（河南理工大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院 河南焦作454000）

一、引言

在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》指引下，我國財政部修訂了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》（以下簡稱新修訂職工薪酬準(zhǔn)則），新修訂職工薪酬準(zhǔn)則從2014年7月1日起在所有執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵境外上市企業(yè)提前執(zhí)行。與2006年舊會計準(zhǔn)則相比，新修訂職工薪酬準(zhǔn)則更完整地界定了企業(yè)職工概念和范疇，增加了職工薪酬新內(nèi)涵，系統(tǒng)規(guī)范了我國關(guān)于職工薪酬的會計處理規(guī)定，進一步適應(yīng)了我國薪酬制度發(fā)展的需要，能更好地滿足我國國情，有利于進一步與國際會計準(zhǔn)則趨同，具有時代性和持續(xù)性。

二、新舊職工薪酬準(zhǔn)則的比較

新修訂職工薪酬準(zhǔn)則是根據(jù)我國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則在實施中出現(xiàn)的問題、多層次社會保障體系發(fā)展和國際持續(xù)趨同的需要而對職工薪酬確認(rèn)主體進行的補充與調(diào)整，新舊職工薪酬準(zhǔn)則差異詳見表1。

（一）語言更加規(guī)范，界定更清楚明晰。新修訂職工薪酬準(zhǔn)則第二條將舊準(zhǔn)則職工薪酬大類下設(shè)的職工薪酬正式更正為短期薪酬，語言表達(dá)更準(zhǔn)確，第十一條規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)將離職后福利計劃分類為設(shè)定提存計劃和設(shè)定受益計劃，第二十一條又將短期薪酬與其他長期職工福利相區(qū)別，與舊準(zhǔn)則相比對職工費用的劃分更明確，為職工內(nèi)退等情況提供了更規(guī)范的指南。

（二）范圍更加廣泛。新修訂職工薪酬準(zhǔn)則將職工薪酬定義為企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或解除勞動關(guān)系而給予的各種形式的報酬或補償。這里職工薪酬不僅包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利，還有企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利。同時對帶薪缺勤和利潤分享計劃也有了明確規(guī)定。

（三）對企業(yè)財務(wù)狀況的影響。職工薪酬會計處理方面，對企業(yè)繳納社會保險費按設(shè)定提存計劃確定折現(xiàn)率，將應(yīng)付職工薪酬以折現(xiàn)后全部應(yīng)繳存金額計量。企業(yè)對設(shè)定受益計劃的會計處理按預(yù)期累計福利單位法，對除設(shè)定提存計劃以外的離職后福利計劃，歸屬于職工提供服務(wù)的期間并計入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。在報告期末十二個月內(nèi)不需要支付的辭退福利應(yīng)適用其他長期福利的有關(guān)規(guī)定，對于非貨幣性福利的計量規(guī)定公允價值無法計量時可采用成本計量模式，提高了企業(yè)會計準(zhǔn)則的可操作性。這些修訂不僅對相關(guān)會計實務(wù)的處理產(chǎn)生影響，也會影響報表主要指標(biāo)的分析。

在披露方面，進一步完善了與短期薪酬有關(guān)的會計信息披露，增加了短期利潤分享計劃、辭退福利和其他短期職工薪酬的披露，除此之外，新修訂職工薪酬準(zhǔn)則還規(guī)定應(yīng)當(dāng)對設(shè)定受益計劃、設(shè)定提存計劃的性質(zhì)、計算繳費金額的公式或依據(jù)，當(dāng)期繳費金額以及期末應(yīng)付未付金額進行披露。

三、國際會計準(zhǔn)則發(fā)展與新修訂職工薪酬準(zhǔn)則趨同

從1983年，IASB對國際會計準(zhǔn)則（IAS）第19號進行了持續(xù)修訂，具體如下頁表2所示。我國新修訂職工薪酬準(zhǔn)則主要借鑒的是國際會計準(zhǔn)則（IAS）第19號雇員福利有關(guān)內(nèi)容，從國際會計準(zhǔn)則對新修訂職工薪酬準(zhǔn)則影響來看主要有以下方面：

表1 新舊職工薪酬準(zhǔn)則主要差異一覽表

（一）設(shè)定收益計劃。國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）于2011年6月中旬發(fā)布了對IAS 19雇員福利的修訂，主要規(guī)定設(shè)定收益計劃應(yīng)在當(dāng)期進行確認(rèn)，消除了損益不在當(dāng)期處理可能給報表使用者帶來的誤導(dǎo)。參照國際會計準(zhǔn)則，我國新修訂職工薪酬準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，企業(yè)將設(shè)定受益計劃產(chǎn)生的職工薪酬成本分為服務(wù)成本、設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額以及重新計量設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動三個組成部分，第二十七條規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露與設(shè)定受益計劃有關(guān)的四條信息，這與國際會計準(zhǔn)則信息披露中計劃在報表內(nèi)確認(rèn)的金額、描述主體所提供的設(shè)定受益計劃對未來現(xiàn)金流量的金額、時間和不確定性等的影響、設(shè)定收益計劃帶來的風(fēng)險，包括人員變動統(tǒng)計風(fēng)險的敏感性分析等是趨同的。

（二）雇員福利的分類。我國新修訂職工薪酬準(zhǔn)則將職工薪酬分為短期薪酬、帶薪缺勤、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利；國際會計準(zhǔn)則則簡化了不同雇員福利的分類，將離職后福利、其他長期雇員福利納入統(tǒng)一的“長期雇員福利”計劃，劃分為“短期雇員福利”、“長期雇員福利”、“辭退福利”三類。雖有不同，但總體而言，兩者確認(rèn)和計量原則基本一致。

