□(新疆石河子職業(yè)技術(shù)學(xué)院 新疆石河子 832000)
輔助生產(chǎn)費用是企業(yè)產(chǎn)品成本核算中十分重要的部分,其費用的分配核算方法有多種,計劃成本分配法是常用的一種,該方法的原理是按照提前給定的輔助生產(chǎn)費用的計劃單位成本和各部門實際受益的勞務(wù)量,計算并分配費用的一種方法。輔助生產(chǎn)部門為各受益部門提供的產(chǎn)品或勞務(wù),全部按照實際受益量和計劃單位成本進行分配;而輔助生產(chǎn)車間實際發(fā)生的費用,是由本期發(fā)生的輔助生產(chǎn)費用加上輔助生產(chǎn)部門交互分配轉(zhuǎn)入的費用之和,與按計劃單位成本分配轉(zhuǎn)出的費用之間的差額,形成了輔助生產(chǎn)成本的差異額,應(yīng)由輔助生產(chǎn)部門以外的各受益部門來承擔,為了簡化和加速計算工作,成本差異額全部記入“管理費用”賬戶。輔助生產(chǎn)費用計劃成本分配法的分配步驟如下:第一,按既定的計劃成本分配各項費用。根據(jù)各受益部門每月實際接受輔助生產(chǎn)部門提供的數(shù)量和預(yù)先確定的計劃單位成本計算分配輔助生產(chǎn)費用。第二,結(jié)轉(zhuǎn)分配輔助生產(chǎn)成本差異。根據(jù)輔助生產(chǎn)車間的實際成本和分配的計劃成本進行差異的計算,并調(diào)整分配差異額,超支差異用藍字補加,節(jié)約差異用紅字沖減。
例:新疆天業(yè)集團下屬的灌溉股份有限公司設(shè)有兩個輔助生產(chǎn)車間,分別為供水和供電車間,主要為本公司各部門提供水電服務(wù)。2014年6月歸集發(fā)生的輔助生產(chǎn)費用分別為:供電車間40 000元,供水車間60 000元。該企業(yè)供電車間的計劃成本為0.5元/千瓦·小時,供水車間計劃成本為1.3元/米3。公司6月份輔助生產(chǎn)車間提供的產(chǎn)品和勞務(wù)量如表1所示。
根據(jù)表1,各輔助生產(chǎn)車間按計劃單位成本向各受益部門分配成本按照以下計算公式:
某輔助生產(chǎn)車間對外分配計劃成本=輔助生產(chǎn)車間提供的勞務(wù)總量×該車間的計劃單位成本
某輔助生產(chǎn)車間的實際成本=該輔助生產(chǎn)車間歸集的生產(chǎn)費用+其他輔助車間分配轉(zhuǎn)入的計劃成本
某輔助生產(chǎn)車間的成本差異=該輔助生產(chǎn)車間的實際成本-該輔助生產(chǎn)車間已對外分配的計劃總成本
具體計算如下:
1.按計劃單位成本計算供水車間費用的分配:
供電車間應(yīng)承擔的費用=10 000×1.3=13 000(元)
基本車間應(yīng)承擔的費用=25 000×1.3=32 500(元)
廠部應(yīng)承擔的費用=10 000×1.3=13 000(元)
銷售部門應(yīng)承擔的費用=5 000×1.3=6 500(元)
2.按計劃單位成本計算供電車間的費用分配:
供水車間應(yīng)承擔的費用=30 000×0.5=15 000(元)
PVC管材應(yīng)承擔的費用=30 000×0.5=15 000(元)
基本車間應(yīng)承擔的費用=8 000×0.5=4 000(元)
廠部應(yīng)承擔的費用=10 000×0.5=5 000(元)
銷售部門應(yīng)承擔的費用=6 000×0.5=3 000(元)
3.輔助生產(chǎn)車間實際成本:
供水車間實際成本=60 000+15 000=75 000(元)
供電車間實際成本=40 000+13 000=53 000(元)
4.輔助生產(chǎn)車間成本差異:
供水車間成本差異=75 000-65 000=10 000(元)
供電車間成本差異=53 000-42 000=11 000(元)
根據(jù)計算結(jié)果,完成輔助生產(chǎn)費用分配表(見下頁表2)。
根據(jù)表2計算數(shù)據(jù),編制如下會計分錄:
表1 供電、供水車間本月提供勞務(wù)量匯總表2014年6月
(1)按計劃成本分配輔助生產(chǎn)費用。
借:輔助生產(chǎn)成本——供電13 000
——供水15 000
基本生產(chǎn)成本——PVC管材15 000
制造費用——基本生產(chǎn)車間36 500
管理費用 18 000
銷售費用 9 500
貸:輔助生產(chǎn)成本——供水65 000
——供電42 000
(2)調(diào)整輔助生產(chǎn)成本差異時,將成本差異額記入“管理費用”賬戶。
借:管理費用 21 000
貸:輔助生產(chǎn)成本——供水10 000
——供電11 000
