舊/應(yīng)付職工薪酬

這部分金額先計(jì)入生產(chǎn)成本，完工后使庫(kù)存商品增加，前面我們根據(jù)（1）式假定存貨的增加是支付現(xiàn)金的，但該業(yè)務(wù)并未支付現(xiàn)金，所以在計(jì)算支付的現(xiàn)金流量時(shí)作調(diào)減處理。

情形二：接受捐贈(zèng)、接受投資的存貨，會(huì)計(jì)分錄為：

借：有關(guān)存貨賬戶

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：實(shí)收資本/股本（資本公積）

營(yíng)業(yè)外收入

此處存貨的增加并未支付現(xiàn)金，與前述（1）式中計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)調(diào)增存貨的增加相矛盾，現(xiàn)在應(yīng)作調(diào)減存貨處理。

情形三：盤盈的存貨，會(huì)計(jì)分錄為：

借：有關(guān)存貨賬戶

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

此處存貨的增加并未支付現(xiàn)金，與前述（1）式中計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)加上存貨的增加相矛盾，現(xiàn)在應(yīng)作調(diào)減存貨處理。

情形四：對(duì)外捐贈(zèng)、對(duì)外投資、用于集體福利、個(gè)人消費(fèi)、在建工程等領(lǐng)用存貨以及存貨的非正常損失（此處不考慮相關(guān)稅費(fèi)），會(huì)計(jì)分錄為：

借：營(yíng)業(yè)外支出/長(zhǎng)期股權(quán)投資/應(yīng)付職工薪酬/管理費(fèi)用/在建工程/待處理財(cái)產(chǎn)損溢等

貸：有關(guān)存貨賬戶

此處存貨的減少不影響現(xiàn)金流量，與前述（7）式中在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)調(diào)減存貨的減少相矛盾，故現(xiàn)在作調(diào)增存貨處理。

情形五：計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，會(huì)計(jì)分錄為：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，使存貨的賬面價(jià)值減少，與前述（7）式中在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)減去存貨的減少相矛盾，故現(xiàn)在作調(diào)增存貨處理。

情形六：沖減存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，會(huì)計(jì)分錄為：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

該業(yè)務(wù)使存貨賬面價(jià)值增加，但未支付現(xiàn)金，與前述（1）式中在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)加上存貨的增加相矛盾，現(xiàn)在作調(diào)減存貨處理。

情形七：對(duì)于企業(yè)確實(shí)無法支付的應(yīng)付款項(xiàng)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付賬款

貸：營(yíng)業(yè)外收入

此處應(yīng)付賬款減少并未支付現(xiàn)金，與前述（3）式中調(diào)增矛盾，故應(yīng)在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)作調(diào)減處理。

情形八：享受現(xiàn)金折扣的應(yīng)付賬款償還時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付賬款

貸：銀行存款等現(xiàn)金賬戶

財(cái)務(wù)費(fèi)用

由于現(xiàn)金折扣計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，使實(shí)際支付的現(xiàn)金額小于應(yīng)支付的現(xiàn)金額，與前述（3）式中調(diào)增應(yīng)付賬款矛盾，故在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)調(diào)減應(yīng)付賬款。

情形九：當(dāng)期以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付賬款

貸：主營(yíng)（其他）業(yè)務(wù)收入/固定資產(chǎn)清理等

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得

由于應(yīng)付賬款的減少并未支付現(xiàn)金，與前述（3）式中調(diào)增應(yīng)付賬款矛盾，故在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)調(diào)減應(yīng)付賬款。

情形十：帶息應(yīng)付票據(jù)計(jì)提利息，會(huì)計(jì)分錄為：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用

貸：應(yīng)付票據(jù)

此處應(yīng)付票據(jù)增加不影響現(xiàn)金流量，與前述（4）式中調(diào)減應(yīng)付票據(jù)矛盾，故應(yīng)在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)調(diào)增應(yīng)付票據(jù)。