總的來說，我國新修訂職工薪酬準(zhǔn)則充分借鑒了國際會計準(zhǔn)則的最新成果，雖然在一些具體方面存在差異，但適應(yīng)了國際發(fā)展的需要，得到了國際方面的認(rèn)可。

四、新修訂職工薪酬準(zhǔn)則存在的問題分析

（一）離職后福利中設(shè)定收益計劃缺少資金收付方式的規(guī)范。新修訂職工薪酬準(zhǔn)則第三章離職后福利雖然較為詳細(xì)地規(guī)定了企業(yè)實行設(shè)定受益計劃所應(yīng)當(dāng)進行的會計處理、盈余應(yīng)歸屬的期間、計量金額的劃分，但沒有規(guī)定其資金收付方式。如果資金的運作方式是收付實現(xiàn)制，那么雖然此類型的核算比較簡單，但是當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)危機甚至破產(chǎn)時，員工與設(shè)定受益計劃有關(guān)養(yǎng)老保險金的繳納就是問題，而且實施設(shè)定收益計劃也缺乏相關(guān)法律法規(guī)，相關(guān)專業(yè)型人才也比較缺乏。

（二）辭退福利相關(guān)規(guī)定還需進一步完善。新修訂職工薪酬準(zhǔn)則在規(guī)定辭退福利時對補償超過一個會計年度的辭退福利補償，選擇合適的折現(xiàn)率折現(xiàn)后計入管理費用，并按辭退福利費與折現(xiàn)之后的差額確認(rèn)未確認(rèn)融資費用，等實際支付時再計入管理費用，但是在實務(wù)中企業(yè)如何選擇折現(xiàn)率并沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，稅法與會計要求不一致也會帶來核算上的困難。

（三）帶薪缺勤中帶薪缺勤期間估計存在不確定性。帶薪缺勤是新修訂職工薪酬準(zhǔn)則新增內(nèi)容，準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供服務(wù)從而增加了其未來享有的帶薪缺勤權(quán)利時，確認(rèn)與其相關(guān)的職工薪酬，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額計量。而對帶薪缺勤的估計，這里有較大的不確定成分，比如，在規(guī)定帶薪缺勤期間時，職工人數(shù)的多少與職工選擇期限的長短具有不確定性，對期間估計的不確定性會隨著累積時間的延長而增加。而且準(zhǔn)則中對累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤并未進行清晰的界定。這些都會給企業(yè)的會計核算帶來難度。

五、完善新修訂職工薪酬準(zhǔn)則的相關(guān)建議

（一）對設(shè)定收益計劃進行規(guī)范。鼓勵大型企業(yè)采用設(shè)定收益計劃，出臺相關(guān)法律條文，將設(shè)定收益計劃的收付方式固定，可以借鑒美國會計準(zhǔn)則的規(guī)定并與我國實際相結(jié)合，同時還應(yīng)對會計人員進行相關(guān)培訓(xùn)，提高會計人員的素質(zhì)，培養(yǎng)相關(guān)高層次會計人才隊伍，使其具有對企業(yè)的設(shè)定受益計劃進行規(guī)范的會計核算能力。

（二）進一步完善辭退福利的核算細(xì)則。對辭退補償進行嚴(yán)格定義，規(guī)定只有當(dāng)有如職工代表大會或工會組織已達(dá)成正式的解除勞動關(guān)系的協(xié)議等確鑿證據(jù)時才允許將其計入預(yù)計負(fù)債科目，同時加大對企業(yè)的抽查力度，并通過制定嚴(yán)格的違規(guī)處罰條例引導(dǎo)企業(yè)據(jù)實列支。鼓勵企業(yè)加強自身監(jiān)督，防止其有意低估辭退福利、提前或延后確認(rèn)相關(guān)勞動補償。

（三）進一步規(guī)范帶薪缺勤相關(guān)內(nèi)容。很多企業(yè)已經(jīng)將帶薪休假作為一種新型的職工薪酬形式，對此應(yīng)增加新型的職工薪酬會計實務(wù)操作規(guī)范，具體到企業(yè)會計實務(wù)中，對于未休假的企業(yè)員工，無論將來休假與否都應(yīng)當(dāng)按照不休假應(yīng)支付金額計量該預(yù)計負(fù)債，即企業(yè)在職工自愿放棄帶薪休假的情況下而產(chǎn)生的現(xiàn)金流出，確認(rèn)為負(fù)債；對于累積的帶薪休假，如果全部或部分選擇了休假，則需要將選擇休假的部分薪資注銷，同時沖減休假期間的管理費用，由于在次年休假期間照付了工資，相當(dāng)于把缺勤薪資轉(zhuǎn)換成工資。對于非累積帶薪缺勤，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定在職工實際發(fā)生缺勤的會計期間確認(rèn)與之相關(guān)的職工薪酬。

六、結(jié)論

新修訂職工薪酬準(zhǔn)則是根據(jù)我國現(xiàn)行職工薪酬的有關(guān)法律法規(guī)并借鑒國外會計制度發(fā)展最新成果基礎(chǔ)上制定的，在新修訂職工薪酬準(zhǔn)則下，會計信息更具有可靠性、真實性、客觀性、合理性、可比性，并且與國際趨同，有利于促進我國經(jīng)濟更好更快的發(fā)展。