如表2的分配結(jié)果顯示,采用計劃成本分配法分配各受益部門應(yīng)承擔的輔助生產(chǎn)費用時,是根據(jù)預(yù)先制定計劃成本:供水車間計劃單位成本1.3元/米3、供電車間計劃單位成本0.5元/千瓦·小時來分配輔助生產(chǎn)成本的,這兩種費用一次就完成了計劃成本的分配,既簡化了費用分配的計算工作,同時還能反映和考核各受益部門承擔的成本以及輔助生產(chǎn)成本計劃的執(zhí)行、完成情況,有利于分清企業(yè)內(nèi)部各單位的經(jīng)濟責(zé)任,因此,該分配方法適用于實行廠內(nèi)經(jīng)濟核算、計劃成本比較準確、管理水平較高的企業(yè)。但事實上,供電車間和供水車間相互提供了勞務(wù),分別應(yīng)承擔的費用沒有反映出來,因此這種計算方法不是十分合理,該例題中供電車間的“實際成本”是供電車間本月已發(fā)生的實際費用40 000元加上轉(zhuǎn)入的供水車間按計劃單位成本計算的13 000元,實際費用加上計劃成本既不是真正意義的實際成本,也不是真正意義的計劃成本,然后再用“實際成本”和計劃成本的差異額結(jié)轉(zhuǎn)分配,差額部分由“管理費用”承擔,這顯然是不合理的,更缺乏會計理論支持,同樣的道理,供水車間的“實際成本”也不合理,也缺乏理論支持。其次,供電車間的實際成本加了供水車間內(nèi)部交互分配轉(zhuǎn)入的成本,但卻沒有減去分配給供水車間的成本,這將虛增供電車間的費用,顯然十分不合理,因此,建議將輔助生產(chǎn)費用計劃成本分配法進行改進,結(jié)合一次交互分配法的特點進行計算,結(jié)果將會更加科學(xué)、合理。
仍以上題為例,企業(yè)6月份發(fā)生的水、電費應(yīng)由各受益部門負擔,按照“誰受益,誰負擔;多受益,多負擔;少受益,少負擔”的基本原則,將發(fā)生的費用在各個受益部門進行合理分配。計算供電車間和供水車間的實際成本時,用供水車間和供電車間本月歸集的費用60 000元和40 000元,結(jié)合一次交互分配法的原理,對供水車間和供電車間之間相互提供勞務(wù)的費用,根據(jù)“加上分進來的、減去分出去的”原則,對輔助生產(chǎn)費用進行第二次分配,計算過程如下:
1.交互分配率的計算。
供水車間交互分配率 =60 000÷50 000=1.2(元/米3)
供電車間交互分配率 =40 000÷84 000=0.48(元/千瓦·小時)
2.交互分配額的計算。
供電車間應(yīng)承擔的水費=10 000×1.2=12 000(元)
供水車間應(yīng)承擔的電費=30 000×0.48=14 400(元)
3.交互分配后輔助生產(chǎn)車間的實際費用。
供水車間交互分配后的實際費用=60 000+14 400-12 000=62 400(元)
供電車間交互分配后的實際費用=40 000+12 000-14 400=37 600(元)
根據(jù)計算結(jié)果,完成輔助生產(chǎn)費用分配(見表3)。
根據(jù)表3的數(shù)據(jù),編制如下會計分錄:
(1)按計劃成本分配輔助生產(chǎn)費用時。
借:輔助生產(chǎn)成本——供電13 000——供水15 000
基本生產(chǎn)成本——PVC管材15 000
表2 輔助生產(chǎn)費用分配表(現(xiàn)行計劃成本分配法)2014年6月 金額單位:元
表3 輔助生產(chǎn)費用分配表(改進后的計劃成本分配法)2014年6月 金額單位:元
借:制造費用——基本生產(chǎn)車間36 500
管理費用 18 000
銷售費用 9 500
貸:輔助生產(chǎn)成本——供水65 000
——供電42 000
(2)調(diào)整輔助生產(chǎn)成本差異時,將成本差異額計入“管理費用”。
借:管理費用 70 000
貸:輔助生產(chǎn)成本——供水2 600
——供電4 400
由此可見,供水車間和供電車間本月實際發(fā)生費用分別是60 000元、40 000元,合計100 000元,改進后的計劃成本分配法與交互分配法相結(jié)合應(yīng)用后,計算出的輔助生產(chǎn)車間的實際費用,加上分配轉(zhuǎn)入的應(yīng)承擔的其他輔助生產(chǎn)成本再減去本車間提供給其他輔助生產(chǎn)車間的成本,其最終的結(jié)果,供水車間和供電車間重新分配后的費用分別是62 400元、37 600元,即等于分配前各輔助生產(chǎn)車間的待分配費用之和100 000元。筆者認為,該方法充分考慮了輔助生產(chǎn)車間交互分配的費用,這才是真正意義的實際成本,計算出的結(jié)果更加科學(xué)、合理。