三、應(yīng)用實(shí)例

某企業(yè)20×4年度有關(guān)資料如下：

（一）資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)資料。

單位：萬元

（二）利潤(rùn)表有關(guān)資料。主營(yíng)業(yè)務(wù)成本4 000萬元（假設(shè)無其他業(yè)務(wù)成本）。

（三）其他有關(guān)資料。（1）本期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為600萬元；（2）本期以固定資產(chǎn)償付應(yīng)付賬款10萬元；（3）生產(chǎn)成本中直接人工項(xiàng)目含有本期發(fā)生的生產(chǎn)工人工資費(fèi)用100萬元；（4）本期制造費(fèi)用發(fā)生額60萬元，其中消耗的物料為5萬元；（5）工程項(xiàng)目領(lǐng)用的本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品10萬元。要求：根據(jù)上述資料，采用分析填列法計(jì)算“購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目的金額。

1.用固定資產(chǎn)償還應(yīng)付賬款10萬元，會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)付賬款 100 000

貸：固定資產(chǎn)清理 100 000

應(yīng)付賬款減少，未支付現(xiàn)金，與（3）式不符，在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)作調(diào)減處理。

2.計(jì)提本期生產(chǎn)工人工資100萬元，會(huì)計(jì)分錄為：

借：生產(chǎn)成本（直接人工） 1 000 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資1 000 000

產(chǎn)品完工入庫(kù)后，完工產(chǎn)品成本應(yīng)由生產(chǎn)成本轉(zhuǎn)入庫(kù)存商品，生產(chǎn)成本中含有本期發(fā)生的生產(chǎn)工人工資費(fèi)用最終會(huì)使存貨增加，但并未支付現(xiàn)金，與（7）式不符，在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)作調(diào)減處理。

3.本期發(fā)生制造費(fèi)用60萬元（其中含消耗的物料5萬元），會(huì)計(jì)分錄為：

借：制造費(fèi)用 600 000

貸：原材料 50 000

累計(jì)折舊/應(yīng)付職工薪酬等 550 000

制造費(fèi)用分配后轉(zhuǎn)入生產(chǎn)成本，會(huì)計(jì)分錄為：

借：生產(chǎn)成本 600 000

貸：制造費(fèi)用 600 000

完工產(chǎn)品入庫(kù)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：庫(kù)存商品 600 000

貸：生產(chǎn)成本 600 000

將以上三個(gè)分錄合并，得到：

借：庫(kù)存商品 600 000

貸：原材料 50 000

累計(jì)折舊/應(yīng)付職工薪酬等 550 000

制造費(fèi)用先分配計(jì)入生產(chǎn)成本，產(chǎn)品完工后生產(chǎn)成本再轉(zhuǎn)入存貨，但是累計(jì)折舊和應(yīng)付職工薪酬都與購(gòu)進(jìn)商品無關(guān)，原先在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)是將增加的60萬元存貨全部加上的，而其中真正是因?yàn)橘?gòu)進(jìn)而增加的存貨只有5萬元的物料，所以現(xiàn)在應(yīng)將以前多加上的（60-5）萬元從支付的現(xiàn)金中減去。

4.工程項(xiàng)目領(lǐng)用的本企業(yè)產(chǎn)品10萬元，會(huì)計(jì)分錄為：

借：在建工程 100 000

貸：庫(kù)存商品 100 000工程項(xiàng)目領(lǐng)用的本企業(yè)產(chǎn)品使存貨減少，與（7）式不符，在計(jì)算支付的現(xiàn)金時(shí)作調(diào)增處理，計(jì)算過程如下：

購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金=（4 000+600）+（100-120）+（40-20）+（90-80）+（80-100）-10-100-55+10=4 435（萬元）

四、結(jié)束語

通過本文分析，可以看出在采用分析填列法計(jì)算填列“購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目金額時(shí)，復(fù)雜之處就在于對(duì)存貨、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)等項(xiàng)目需要進(jìn)行多次調(diào)節(jié)。在上述購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金公式模型推導(dǎo)過程中，多次運(yùn)用了現(xiàn)金流量反向調(diào)節(jié)原理，這是靈活運(yùn)用該公式模型的關(guān)鍵之處。